孫博

摘要：科技創(chuàng)新能力已經(jīng)成為提升企業(yè)自身發(fā)展的重要驅(qū)動因素。我國科技部、財政部以及國家稅務(wù)局等相關(guān)部門為推動企業(yè)的自主創(chuàng)新能力先后出臺了一系列政策，其中研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)自主創(chuàng)新提供了強大的動力。研發(fā)費用加計扣除政策可以鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，同時提高自主創(chuàng)新能力和加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。然而，企業(yè)在享受稅收加計政策的過程中容易發(fā)生稅務(wù)風險。在享受該項稅收優(yōu)惠時，如何對政策進行深入的研究并合理運用已經(jīng)成為企業(yè)實務(wù)操作過程中的難點。本次研究首先概述研發(fā)費用加計扣除的基本概念，隨后探討政策在實際操作中存在的問題并提出相應(yīng)的防范措施。

關(guān)鍵詞：研發(fā)費用;加計扣除;稅收風險

一、研發(fā)費用加計扣除概述

研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、產(chǎn)品或服務(wù)、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動。2018年9月，財政部、國家稅務(wù)總局和科技部聯(lián)合發(fā)布將我國企業(yè)研發(fā)費用稅前扣除比例提高，稅法規(guī)定在開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用的實際發(fā)生額基礎(chǔ)上，再加成一定比例作為計算應(yīng)納稅所得額時的扣除數(shù)額。2019年12月發(fā)布的《國務(wù)院關(guān)于減稅降費的工作情況報告》顯示，截止2019年底研發(fā)費用加計扣除的政策減稅達到877.96億元。2021年3月，財政部與國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告》，公告規(guī)定了從2021年1月1日起制造業(yè)企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用具體細則，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的按規(guī)定扣除的基礎(chǔ)上可以按照實際發(fā)生額100%在稅前加計扣除。形成無形資產(chǎn)的可以按照無形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。由此可見，研發(fā)費用加計扣除一方面可以為企業(yè)節(jié)約了稅收成本，同時可以穩(wěn)定企業(yè)的運營發(fā)展，為企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新提供便利的條件。

二、研發(fā)費用加計扣除的稅務(wù)風險

（一）研發(fā)費用加計扣除適用行業(yè)和領(lǐng)域模糊

企業(yè)在計算研發(fā)費用加計扣除時對研發(fā)費用概念的理解存在模糊的可能性。根據(jù)《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》規(guī)定，煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)不適用稅前加計扣除政策。因此，并不是所有類型的企業(yè)都可以享受研發(fā)費用加及扣除的優(yōu)惠政策。特別是多種行業(yè)發(fā)展的企業(yè)，在進行核算時可能把所有行業(yè)的研發(fā)費用都進行加計扣除。此外，企業(yè)允許加計扣除的研發(fā)費用人工費用、直接投入費用、折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷、新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費和其他相關(guān)費用。企業(yè)在研發(fā)過程中通?？赡軙⑺械难邪l(fā)費用進行扣除，所有發(fā)生研發(fā)活動不一定都可以享受研發(fā)費用的優(yōu)惠政策，從而影響研發(fā)費用的核算金額。例如，相關(guān)政策規(guī)定研發(fā)人員的人工費用可以抵扣的范圍僅僅局限在研發(fā)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險費、生育保險費和住房公積，但是部分企業(yè)將為員工繳納的補充養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險和商業(yè)保險等費用納入到抵扣范圍。此外，通知規(guī)定為開展研發(fā)活動的相關(guān)儀器和設(shè)備的折舊費用可以進行加計扣除的會計核算，然而部分企業(yè)在計算折舊抵扣時將建筑物或者交通設(shè)備的折舊費用計算在內(nèi)，違背了稅法規(guī)定的抵扣范圍。

（二）研發(fā)費用歸集的口徑不同

由于行業(yè)的特點不同，研發(fā)費用的認定會存在差異。一方面，會計人員可能會對按照稅法規(guī)定的加計扣除費用難以界定。高新企業(yè)研發(fā)費用的加計扣除主要依據(jù)《高新技術(shù)認定管理工作指引》和《企業(yè)研究開發(fā)費用術(shù)前扣除管理辦法》。然而，研發(fā)費用歸集的標準在這兩份參考文件中卻存在差異。例如，《高新技術(shù)認定管理工作指引》認定設(shè)計費用和開發(fā)和制造主要針對工序、技術(shù)規(guī)范、 操作特性方面的設(shè)計層面。但在《企業(yè)研究開發(fā)費用術(shù)前扣除管理辦法》中加計扣除費用主要包括新產(chǎn)品的設(shè)計和工藝的規(guī)程制定與研發(fā)活動。由于企業(yè)會計通常對高新研發(fā)的過程不熟悉，會計人員對研發(fā)費用進行具體核算時，可能將不應(yīng)納入標準的研發(fā)費用納入扣除范圍，出現(xiàn)計提的研發(fā)費用遠遠高于實際研發(fā)費用現(xiàn)象。這樣可能會導(dǎo)致研發(fā)費用計算的比例偏高，最后可能導(dǎo)致偷稅可能性的發(fā)生。另一方面，2017年頒布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》規(guī)定對于從事研發(fā)活動和非研發(fā)活動的人員，既用于研發(fā)活動又用于非研發(fā)活動的儀器、設(shè)備以及形成的無形資產(chǎn)，其相關(guān)費用應(yīng)當按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得加計扣除。然而，企業(yè)特別是高新企業(yè)會計在進行核算時，由于研發(fā)過程的復(fù)雜性，對從事研發(fā)活動的人員、機器設(shè)備和相關(guān)研發(fā)過程等不熟悉，在核算研發(fā)費用時可能將未分配的部分直接加計扣除，這樣可能會導(dǎo)致企業(yè)研發(fā)費用扣除偏高，造成不必要的經(jīng)營風險。

