王琦蕓 唐士評(píng) 鄒蕙 （西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 重慶 400715）

一、引言

隨著科技革命和產(chǎn)業(yè)變革深入發(fā)展，工業(yè)化和信息化深度融合。數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為一種新興經(jīng)濟(jì)形態(tài)，將信息、數(shù)據(jù)等作為新的生產(chǎn)要素，深刻改變了企業(yè)傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式和經(jīng)營(yíng)模式。不僅在推動(dòng)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)以及促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展中發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用，而且數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度也是衡量一國(guó)綜合國(guó)力的關(guān)鍵因素，在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中的核心作用日益凸顯。在國(guó)內(nèi)外環(huán)境的雙重壓力和刺激下，我國(guó)發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)取得了顯著的成果。一方面體現(xiàn)在我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模不斷壯大，發(fā)展進(jìn)程不斷加快。我國(guó)自2016年將數(shù)字經(jīng)濟(jì)這一發(fā)展任務(wù)寫(xiě)入政府工作報(bào)告以來(lái)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模由2016年的22.58萬(wàn)億元，經(jīng)過(guò)不斷地發(fā)展壯大，2019年達(dá)到35.8萬(wàn)億元，2020年則達(dá)到39.2萬(wàn)億元，增長(zhǎng)速度達(dá)到9.5%。另一方面體現(xiàn)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)在GDP中的占比不斷提高。數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP的比重由2019年的36.2%提升至2020年的38.6%，增速為6.6%。可見(jiàn)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展能夠帶動(dòng)GDP的增長(zhǎng)，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展具有重要貢獻(xiàn)，已成為引領(lǐng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新動(dòng)能，未來(lái)發(fā)展前景廣闊。

企業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，其數(shù)字化轉(zhuǎn)型順應(yīng)時(shí)代發(fā)展的大勢(shì)所趨。特別是新冠肺炎疫情發(fā)生以來(lái)，傳統(tǒng)企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)遭受到供給端和需求端的雙重沖擊。一是由于人員、生產(chǎn)要素的流動(dòng)受阻，導(dǎo)致傳統(tǒng)企業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈中斷、停工停產(chǎn)；二是由于員工失業(yè)，收入水平下降限制了其消費(fèi)能力和消費(fèi)欲望，導(dǎo)致傳統(tǒng)企業(yè)銷(xiāo)售壓力增大、庫(kù)存積壓?？梢?jiàn)，促進(jìn)企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型不僅在短期內(nèi)有助于企業(yè)的復(fù)工復(fù)產(chǎn)和提高經(jīng)濟(jì)效益，而且從長(zhǎng)期來(lái)看，更是關(guān)乎企業(yè)的結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)和可持續(xù)發(fā)展。對(duì)此，國(guó)家出臺(tái)了一系列政策文件以促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型，例如工信部印發(fā)的《中小企業(yè)數(shù)字化賦能專(zhuān)項(xiàng)行動(dòng)方案》等，強(qiáng)調(diào)各類(lèi)企業(yè)都要積極發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)新模式新業(yè)態(tài)，這些文件為企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型確立了較為全面的政策體系框架。2021年底，國(guó)務(wù)院印發(fā)《“十四五”數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃》，為我國(guó)在新時(shí)期進(jìn)一步貫徹落實(shí)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供戰(zhàn)略指引。在國(guó)家政策的大力支持下，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的速度和質(zhì)量將得到極大提升。不僅有助于企業(yè)改進(jìn)內(nèi)部傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)模式，打破生產(chǎn)要素流動(dòng)的時(shí)空限制，優(yōu)化資源配置，提高應(yīng)對(duì)疫情等危機(jī)的能力；在國(guó)內(nèi)國(guó)際雙循環(huán)格局下，有利于形成自身新的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，推動(dòng)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)和創(chuàng)新發(fā)展。而且還將改變企業(yè)內(nèi)外部的信息環(huán)境，減少企業(yè)管理層決策的非理性程度，降低企業(yè)與投資者之間的信息不對(duì)稱(chēng)，為企業(yè)的審計(jì)工作帶來(lái)了新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。

