■/ 劉 南

審計(jì)是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，當(dāng)前國(guó)有企業(yè)審計(jì)體系主要由內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)組成，旨在保障國(guó)有企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展為共同目標(biāo)。由于內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的主體、職責(zé)和對(duì)象存在差異，形成了內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)既有交集，又存在互補(bǔ)的整合協(xié)調(diào)關(guān)系。隨著國(guó)有企業(yè)改革發(fā)展的不斷深化，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的規(guī)范性及和諧性成為了當(dāng)前審計(jì)工作的高效開展的重要基礎(chǔ)。分析梳理好二者的關(guān)系，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)有效的協(xié)調(diào)與合作，對(duì)于實(shí)現(xiàn)企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展、促進(jìn)國(guó)有資產(chǎn)保值增值具有十分重要的意義。

一、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的關(guān)系

外部審計(jì)是國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，或企業(yè)為滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要聘請(qǐng)外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況開展的“審查”。內(nèi)部審計(jì)則是企業(yè)內(nèi)部相對(duì)獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)定期開展的“自我檢測(cè)”，是企業(yè)內(nèi)部控制的重要手段。兩種審計(jì)行為既有聯(lián)系，又有區(qū)別。

（一）內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的內(nèi)在聯(lián)系

1.總體目標(biāo)一致性。無論內(nèi)部審計(jì)還是外部審計(jì)，都是通過客觀的審查和評(píng)價(jià)，提出有價(jià)值的意見建議，推動(dòng)企業(yè)完善治理結(jié)構(gòu)、提升管理水平。從這個(gè)角度看，兩者目標(biāo)是一致的，這也為兩者開展協(xié)作配合奠定了基礎(chǔ)。

2.對(duì)象相似性。內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)都是以企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理行為和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象為審計(jì)內(nèi)容，都關(guān)注企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)管理等真實(shí)性、有效性、適當(dāng)性。

3.證據(jù)統(tǒng)一性。內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)都是運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，收集企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各種形式客觀的證據(jù)，如財(cái)務(wù)賬簿、會(huì)計(jì)憑證、業(yè)務(wù)單據(jù)、決策記錄等。某種意義上，審計(jì)工作就是有計(jì)劃、有目的地收集支撐性材料、匯總各類證據(jù)的過程。

4.職業(yè)道德趨同性。審計(jì)的獨(dú)立性要求審計(jì)人員保持客觀的立場(chǎng)，必須公平、正當(dāng)、實(shí)事求是地開展工作。客觀公正是內(nèi)部審計(jì)、外審工作人員共同的工作原則和職業(yè)道德。

（二）內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的主要區(qū)別

1.審計(jì)主體不同。外審工作人員不是企業(yè)雇員，是國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)或者簽訂服務(wù)合同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，是第三方人員。因此，外審工作人員在企業(yè)內(nèi)沒有涉及個(gè)人利益。內(nèi)審工作人員來自企業(yè)內(nèi)設(shè)的監(jiān)督審計(jì)部門，屬于企業(yè)內(nèi)部組織一部分，但內(nèi)審工作人員需要獨(dú)立于公司開展業(yè)務(wù)。

2.具體目標(biāo)不同。外部審計(jì)主要以公司財(cái)務(wù)信息的合法性與合規(guī)性為目標(biāo)，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況出具第三方意見。內(nèi)部審計(jì)則旨在分析、改善公司治理、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和績(jī)效，增加并保護(hù)公司價(jià)值。

3.審計(jì)范圍不同。外部審計(jì)的范圍是根據(jù)國(guó)家法律法規(guī)或者依據(jù)外審服務(wù)協(xié)議約定的范圍展開，主要集中在企業(yè)的財(cái)務(wù)流程、內(nèi)部控制等方面。而內(nèi)部審計(jì)則以企業(yè)經(jīng)營(yíng)、管理活動(dòng)為基礎(chǔ)展開業(yè)務(wù)，在常規(guī)財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)責(zé)任類審計(jì)項(xiàng)目外，還可以聚焦某個(gè)專項(xiàng)開展檢查，涉及范圍相對(duì)比較廣泛。

二、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)開展協(xié)作的必要性

作為審計(jì)監(jiān)督的兩個(gè)子系統(tǒng)，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)存在不少相通之處，兩者在工作上的重疊為相互間的協(xié)作配合提供了可能性。

（一）內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是實(shí)現(xiàn)成果共享、提升工作效率的需要