（三）研發(fā)費用管理的風險

首先，企業(yè)對研發(fā)項目需要進行科學(xué)有效的管理，然而部分企業(yè)對研發(fā)項目的管理意識較弱。例如，企業(yè)相關(guān)的研發(fā)項目需要相對應(yīng)的立項文件或資料，一些項目沒有相關(guān)的資料卻可以享受研發(fā)費用的優(yōu)惠。此外，企業(yè)可能沒有建立相應(yīng)的科研管理項目的管理部門，對研發(fā)項目相關(guān)人員的職責和權(quán)限沒有做出相應(yīng)的規(guī)定。項目內(nèi)部人員可能缺乏相應(yīng)的溝通與協(xié)調(diào)，可能造成信息不對稱的情況發(fā)生。再次，企業(yè)的研發(fā)部門可能缺乏與其他部門進行溝通，可能會導(dǎo)致研發(fā)費用的管理風險。例如，計算研發(fā)費用加計扣除數(shù)額時需要企業(yè)財務(wù)部門與研發(fā)部門共同完成。然而，在計算的過程中研發(fā)費用可能會出現(xiàn)差異，不利于企業(yè)享受加計扣除的政策。

（四）企業(yè)會計核算不準確規(guī)范

一方面，企業(yè)對研發(fā)階段和開發(fā)階段的劃分不夠準確。企業(yè)會計準則規(guī)定應(yīng)對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用需要分別核算并歸集各項費用支出。對于劃分不清的研發(fā)費用不可以享受加計扣除的政策。由于研發(fā)部門和財務(wù)部門相互分離，財務(wù)人員很難準確對兩個階段進行劃分，可能會導(dǎo)致兩種費用的混淆進而影響研發(fā)費用的歸集。另一方面，由于企業(yè)在進行會計核算時可能沒有按照相關(guān)會計準則進行處理，可能會導(dǎo)致研發(fā)費用核損不準確。企業(yè)需要歸集當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額，同時按照研發(fā)項目設(shè)置輔助賬。若企業(yè)在一個會計年度進行多項研發(fā)活動，需要按照項目類別核算可以享受扣除條件的研發(fā)費用。然而部分企業(yè)可能沒有及時歸集研發(fā)費用和設(shè)置研發(fā)費用輔助賬目，導(dǎo)致企業(yè)的研發(fā)費用賬目核算出現(xiàn)差錯。

三、應(yīng)對研發(fā)費用加計扣除稅務(wù)風險的措施

（一）健全企業(yè)財務(wù)核算系統(tǒng)

企業(yè)需要將研發(fā)費用進行歸集和分類，明確研發(fā)費用抵扣的使用范圍，確保相關(guān)費用是否符合相應(yīng)的扣除標準。一方面，企業(yè)需要歸集研發(fā)人員的工資薪酬。根據(jù)研發(fā)部門崗位設(shè)置判斷哪些人員的薪酬是否記入到研發(fā)費用賬戶。而在研發(fā)過程中可能并不是所有人員的薪酬都符合稅法規(guī)定的可以記錄到研發(fā)費用賬戶中。不同類型的企業(yè)在劃分標準層面可能存在差異，特別是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)與其他產(chǎn)業(yè)存在差異較大。企業(yè)需要針對研發(fā)人員的管理成立專門的管理部門或小組，根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)文件做到正確劃分。研發(fā)人員工資包括基本工資、獎金、津貼和各項補貼等，單不應(yīng)將科技人員的工資記入其中。另一方面，企業(yè)會計需要對研發(fā)費用進行正確分類與歸集，確保研發(fā)費用歸集可以享受加計扣除稅收優(yōu)惠。會計人員需要按照國家法律法規(guī)政策設(shè)置明細賬目，避免研發(fā)費用歸集錯誤導(dǎo)致的漏稅風險。