基于以上背景，研究企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響具有重要意義。本文首先從理論上分析了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的作用機(jī)制，即通過(guò)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)成本來(lái)降低審計(jì)費(fèi)用。之后實(shí)證研究了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響效果，并進(jìn)行了異質(zhì)性分析，進(jìn)而為企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型以及開(kāi)展審計(jì)工作提出相關(guān)意見(jiàn)建議。本文的貢獻(xiàn)在于：一是目前關(guān)于企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型與審計(jì)費(fèi)用關(guān)系的研究還不夠充分，學(xué)者在研究審計(jì)費(fèi)用時(shí)較少將企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度這一影響因素考慮在內(nèi)。二是目前關(guān)于企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型與審計(jì)費(fèi)用關(guān)系的研究結(jié)果還存在不確定性，有促進(jìn)和抑制兩種對(duì)立的觀點(diǎn)，本文認(rèn)為企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型有利于減少審計(jì)費(fèi)用，豐富和拓展了當(dāng)前的研究。

二、文獻(xiàn)綜述

企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型總的來(lái)說(shuō)是一個(gè)由“信息化”到“數(shù)字化”再到“數(shù)字化轉(zhuǎn)型”的過(guò)程。第一階段，信息化，即模擬數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為數(shù)字信息的過(guò)程，也就是信息化的過(guò)程（Verhoef等，2019）。概括地說(shuō)，信息化就是運(yùn)用通訊技術(shù)使信息作用于企業(yè)產(chǎn)業(yè)方面的過(guò)程。第二階段，著眼于企業(yè)的業(yè)務(wù)層面，是指利用數(shù)字化技術(shù)改進(jìn)業(yè)務(wù)流程的過(guò)程，又稱(chēng)業(yè)務(wù)數(shù)字化。第三階段，數(shù)字化發(fā)展的新階段，是指將產(chǎn)業(yè)層面信息化與工業(yè)化深度融合，使信息化和工業(yè)化不再單獨(dú)運(yùn)行，而是在產(chǎn)品、技術(shù)、管理層面相互交融，從而推動(dòng)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，促進(jìn)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展（唐浩丹，2021）。

基于我國(guó)高質(zhì)量發(fā)展和產(chǎn)業(yè)升級(jí)這一時(shí)代背景，數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)發(fā)展具有明顯的正向影響，通過(guò)促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新、提高企業(yè)生產(chǎn)力、降低生產(chǎn)成本、促進(jìn)組織重構(gòu)來(lái)提升企業(yè)的發(fā)展績(jī)效。隨著技術(shù)的不斷發(fā)展，企業(yè)必須提供相應(yīng)的人才和資本支持，適應(yīng)新的市場(chǎng)需求。數(shù)字化轉(zhuǎn)型則會(huì)推動(dòng)企業(yè)不斷創(chuàng)新自身的產(chǎn)品、技術(shù)等，創(chuàng)新自身的數(shù)據(jù)流、銷(xiāo)售流、生產(chǎn)流以適應(yīng)市場(chǎng)動(dòng)態(tài)的需要和客戶(hù)需求（張昕蔚，2019；裘瑩，2019）；實(shí)施數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)當(dāng)前我國(guó)傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)提高產(chǎn)品質(zhì)量和生產(chǎn)效率、保持企業(yè)活力至關(guān)重要（王玉，2021）；劉飛（2020）發(fā)現(xiàn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠顯著提升企業(yè)的生產(chǎn)效率；李春發(fā)（2020）等認(rèn)為，數(shù)字化轉(zhuǎn)型使得企業(yè)和客戶(hù)之間信息傳遞的成本降低，加快了企業(yè)產(chǎn)品的周轉(zhuǎn)速度，可以幫助企業(yè)降低銷(xiāo)售成本；嚴(yán)若森（2018）等研究發(fā)現(xiàn)企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型將改變傳統(tǒng)行業(yè)的商業(yè)模式和運(yùn)營(yíng)方式，促進(jìn)生產(chǎn)線(xiàn)和銷(xiāo)售渠道的數(shù)字化，提升運(yùn)作效率，降低產(chǎn)品的生產(chǎn)成本；何帆（2019）認(rèn)為企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型擴(kuò)大了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，因?yàn)樗档土似髽I(yè)成本，促進(jìn)了資源再利用以及企業(yè)變革創(chuàng)新。Ghosh（2014）等研究認(rèn)為企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型不僅能夠促進(jìn)不同企業(yè)之間的緊密合作，提升運(yùn)營(yíng)效率，還能夠促使企業(yè)在商業(yè)結(jié)構(gòu)和商業(yè)模式上進(jìn)行創(chuàng)新；祁懷錦（2020）等研究發(fā)現(xiàn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠優(yōu)化企業(yè)的采購(gòu)、生產(chǎn)等經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)化程度顯著提高了公司治理水平。

