王燕

我國稅法體系中目前有18個實體稅，每個稅種都被賦予不同的職能，可以說這18個兄弟已深耕于我們國民經(jīng)濟的不同區(qū)域、不同環(huán)節(jié)，伴隨著社會的發(fā)展、民生的需求以及數(shù)智化的進程，稅收的意義越發(fā)顯著。每個實體稅收法律、法規(guī)、規(guī)章后面都滲透著無數(shù)的稅法故事，這些故事可能來源于我國改革的不同過程、經(jīng)濟發(fā)展的不同角度、各種行業(yè)的不同作業(yè)環(huán)節(jié)，正是它們的存在和發(fā)展才指引著我們稅法體系的日趨完善、社會經(jīng)濟的持續(xù)健康發(fā)展，現(xiàn)針對我國的主要稅種，即增值稅、企業(yè)所得稅、消費稅、個人所得稅相關(guān)政策背后的故事予以分享。

增值稅

增值稅是我國稅收的第一大來源，也被稱為“稅收一哥”。在增值稅的教學(xué)環(huán)節(jié)中，首先應(yīng)明確增值稅的征稅范圍，劃分增值稅的納稅人，其次區(qū)分兩類納稅人所適用的計稅方法，結(jié)合具體的征稅對象確定其適用的稅率，最后針對一般計稅法，需依據(jù)具體的銷售方式判定銷售額、計算銷項稅額，同時分析進項稅額的條件確定是否予以抵扣，計算應(yīng)納稅額;而針對簡易計稅法則判斷其對應(yīng)的銷售額結(jié)合對應(yīng)的征收率確定應(yīng)納稅稅額。在增值稅的不同環(huán)節(jié)均能感受到國家政策的調(diào)整必是深思熟慮、千磨萬煉的過程：

一、兼顧消費型增值稅轉(zhuǎn)型前納稅人利益

《關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》明確自2009年1月1日起允許企業(yè)在取得用于生產(chǎn)經(jīng)營的固定資產(chǎn)時，與其相關(guān)的進項稅額予以抵扣。與此同時，為了降低在此之前購入固定資產(chǎn)企業(yè)的負擔(dān)，則允許其銷售該資產(chǎn)時選擇簡易計征方式（并伴隨著征收率的調(diào)整由4%減半征收改革為由3%減按2%征收）計算繳納增值稅。試想，若要求企業(yè)銷售該資產(chǎn)時依然采用一般計稅方法計算銷項稅額，而其進項稅卻未享受抵扣政策，那么與該資產(chǎn)相關(guān)的增值稅稅負過重，顯失公允?，F(xiàn)行的政策既考慮到擴大生產(chǎn)、促進就業(yè)，又兼顧原購入固定資產(chǎn)企業(yè)的利益。

二、保障營改增后所有行業(yè)的稅負只減不增

全面實施營改增，深化財稅體制改革，消除重復(fù)征稅，減輕企業(yè)負擔(dān)，國家明確提出營改增后確保所有行業(yè)稅負只減不增。

（一）另辟蹊徑——差額計稅

伴隨著營改增，原營業(yè)稅的納稅人身份發(fā)生轉(zhuǎn)變，在增值稅發(fā)票鏈條尚未完全打通的情況下，尚存在部分納稅人在正常生產(chǎn)經(jīng)營的采購環(huán)節(jié)無法取得增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)象，而基于當(dāng)期增值稅憑票抵扣的計稅辦法，此類納稅人若仍采用一般計稅法通過銷項扣減進項作為應(yīng)納稅額的，則其應(yīng)納稅額必然相對原營業(yè)稅時大幅增加（營業(yè)稅稅率小于增值稅稅率）。因此，為了保障納稅人的稅負只減不增，《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》明確了差額計稅法，即銷售額可以扣除部分支出額（無法取得增值稅專用發(fā)票的部分）后的余額結(jié)合所適用稅率計算增值稅額，通過降低計稅依據(jù)的方式另辟蹊徑實現(xiàn)降低稅負的目的。