由于內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在內(nèi)容和范圍上有一定的交集，而且外部審計(jì)對(duì)企業(yè)信息的了解存在著不對(duì)稱、不完整的情況。所以在工作實(shí)踐中，為有效避免重復(fù)審計(jì)，外審工作人員往往都會(huì)對(duì)企業(yè)內(nèi)審工作開展情況進(jìn)行調(diào)查了解，重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)審發(fā)現(xiàn)問題和工作有效性，以便借鑒部分內(nèi)部審計(jì)的工作成果。同樣，內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)充分尊重外部審計(jì)的專業(yè)性，利用好的外部審計(jì)的成果，尤其要重點(diǎn)關(guān)注外審發(fā)現(xiàn)問題的后續(xù)整改情況，確?！半p重監(jiān)督”共同發(fā)揮作用。

（二）內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)持續(xù)發(fā)展的需要

現(xiàn)在，部分企業(yè)已經(jīng)將外部審計(jì)的先進(jìn)成果和優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)借鑒到內(nèi)部審計(jì)中。如果內(nèi)審工作人員能夠定期與外審專家在專業(yè)技能和審計(jì)知識(shí)上交流溝通，關(guān)注外審專家對(duì)企業(yè)內(nèi)審工作提出的意見建議，充分借鑒外部審計(jì)優(yōu)秀的工作經(jīng)驗(yàn)、工作方法，推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)工作更加規(guī)范化、法治化、正規(guī)化。

（三）內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的要求

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IIA）發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》也強(qiáng)調(diào)了獨(dú)立審計(jì)師在執(zhí)行相關(guān)審計(jì)任務(wù)的過程中要充分對(duì)內(nèi)部審計(jì)結(jié)果進(jìn)行分析，避免重復(fù)審計(jì)現(xiàn)象的出現(xiàn)。因此，二者在工作中必須進(jìn)行有效的溝通和配合。

三、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作存在的難點(diǎn)

在國(guó)有企業(yè)監(jiān)督體系中，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)各有側(cè)重、互為補(bǔ)充，但受相關(guān)客觀因素的影響，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在協(xié)作環(huán)節(jié)上還存在以下困難。

（一）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不一致

內(nèi)審工作人員開展工作，參照的標(biāo)準(zhǔn)是中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)頒布的《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》和公司內(nèi)部審計(jì)管理相關(guān)規(guī)章制度。而外部審計(jì)依據(jù)的是《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》及相關(guān)的審計(jì)程序，在工作過程中，外審工作人員往往會(huì)結(jié)合工作實(shí)際，制定所采用的具體審計(jì)方法。因此，內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)依據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)和方法，可能會(huì)造成雙方在部分審計(jì)結(jié)論上存在差異，這也一定程度上影響了雙方的溝通與交流。

（二）信息溝通機(jī)制不健全

由于受到以往習(xí)慣的影響，大部分國(guó)有企業(yè)內(nèi)審工作人員與外審工作人員沒能形成完善的信息溝通機(jī)制。由于溝通交流機(jī)制不完善、渠道不完備等因素制約，雙方之間的溝通往往存在滯后性，受到時(shí)間、空間等限制。

（三）職責(zé)分工不清晰

當(dāng)前，部分國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)的職責(zé)分工還不夠具體和明晰，各自的作用也未能充分發(fā)揮。一方面，在監(jiān)督體系中，內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的重要力量，應(yīng)充分發(fā)揮“治已病、防未病”作用，承擔(dān)起主導(dǎo)職責(zé)，但在工作實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮仍有相當(dāng)大的空間。另一方面，外部審計(jì)的專業(yè)性往往未能充分地展露，使審計(jì)工作的協(xié)調(diào)合作受到了一定限制。

（四）引導(dǎo)機(jī)制不健全

目前，國(guó)資委《中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理暫行辦法》、證監(jiān)會(huì)《上市公司治理準(zhǔn)則》等法規(guī)，都提出審計(jì)委員會(huì)或者相應(yīng)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)作工作。從目前的實(shí)際操作看，審計(jì)委員會(huì)已經(jīng)建立，也提出了相關(guān)要求，但在具體引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作配合上效果還不明顯，二者沒有形成相互依存的關(guān)系、相輔相成的發(fā)展態(tài)勢(shì)。

四、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作的建議

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作配合，形成工作合力，是充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用、推動(dòng)審計(jì)工作水平提升的必要保證。根據(jù)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)開展的實(shí)際情況，現(xiàn)提出以下四方面建議。