那么，如何推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型？國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)于企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的原理機(jī)制和實(shí)現(xiàn)路徑做了許多具有參考意義的研究。Lee和唐浩丹（2015）等認(rèn)為推動(dòng)企業(yè)向數(shù)字化發(fā)展最主要的是將信息技術(shù)運(yùn)用于企業(yè)某些業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，使數(shù)字技術(shù)為企業(yè)所用；Vial（2019）將數(shù)字化轉(zhuǎn)型看作一個(gè)運(yùn)用技術(shù)以實(shí)現(xiàn)突破原有的效益產(chǎn)生方式的過(guò)程，認(rèn)為實(shí)現(xiàn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型需要尋找跨界合作伙伴，不斷擴(kuò)大規(guī)模、鞏固優(yōu)勢(shì)壁壘；Libert B.（2018）等提出了五步流程以實(shí)現(xiàn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，分別是確定資產(chǎn)組合和業(yè)務(wù)模型、列出資產(chǎn)清單、構(gòu)建對(duì)外鏈接的數(shù)字網(wǎng)絡(luò)、開(kāi)啟新項(xiàng)目試點(diǎn)、跟蹤項(xiàng)目發(fā)展；何帆（2019）等認(rèn)為數(shù)字化轉(zhuǎn)型的一大路徑是創(chuàng)新商業(yè)模式，保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，最后改良企業(yè)的管理模式；而李輝（2020）等認(rèn)為企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型有四條路徑，分別是差異化轉(zhuǎn)型、商業(yè)模式創(chuàng)新、組織重構(gòu)和管理數(shù)據(jù)資產(chǎn)。

關(guān)于審計(jì)收費(fèi)影響因素的研究，普遍集中在會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面、審計(jì)客戶(hù)自身特征、客戶(hù)規(guī)模以及審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等方面。而企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型作為一個(gè)影響因素是否能降低審計(jì)費(fèi)用？對(duì)此，學(xué)者展開(kāi)了較為廣泛的討論，研究結(jié)果存在差異。張永珅（2020）等從降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、提高信息披露質(zhì)量、降低審計(jì)成本三個(gè)方面提出企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度與審計(jì)收費(fèi)呈負(fù)相關(guān)；付冬雪（2014）等對(duì)可能影響我國(guó)上市公司審計(jì)費(fèi)用的企業(yè)信息化水平因素進(jìn)行了實(shí)證分析，得出上市公司信息技術(shù)投入產(chǎn)出比率與審計(jì)費(fèi)用呈反比例關(guān)系。然而，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型也會(huì)使公司規(guī)模增大，業(yè)務(wù)復(fù)雜，增加了審計(jì)的難度。鄧芳（2017）等實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，由于取證形式的變化、審計(jì)方法的發(fā)展，數(shù)字化轉(zhuǎn)型企業(yè)審計(jì)取證難度加大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)進(jìn)一步加大，故企業(yè)信息化水平越高，審計(jì)收費(fèi)越高，即兩者之間存在顯著的正相關(guān)關(guān)系。

總的來(lái)說(shuō)，現(xiàn)有文獻(xiàn)初步探討了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的內(nèi)涵路徑、數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響作用機(jī)理，關(guān)于影響審計(jì)費(fèi)用的變量的研究，學(xué)者主要從會(huì)計(jì)師事務(wù)所、客戶(hù)和審計(jì)市場(chǎng)等方面進(jìn)行研究，較少將企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型作為影響審計(jì)收費(fèi)的一項(xiàng)因素，已有研究的結(jié)論也存在差異。目前，我國(guó)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型已成為發(fā)展趨勢(shì)。那么企業(yè)審計(jì)成本是否考慮了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度？企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型是否能減少企業(yè)的審計(jì)費(fèi)用？基于此，本文以2015—2020年我國(guó)上市公司為研究對(duì)象，實(shí)證分析了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型與審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系，為企業(yè)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型決策以及審計(jì)收費(fèi)提供了一定的理論依據(jù)和決策支持。

三、理論分析與研究假設(shè)