（二）可以選擇——簡易計征

財稅〔2016〕36號提出針對一般納稅人在營改增前取得或建造的不動產(chǎn)，在營改增之后出售或出租的可以在一般計稅方法和簡易計稅方法之間做出選擇;與之類似的是，同時以清包工方式、甲供工程、為老項目提供的建筑服務(wù)一般納稅人亦可以在兩種方法之間做出選擇。此通知的出臺紓解了企業(yè)在支付相關(guān)費用、取得相關(guān)資產(chǎn)時未能或不能取得增值稅專用發(fā)票等扣稅憑證，而無法在納稅時進行正常抵扣的困境。

三、持續(xù)保護農(nóng)業(yè)生產(chǎn)健康發(fā)展

誰來養(yǎng)活中國曾引起全世界對中國糧食問題的關(guān)注，然而現(xiàn)在我們卻用世界7%的耕地養(yǎng)活了占世界近20%的人口，這與中國對農(nóng)業(yè)的持續(xù)助力是分不開的，其中增值稅法也對農(nóng)業(yè)開辟了綠色通道。

（一）購入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料——低稅率

在增值稅稅率設(shè)定時，一般商品的適用稅率為13%，而針對涉農(nóng)產(chǎn)品規(guī)定其適用稅率為9%，即農(nóng)業(yè)生產(chǎn)時購入的生產(chǎn)用資料（農(nóng)機、農(nóng)膜、化肥等）可以享受低稅率的優(yōu)惠政策，從而降低了稅負對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的轉(zhuǎn)嫁。

（二）銷售農(nóng)產(chǎn)品——免稅

作為基本物質(zhì)保證的農(nóng)產(chǎn)品，既是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的收入來源，也是維持廣大人民群眾日常生活的基本物質(zhì)保障、其他產(chǎn)業(yè)進一步深化生產(chǎn)發(fā)展的基礎(chǔ)材料，國家為了保障民生、解決人民的基本溫飽問題、促進產(chǎn)品升級創(chuàng)新，從稅收上充分予以體現(xiàn)：免于對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的行為征收增值稅。

（三）購入農(nóng)產(chǎn)品——計算抵扣

憑票抵扣是增值稅的一項基本抵扣方法，然而作為農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)者農(nóng)民及農(nóng)業(yè)生產(chǎn)單位，由于其在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)未繳納增值稅，因此在銷售農(nóng)產(chǎn)品時，無法傳遞用以抵扣增值稅的專用發(fā)票，即意味著從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中直接購入農(nóng)產(chǎn)品的一方將無法實現(xiàn)憑票抵扣的機會。為了持續(xù)保障農(nóng)產(chǎn)品的市場優(yōu)勢，增加農(nóng)產(chǎn)品購入單位的采購熱情，降低農(nóng)產(chǎn)品購入成本，財稅〔2017〕37號明確采購方若取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，可以發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和相應(yīng)的扣除率計算進項稅額，伴隨著增值稅稅率的下調(diào)，目前針對深加工的農(nóng)產(chǎn)品按照10%的抵扣率抵扣進項稅額，未深加工的農(nóng)產(chǎn)品按照9%的抵扣率抵扣進項稅。

企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅是我國第二大稅收來源，在間接法下以會計利潤為基礎(chǔ)區(qū)別會計和稅法對同一經(jīng)濟行為的規(guī)定，進行納稅調(diào)整計算應(yīng)納稅所得額，并結(jié)合稅額、稅率優(yōu)惠政策確定企業(yè)最終稅負。

一、支援國家建設(shè)——國債利息收入免稅

企業(yè)的盈余除了對內(nèi)擴大再生產(chǎn)，還可進行對外投資，如投資股權(quán)、購買債權(quán)，其中債權(quán)包括購買企業(yè)發(fā)行的債券和購買國家發(fā)行的債券。作為投資回報，在投資持有期間企業(yè)會因此取得股息、紅利、利息收入，該收益將通過增加“投資收益”的方式增加企業(yè)的“會計利潤”。若《企業(yè)所得稅法》對企業(yè)的投資不分性質(zhì)，均要求其基于產(chǎn)生的所得繳納企業(yè)所得稅，則可能會打擊企業(yè)購買國債的積極性，因此財稅〔2002〕48號、國稅〔2011〕36號先后針對企業(yè)購買國債取得收益的行為予以規(guī)定和說明，明確企業(yè)投資國債取得的持有收益——利息收入免交企業(yè)所得稅，做納稅調(diào)減。