（二）開發(fā)企業(yè)會計信息系統(tǒng)

企業(yè)需要健全相應(yīng)的會計信息系統(tǒng)。一方面，信息系統(tǒng)可以及時搜集國家關(guān)于研發(fā)項目有關(guān)的法律法規(guī)政策，及時更新信息系統(tǒng)。企業(yè)可以及時更新相關(guān)的信息，并對研發(fā)項目及時及調(diào)整，有效的減少信息傳遞過程中存在的風險。會計人員要及時關(guān)注政策更新情況，對研發(fā)費用核算方案進行合理的選擇及優(yōu)化另一方面，會計信息系統(tǒng)加強可以加強企業(yè)之間的溝通交流，可以減少信息不對稱發(fā)生的可能性。財務(wù)部門可以直觀掌握研發(fā)過程，準確的對研發(fā)過程產(chǎn)生的費用和支出進行會計核算，解決雙方在稅收政策上理解的不一致，更好的利用研發(fā)費用加計扣除的政策進行稅收減免。

（三）強化相關(guān)稅務(wù)風險防范意識

結(jié)合相關(guān)風險發(fā)生的可能性，企業(yè)需要制定稅務(wù)風險防范意識。首先，企業(yè)可以定期聘請專家或研發(fā)人員普及相關(guān)稅法知識，健全企業(yè)的稅收防范體系，規(guī)范稅務(wù)處理流程，將稅務(wù)意識貫穿業(yè)務(wù)的始終。此外，企業(yè)需要完善風險管理體系，設(shè)置風險管理部門，使企業(yè)的管理者、研發(fā)人員和財務(wù)人員都具有責任和風險意識。同時，需要遵循不相容職務(wù)分離原則可以牽制研發(fā)人員和財務(wù)人員之間的利益，避免他們因為利益相互勾結(jié)，減少或降低稅務(wù)風險。最后，企業(yè)可以利用現(xiàn)有的研發(fā)項目積極開發(fā)財務(wù)人員的基本業(yè)務(wù)操作手冊，可以在一定程度上規(guī)避納稅風險發(fā)生的可能性。

（四）提高財務(wù)人員綜合素質(zhì)

在新時期國家政策不斷變革的背景下，企業(yè)需要加強會計人員綜合素質(zhì)，定期開展會計人員的繼續(xù)教育培訓(xùn)，學(xué)習(xí)最新國家法律法規(guī)政策，提高相關(guān)人員的業(yè)務(wù)處理水平。同時，財務(wù)人員不僅熟練掌握會計專業(yè)知識，對于稅務(wù)、科研方面的相關(guān)情況都需要掌握。財務(wù)人員可以利用國家的稅收政策可以有效降低企業(yè)的納稅風險和成本。然后，企業(yè)需要招聘工作具有創(chuàng)新意識及專業(yè)會計處理能力的人才，同時需要對人才的工作水平進行綜合考核。此外，企業(yè)可以建立獎賞制度，激勵員工不斷創(chuàng)新從而提高自身的專業(yè)水平。

（五）健全企業(yè)的風險管理系統(tǒng)

企業(yè)需要制定相關(guān)規(guī)范性的內(nèi)部管理流程，完善會計核算制度，明確企業(yè)每個部門的職責，可以有效避免核算錯誤的發(fā)生。此外，企業(yè)需要規(guī)范研發(fā)費用的管理流程，一方面可以促進各部門之間的交流與溝通。同時，可以遵循不相容職務(wù)分離原則，授權(quán)相關(guān)職責給不同的部門。例如，在制定流程時規(guī)定研發(fā)投資項目正式立項時財務(wù)部門可以參與研發(fā)項目的全部實施情況。在研發(fā)核算時，研發(fā)部門可以隨時與財務(wù)部門進行賬簿的分類與確認，確保研發(fā)費用的準確性。此外，如果企業(yè)對研發(fā)費用歸集口徑不能準確把握，可以向稅務(wù)部門或相關(guān)科技部門咨詢。

結(jié)束語：研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策的實施有助于減輕企業(yè)的稅收負擔。然而，在享受稅收優(yōu)惠的同時可能會產(chǎn)生稅收風險。企業(yè)首先需要完善自身的財務(wù)核算系統(tǒng)，明確研發(fā)費用的適用范圍，對研發(fā)費用能夠進行正確的分類和歸集。同時，企業(yè)需要開發(fā)會計信息系統(tǒng)，及時搜集相關(guān)法規(guī)和政策。此外，企業(yè)還需要強化稅務(wù)風險防范意識、提高財務(wù)人員的素質(zhì)水平。最后，企業(yè)需要健全自身的內(nèi)部控制體系，完善會計核算制度可以有效控制相關(guān)的稅收風險，促進企業(yè)研發(fā)活動的高效發(fā)展，推動自身的科研水平，從而推進企業(yè)的進一步發(fā)展。

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