（一）企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)模式改進(jìn)，有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型提高了企業(yè)的決策效率?；诎图{德的“有限理性人”假設(shè)，人并非是完全理性的“經(jīng)濟(jì)人”。企業(yè)管理層不能完全了解復(fù)雜多變的內(nèi)外部環(huán)境，獲得的決策信息具有局限性和時(shí)滯性，難以制定和選擇出最優(yōu)的解決方案，其決策能力和選擇能力往往是有限的。而企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型之后，可以借助大數(shù)據(jù)搜集更全面的信息、建立更準(zhǔn)確的決策模型，可以預(yù)測(cè)和模擬各類(lèi)外部沖擊事件、制定應(yīng)對(duì)危機(jī)的管理方案，從而降低人為非理性干預(yù)的程度（鄧芳，2017），有利于提高管理層決策的效率和水平，減少?zèng)Q策失誤風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而降低企業(yè)自身的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型提高了企業(yè)的管理效率。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型通過(guò)借助互聯(lián)網(wǎng)等工具和技術(shù)，將實(shí)現(xiàn)企業(yè)日常辦公和經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的線(xiàn)上遷移，如遠(yuǎn)程辦公系統(tǒng)、線(xiàn)上客戶(hù)管理系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)，為企業(yè)傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)模式提供了有效補(bǔ)充，線(xiàn)上線(xiàn)下的有機(jī)融合共同推動(dòng)了企業(yè)管理效率的提升。同時(shí)，將數(shù)字化管理系統(tǒng)與生產(chǎn)環(huán)節(jié)相結(jié)合，有利于促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)流程的創(chuàng)新，提高資源配置效率，擴(kuò)大生產(chǎn)效能，并且有利于上下游產(chǎn)業(yè)鏈之間互聯(lián)互通，降低交易成本，從而推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的深入發(fā)展。

3.企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型提高了企業(yè)的生產(chǎn)效率。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型后更加強(qiáng)調(diào)需求導(dǎo)向，通過(guò)大數(shù)據(jù)搜集消費(fèi)者的個(gè)性化偏好，為其提供更精細(xì)化和精準(zhǔn)化的產(chǎn)品，形成差異化的發(fā)展戰(zhàn)略，培育新的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)的績(jī)效（祁懷錦，2020）。并且，隨著居民消費(fèi)結(jié)構(gòu)和消費(fèi)層次的轉(zhuǎn)型升級(jí)，消費(fèi)者的消費(fèi)觀念發(fā)生轉(zhuǎn)變，對(duì)所需要的產(chǎn)品也提出了更高、更美好的要求，這也將激勵(lì)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。從而在供求機(jī)制上形成良性循環(huán)，有利于提高企業(yè)的生產(chǎn)效率和經(jīng)營(yíng)效益，降低經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）企業(yè)外部信息環(huán)境完善，有利于降低審計(jì)成本

1.企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型降低了企業(yè)的信用風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型后可以利用大數(shù)據(jù)及相關(guān)技術(shù)收集、處理大量信息，向企業(yè)內(nèi)外部披露更全面的信息，從而提高信息透明度，減少信息不對(duì)稱(chēng)性。這將使企業(yè)受到公眾和投資者更加嚴(yán)格的監(jiān)督，如果企業(yè)違約，將會(huì)造成更高昂的違約成本（郭吉濤，2021）。因此，企業(yè)內(nèi)部也會(huì)提高自身的學(xué)習(xí)能力和適應(yīng)能力，主動(dòng)降低信息不對(duì)稱(chēng)程度（祁懷錦，2020），從而有利于降低企業(yè)發(fā)生逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的可能。

2.企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型提高了審計(jì)師的審計(jì)效率。數(shù)字化及相關(guān)技術(shù)將為企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間搭建更高效的數(shù)據(jù)化分析平臺(tái)，使審計(jì)師獲取更廣而深的企業(yè)財(cái)務(wù)信息，降低舞弊風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)（張永珅，2021）。同時(shí)，可以解放審計(jì)師的簡(jiǎn)單勞動(dòng)，促進(jìn)審計(jì)工作向自動(dòng)化方向發(fā)展，有利于提高審計(jì)師的效率，降低審計(jì)成本。并且，在數(shù)字化平臺(tái)，被審計(jì)單位和審計(jì)師的交易信息將被嚴(yán)格記錄，降低了篡改結(jié)果的可能性，使傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生了較大的改變。