二、杜絕浪費，防止腐敗——業(yè)務(wù)招待費雙重限制

在企業(yè)運營過程中，由于生產(chǎn)經(jīng)營的需要必然會有業(yè)務(wù)招待費的發(fā)生，對此會計準則要求根據(jù)實際取得的相關(guān)票據(jù)登記入賬，增加企業(yè)的“管理費用”“銷售費用”“制造費用”，從而減少企業(yè)的“會計利潤”。《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條明確規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，允許扣除的業(yè)務(wù)招待費，應(yīng)按照實際發(fā)生額的60%和當(dāng)期“營業(yè)收入”的0.5%孰低原則進行扣除。一方面敦促企業(yè)將發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費要與其真實的營業(yè)收入相配比，杜絕浪費、盲目消費;另一方面規(guī)避在業(yè)務(wù)招待時，個別單位或個人存在公款私用、行賄受賄、暗度陳倉的現(xiàn)象。

三、違法支出——不得稅前扣除

企業(yè)之間由于違反相關(guān)約定，而需向?qū)Ψ狡髽I(yè)承擔(dān)相應(yīng)的違約責(zé)任，該違約支出屬于企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營支出，因此可以在所得稅前扣除;而企業(yè)在經(jīng)營中亦可能由于違犯國家相關(guān)法律、法規(guī)而承擔(dān)對應(yīng)的法律責(zé)任，從而需向國家相關(guān)部門繳納稅收滯納金、罰金、罰款，甚至被罰沒相關(guān)財產(chǎn)，以致給企業(yè)帶來一定的損失，在會計核算時將其計入“營業(yè)外支出”，從而減少“會計利潤”。但是后者并非企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)生的，而是在經(jīng)營中未依據(jù)國家的法律要求而造成的違法損失，因此企業(yè)所得稅法規(guī)定針對后者發(fā)生的支出不允許從應(yīng)納稅所得額中扣除，不能少繳所得稅，應(yīng)做納稅調(diào)增。

四、科技研發(fā)——加計扣除

為了改變傳統(tǒng)生產(chǎn)方式、提高產(chǎn)出效果、促進產(chǎn)品創(chuàng)造升級、減少污染和浪費、滿足人民對美好物質(zhì)文化生活的需求、避免關(guān)鍵核心技術(shù)受制于人，鼓勵企業(yè)進行技術(shù)研發(fā)，允許企業(yè)在研發(fā)過程中的合理支出形成資產(chǎn)的部分在未來納稅期間加計75%扣除，而未形成資產(chǎn)的部分當(dāng)期加計75%扣除。

與此同時需要注意的是，企業(yè)委托境外的研發(fā)費用需要按照境外研發(fā)費用80%與境內(nèi)研發(fā)費用2/3孰小的原則進行加計扣除，即min[境外研發(fā)費用×80%，境內(nèi)研發(fā)費用2/3]×75%加計扣除，從而顯示國家不僅對接受研發(fā)服務(wù)的企業(yè)進行鼓勵，同時亦看到國家對境內(nèi)提供研發(fā)技術(shù)服務(wù)企業(yè)的一定稅收政策保護。

五、綠色GDP——稅額抵免

伴隨著黨的十六屆三中全會提出科學(xué)發(fā)展觀，我們深刻地認識到經(jīng)濟發(fā)展不能以犧牲環(huán)境、過度利用資源為代價，經(jīng)濟的發(fā)展需要遵守可持續(xù)發(fā)展的理念，追求綠色GDP。因此鼓勵企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中購買節(jié)能節(jié)水、環(huán)境保護設(shè)備，實現(xiàn)企業(yè)在增加利潤的同時，從而通過購入的設(shè)備發(fā)揮作用減少對資源的消耗和環(huán)境的影響。稅法規(guī)定其購入設(shè)備投資額的10%，可以從當(dāng)期所得稅額中予以抵免。值得注意的是，與之相似的優(yōu)惠政策還體現(xiàn)在企業(yè)對于安全生產(chǎn)設(shè)備的投資，“以人為本”的發(fā)展理念，構(gòu)建社會主義和諧社會，人是一切最核心的力量，因此在經(jīng)濟發(fā)展的同時，首先要關(guān)注的便是安全生產(chǎn)，加大對安全設(shè)備的投入。