（一）明確審計(jì)職責(zé)定位

實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作，需明確二者的職責(zé)定位。作為獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)，外部審計(jì)主要側(cè)重點(diǎn)是會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和合規(guī)性，需要判斷委托企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和公允性；同時(shí)也因?yàn)槭峭獠繖C(jī)構(gòu)，只能在規(guī)定時(shí)點(diǎn)上開展工作，不能全天候、實(shí)時(shí)開展監(jiān)督，不僅提出意見建議的及時(shí)性必然會(huì)打折扣，而且審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的深度也會(huì)受到限制。內(nèi)部審計(jì)工作機(jī)構(gòu)，更應(yīng)關(guān)注企業(yè)的整體運(yùn)行狀況、關(guān)注企業(yè)當(dāng)下和未來的情況，滿足企業(yè)的整體需求，確保實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)。所以，從二者的職責(zé)定位出發(fā)，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)發(fā)揮好主導(dǎo)作用，相應(yīng)地，也要發(fā)揮好外部審計(jì)的指導(dǎo)作用。

（二）建立良好溝通交流機(jī)制

內(nèi)審工作人員應(yīng)主動(dòng)與外審工作人員聯(lián)系，建立健全溝通交流的平臺(tái)，加強(qiáng)互動(dòng)，實(shí)現(xiàn)信息的順暢。在溝通交流過程中，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)應(yīng)保持各自獨(dú)立工作的基礎(chǔ)，彼此不影響和干涉對(duì)方獨(dú)立的工作。此外，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在工作實(shí)踐中，應(yīng)結(jié)合各自情況，互提意見和建議，促進(jìn)雙方工作效率的提高。具體來說，外部審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題，需及時(shí)反饋給內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)審工作人員要及時(shí)了解情況，分析原因，研究解決問題的辦法，并將整改方案及時(shí)反饋給外審工作人員，共同督促問題的整改，以此形成良好的審計(jì)監(jiān)督模式。

（三）完善協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)規(guī)章制度

1.雙方協(xié)作編制具體審計(jì)工作計(jì)劃。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在編制全年審計(jì)工作計(jì)劃時(shí)，可以充分聽取外部審計(jì)的意見建議，這樣既可以保證審計(jì)計(jì)劃的全覆蓋、無盲區(qū)，又能避免不必要的交叉和重復(fù)，減少審計(jì)資源的浪費(fèi)。通過雙方的共同配合，既可以保證外部審計(jì)的獨(dú)立性、專業(yè)性優(yōu)勢(shì)，也可以保證內(nèi)部審計(jì)的精準(zhǔn)監(jiān)督、靶向發(fā)力。

2.互相培訓(xùn)審計(jì)人員。內(nèi)審工作人員和外審工作人員各具工作優(yōu)勢(shì)及長(zhǎng)處。內(nèi)審工作人員非常了解企業(yè)的情況，了解單位內(nèi)部管理及內(nèi)部控制各方面的信息。外審人員則對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理了解不夠，但擁有更豐富的審計(jì)專業(yè)知識(shí)及實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。因此，互相培訓(xùn)審計(jì)人員，能使在審計(jì)培訓(xùn)等方面資源共享，整合先進(jìn)工作方法與技術(shù)，實(shí)現(xiàn)自律和監(jiān)管的共贏。培訓(xùn)的方式靈活多樣，可以在審計(jì)方法、審計(jì)技術(shù)、審計(jì)信息等方面交流合作，也可在外審人員進(jìn)駐被審計(jì)單位后，互相溝通了解情況。

3.完善協(xié)作溝通機(jī)制?？稍趪?guó)有企業(yè)審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下，建立健全雙方間的工作信息交流、審計(jì)方法溝通、審計(jì)結(jié)果評(píng)估等工作機(jī)制，有效彌補(bǔ)內(nèi)外審計(jì)各自的局限性，形成有形有力有效的審計(jì)合力，提升審計(jì)效率。

4.內(nèi)部審計(jì)跟進(jìn)協(xié)作。受客觀條件限制，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)被審計(jì)單位的某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)、關(guān)鍵領(lǐng)域無法進(jìn)行深入調(diào)查，而內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)則可以開展長(zhǎng)期、深入的了解、分析和研究。雙方之間應(yīng)做好分工配合，由內(nèi)審跟蹤人員根進(jìn)這些審計(jì)項(xiàng)目。如內(nèi)審人員受專業(yè)知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)以及獨(dú)立性等因素所限制，也可請(qǐng)外審工作人員配合及協(xié)助工作。