綜上所述，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠改進(jìn)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)模式，完善外部信息環(huán)境，從而有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)成本。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)成本越低，審計(jì)師所投入的時(shí)間和精力就越少，審計(jì)費(fèi)用自然也會(huì)減少，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型降低審計(jì)費(fèi)用的路徑如圖1所示。

圖1 企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型降低審計(jì)費(fèi)用的路徑

基于上述分析，本文提出以下假設(shè)：企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型將減少審計(jì)費(fèi)用。

四、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選取

本文以2015—2020年我國(guó)上市公司為研究對(duì)象。為使研究結(jié)果穩(wěn)健，本文參考相關(guān)文獻(xiàn)，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行如下篩選：（1）剔除被ST處理的公司；（2）剔除所有金融公司；（3）剔除所需數(shù)據(jù)不全面的公司。本文所有數(shù)據(jù)均來(lái)自國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)。

（二）模型擬定

由于存在其他變量的影響，直接采用多元回歸得出的回歸系數(shù)不能完全準(zhǔn)確反映企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型和審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系，故本文采用PSM和多元回歸的方法，利用PSM對(duì)所有樣本進(jìn)行分組，數(shù)字化程度（digitalization）小于等于中位數(shù)的企業(yè)為控制組，超過(guò)中位數(shù)的企業(yè)為處理組，然后運(yùn)用核匹配為處理組匹配相近的控制組，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行多元回歸。本文建立基于PSM和多元回歸的模型：

（三）變量選取

本文選取企業(yè)年審計(jì)費(fèi)用的對(duì)數(shù)（auditfee）為因變量，選取含有“軟件”這一與數(shù)字化轉(zhuǎn)型有關(guān)的字眼的無(wú)形資產(chǎn)占總無(wú)形資產(chǎn)的比重（digitalization）為核心解釋變量，參考鄧芳等（2017）、張永珅（2020）的研究選取控制變量，如表1所示。

表1 變量及其定義

五、實(shí)證結(jié)果

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

本文所選變量的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果見(jiàn)下頁(yè)表2。其中，因變量審計(jì)費(fèi)用（auditfee）的均值為13.769，與張永珅（2020）以及杜勇（2019）的統(tǒng)計(jì)結(jié)果相近，標(biāo)準(zhǔn)差為0.673，說(shuō)明我國(guó)企業(yè)間的審計(jì)費(fèi)用存在較大差距；核心解釋變量數(shù)字化程度（digitalization）的最大值為1，最小值為0，說(shuō)明我國(guó)企業(yè)間的數(shù)字化程度同樣存在較大差距，均值為0.1，這表明我國(guó)企業(yè)目前的數(shù)字化程度還比較低；其他控制變量的統(tǒng)計(jì)結(jié)果和張永珅（2020）以及杜勇（2019）的統(tǒng)計(jì)結(jié)果相近。

表2 描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果

（二）多重共線(xiàn)性檢驗(yàn)

本文進(jìn)行了所有變量的相關(guān)系數(shù)分析，如表3所示，結(jié)果發(fā)現(xiàn)所選變量的相關(guān)系數(shù)的絕對(duì)值均不大于0.6，甚至絕大部分系數(shù)的絕對(duì)值都小于0.1，這意味著各變量之間的相關(guān)性較低。

表3 相關(guān)系數(shù)分析

此外，本文考察了所選變量的VIF值，如表4所示。發(fā)現(xiàn)最大的VIF值為2.06，所選變量的VIF值都小于10。綜合相關(guān)系數(shù)和VIF值分析結(jié)果，得出所選變量之間不存在多重共線(xiàn)性。

表4 VIF值檢驗(yàn)結(jié)果

（三）PSM+多元回歸結(jié)果

首先將數(shù)字化程度（digitalization）超過(guò)中位數(shù)的企業(yè)作為處理組，小于等于中位數(shù)的企業(yè)作為控制組，然后運(yùn)用核匹配為處理組匹配相近的控制組，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行多元回歸，最終回歸結(jié)果見(jiàn)表5。數(shù)字化程度（digitalization）的系數(shù)為-0.0810，意味著企業(yè)的數(shù)字化程度增加1個(gè)單位，審計(jì)費(fèi)用將減少0.081個(gè)單位，即企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型有利于降低審計(jì)費(fèi)用，且該結(jié)果在1%的水平上顯著。其他控制變量的系數(shù)和顯著性與已有研究結(jié)果相近。