消費稅

為了引導(dǎo)消費、合理利用資源、保護環(huán)境，現(xiàn)針對15類消費品開征消費稅。為何消費稅在征稅范圍僅有15類消費品且納稅環(huán)節(jié)單一的前提下，它卻能在整個實體稅稅收中位居第三？這源于其稅率高、部分商品復(fù)合計稅、雙重征稅的特征。凡是生產(chǎn)、委托加工或進口酒、化妝品、鞭炮、成品油、電池等的單位或個人就要繳納消費稅嗎？

一、避免生活必需品的消費稅負擔(dān)

酒作為消費稅重要的稅收來源，其在生活中表現(xiàn)的形式較為廣泛，既包括我們?nèi)粘Ｋ姷陌拙?、啤酒，還包括生活中所用到的調(diào)味酒和醫(yī)療上必需的酒精。由于考慮到若對所有酒類產(chǎn)品均征收消費稅則會影響居民的日常生活和醫(yī)療成本，因此目前酒的具體征稅范圍包括白酒、啤酒、黃酒和其他酒（調(diào)制酒），停止對料酒征收消費稅，同時根據(jù)財稅[2014]93號規(guī)定：取消酒精消費稅。

二、鼓勵文藝體育事業(yè)發(fā)展

為了豐富人們的文化生活，降低文化體育業(yè)相關(guān)產(chǎn)品成本，演員用化妝品、體育用發(fā)令槍、鞭炮藥引線無須繳納消費稅。財稅[2006]33號附件《消費稅新增和調(diào)整稅目征收范圍注釋》規(guī)定，舞臺、戲劇、影視演員化妝用的上妝油、卸妝油、油彩，不屬于本稅目的征收范圍。

三、支持航空事業(yè)、鼓勵新能源開發(fā)、減少有毒物質(zhì)排放

為了促進我國航天事業(yè)的發(fā)展，降低航空運輸成本，針對航空煤油暫緩征收消費稅。鑒于傳統(tǒng)電池中含有汞、鎘、鉛、鋅等重金屬有毒物質(zhì)對土壤、水質(zhì)、空氣造成的污染，鼓勵新能源電池的開發(fā)和使用，因此針對太陽能電池、無汞原電池等不征收消費稅。同時，鑒于傳統(tǒng)涂料對人體的傷害，鼓勵揮發(fā)有機物含量低的涂料生產(chǎn)和使用，針對VOC排放420以下免征消費稅。

個人所得稅

個人所得稅與每個自然人息息相關(guān)，為了實現(xiàn)收益再分配，縮小貧富差距，針對個人所得按照所得的多少分等級計算繳納個人所得稅，與此同時國家考慮到每個家庭的具體情況，允許扣除與其相關(guān)的專項附加支出，使納稅人在感受到納稅光榮的同時，還能夠體會到國家對每個家庭于細微之處的關(guān)愛：除了扣除個人繳納的社保、生計費外，還允許扣除贍養(yǎng)老人、教育孩子、房租房貸和大病醫(yī)療等支出。

當(dāng)前面對我國人口老齡化的現(xiàn)象，國家放開生育政策，鼓勵生育三孩，為貫徹落實優(yōu)化生育政策、促進人口長期均衡發(fā)展，規(guī)定允許3歲以下嬰幼兒照護費用作為第七項專項附加從個人所得中予以扣除，從此針對家庭中孩子的教養(yǎng)費予以全面放開，切實減輕家庭生養(yǎng)孩子的負擔(dān)，以期達到調(diào)整人口結(jié)構(gòu)的目的。（本文系鄭州升達經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院教育教學(xué)改革研究項目“稅法課程思政教學(xué)實踐”，課題編號：SDJG―2021―ZD18。）