表5 PSM+多元回歸結(jié)果表

（四）異質(zhì)性分析

由于具有不同特征的企業(yè)存在較大差異，因此數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)不同企業(yè)審計(jì)費(fèi)用的影響效果可能存在一定差異。本文針對(duì)審計(jì)師的專(zhuān)業(yè)水平、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)以及是否為高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)這三個(gè)變量進(jìn)行異質(zhì)性分析。

1.審計(jì)師的專(zhuān)業(yè)水平。本文參考鄧芳等（2017）的研究，將“四大”列為專(zhuān)業(yè)水平高的審計(jì)師，將“非四大”列為專(zhuān)業(yè)水平較低的審計(jì)師。將所有企業(yè)樣本按審計(jì)師是否為“四大”分為兩組，審計(jì)師為“四大”的企業(yè)列為Panel A，審計(jì)師為“非四大”的企業(yè)列為Panel B，然后進(jìn)行PSM以及多元回歸分析，最終回歸結(jié)果見(jiàn)表6。結(jié)果顯示企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)兩組企業(yè)審計(jì)費(fèi)用的影響效果存在差異，在“四大”和“非四大”這兩組中，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型都能減少審計(jì)費(fèi)用，但審計(jì)師為“非四大”的企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型較審計(jì)師為“四大”的企業(yè)更能減少審計(jì)費(fèi)用，該結(jié)果在1%的水平上顯著。究其原因，本文推測(cè)是因?yàn)椤八拇蟆钡拿麣飧撸放菩?yīng)產(chǎn)生較“非四大”更高的溢價(jià)，所以在企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度相同的情況下，兩組企業(yè)的審計(jì)費(fèi)用都在降低，但“非四大”降低得更多。

表6 不同審計(jì)師的企業(yè)分組回歸結(jié)果

2.產(chǎn)權(quán)性質(zhì)。將所有企業(yè)按產(chǎn)權(quán)性質(zhì)分為Panel A和Panel B兩組，將國(guó)有企業(yè)歸為Panel A，非國(guó)有企業(yè)歸為Panel B，然后進(jìn)行PSM以及多元回歸分析，最終結(jié)果見(jiàn)表7。結(jié)果顯示企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)兩組企業(yè)審計(jì)費(fèi)用的影響效果存在差異。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型都能減少審計(jì)費(fèi)用，但非國(guó)有企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型較國(guó)有企業(yè)更能減少審計(jì)費(fèi)用。究其原因，本文推測(cè)是因?yàn)榉菄?guó)有企業(yè)較國(guó)有企業(yè)追求盈利的動(dòng)機(jī)更強(qiáng)，而企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)模式的改進(jìn)，降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，非國(guó)有企業(yè)會(huì)努力進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型，盡力發(fā)揮數(shù)字化轉(zhuǎn)型帶給自己的優(yōu)勢(shì)，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，所以在相同的數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度上，非國(guó)有企業(yè)的審計(jì)費(fèi)用降低得更多。

表7 不同產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的企業(yè)分組回歸結(jié)果

3.高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的影響。將所有企業(yè)樣本按照是否為高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)分為Panel A和Panel B兩組，其中高新技術(shù)企業(yè)為Panel A，非高新技術(shù)企業(yè)為Panel B，然后進(jìn)行PSM以及多元回歸分析，最終回歸結(jié)果見(jiàn)表8。結(jié)果顯示企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)兩組企業(yè)審計(jì)費(fèi)用的影響效果存在差異，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型都能減少審計(jì)費(fèi)用，但非高新技術(shù)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型較高新技術(shù)企業(yè)更能減少審計(jì)費(fèi)用，該結(jié)果在1%的水平上顯著。究其原因，本文推測(cè)是因?yàn)楦咝录夹g(shù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式同非高新技術(shù)企業(yè)存在差異，數(shù)字化轉(zhuǎn)型帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的降低效應(yīng)在非高新技術(shù)企業(yè)中可能更大，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和成本，因此在相同的數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度上，非高新技術(shù)企業(yè)的審計(jì)費(fèi)用降低得更多。

表8 按是否為高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)分組的回歸結(jié)果

（五）穩(wěn)健性檢驗(yàn)：改變核心變量

為檢驗(yàn)結(jié)果的穩(wěn)健性，本文選取改變核心變量的方式進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)。將因變量審計(jì)費(fèi)用（auditfee）改為審計(jì)費(fèi)用/總資產(chǎn)的對(duì)數(shù)（audit_fee），其他操作相同，最終回歸結(jié)果見(jiàn)下頁(yè)表9。可以發(fā)現(xiàn)數(shù)字化程度（digitalization）的系數(shù)為-0.0870，意味著企業(yè)的數(shù)字化程度增加1個(gè)單位，審計(jì)費(fèi)用將減少0.087個(gè)單位，即企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型有利于降低審計(jì)費(fèi)用，且該結(jié)果在1%的水平上顯著，與前文的回歸結(jié)果相近，說(shuō)明本文的研究結(jié)果穩(wěn)健。

表9 改變核心變量后的回歸結(jié)果

六、研究結(jié)論與建議

本文采用PSM以及多元回歸的方法分析了企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響，研究結(jié)果顯示：企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型有利于降低審計(jì)費(fèi)用。進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)：審計(jì)師的水平、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)以及所屬行業(yè)是否為高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)會(huì)調(diào)節(jié)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響效果。在數(shù)字化轉(zhuǎn)型程度相同的情況下，相較于審計(jì)師為“四大”的企業(yè)，審計(jì)師為“非四大”的企業(yè)審計(jì)費(fèi)用降低得更多；相較于國(guó)有企業(yè)，非國(guó)有企業(yè)審計(jì)費(fèi)用降低得更多；相較于高新技術(shù)企業(yè)，非高新技術(shù)企業(yè)審計(jì)費(fèi)用降低得更多?；谏鲜隼碚撆c實(shí)證分析，本文提出以下建議：

第一，政府應(yīng)積極推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型，為其提供良好的政策環(huán)境。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠提高企業(yè)決策、管理和生產(chǎn)效率，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)費(fèi)用，進(jìn)而有利于提高其應(yīng)對(duì)疫情等重大危機(jī)的能力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。因此，政府應(yīng)充分發(fā)揮稅收、財(cái)政補(bǔ)貼等政策手段，加快完善與企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型配套的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和服務(wù)體系構(gòu)建，為企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型提供充足的資金、人才等要素支持。

第二，企業(yè)自身也應(yīng)主動(dòng)實(shí)現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，降低審計(jì)費(fèi)用。尤其是審計(jì)師為“非四大”的企業(yè)、非國(guó)有企業(yè)以及非高新技術(shù)企業(yè)更應(yīng)當(dāng)積極實(shí)現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，因?yàn)閿?shù)字化轉(zhuǎn)型對(duì)這些企業(yè)審計(jì)費(fèi)用的影響效果更為顯著。一方面，企業(yè)應(yīng)優(yōu)化資源配置，重視發(fā)揮數(shù)據(jù)、信息等要素的作用，推動(dòng)決策、管理和生產(chǎn)等各方面的數(shù)字化。另一方面，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型是量和質(zhì)的結(jié)合，不僅要提高數(shù)字化的速度和規(guī)模，更要注重發(fā)展的質(zhì)量。面對(duì)復(fù)雜的內(nèi)外部環(huán)境，企業(yè)不僅要利用數(shù)字化手段作出較快的反應(yīng)，還應(yīng)選擇更有益于經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的決策，進(jìn)而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。

第三，相關(guān)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)外部信息環(huán)境建設(shè)，減少信息不對(duì)稱(chēng)性。企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型能夠提高信息透明度，減少信息不對(duì)稱(chēng)性，降低企業(yè)的信用風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)費(fèi)用。可見(jiàn)，當(dāng)外部信息環(huán)境不完善時(shí)，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型促進(jìn)審計(jì)費(fèi)用減少的實(shí)際效果會(huì)受到制約。因此，建議打造數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，建立與數(shù)據(jù)共享相關(guān)的獎(jiǎng)懲機(jī)制，鼓勵(lì)企業(yè)以及有關(guān)部門(mén)主動(dòng)披露數(shù)據(jù)信息，探索政府、社會(huì)、企業(yè)共商共享共建的發(fā)展模式。同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)信息安全保障體系建設(shè)，平衡信息共享和機(jī)密之間的界限，保護(hù)企業(yè)的數(shù)據(jù)安全以及知識(shí)產(chǎn)權(quán)等。