吳 萍

（南京審計大學(xué)金審學(xué)院，江蘇 南京 210023）

營商環(huán)境是一個國家的重要經(jīng)濟軟實力，關(guān)系著每個國家和地區(qū)的國際競爭力。2019年我國營商環(huán)境排名為全球第31位，但“納稅”指標(biāo)排名105位，在10個一級指標(biāo)中排名最低。因此世界銀行高級經(jīng)濟學(xué)家馬欽博士指出，中國要進一步提升世界銀行營商環(huán)境排名，需要更加關(guān)注稅收問題。

一、稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)回顧

1.世界銀行評價指標(biāo)

2003年世界銀行發(fā)布第一期《全球營商環(huán)境報告》，通過一系列指標(biāo)對各經(jīng)濟體的營商環(huán)境進行定量分析。2006年增加“納稅”指標(biāo)，并在《世界納稅報告》中對其進行解釋和分析[1]。初期納稅指標(biāo)由3個二級指標(biāo)構(gòu)成，2017年增加“稅收流程指數(shù)”指標(biāo)并保留至今。

2.國家發(fā)改委評價指標(biāo)

表1 稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)

2017年深圳市前海稅務(wù)部門構(gòu)建的包括9個一級指標(biāo)和26個二級指標(biāo)的稅收營商環(huán)境指標(biāo)是我國首次自主構(gòu)建的指標(biāo)體系，填補了國內(nèi)空白。但這套指標(biāo)并未在全國推廣。2018年國務(wù)院要求抓緊營建營商環(huán)境評價機制后國家發(fā)改委建立起包括23個一級指標(biāo)和106個二級指標(biāo)的營商環(huán)境評估體系，在武漢等12個城市試評估，其后修正為23個一級指標(biāo)和96個二級指標(biāo)。2020年國家發(fā)改委發(fā)布《中國營商環(huán)境報告2020》是營商環(huán)境領(lǐng)域的首部國家報告。其中的納稅指標(biāo)可以看成是國家層面的中國稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)。

二、稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)評析

1.世界銀行指標(biāo)評析

（1）量化評測指標(biāo)使各經(jīng)濟體稅收營商環(huán)境更具可比性[3]

一是將各經(jīng)濟體稅收營商環(huán)境的比較轉(zhuǎn)換成一系列量化指標(biāo)的比對。納稅次數(shù)衡量企業(yè)納稅的頻繁程度和信息化程度，納稅時間反映稅制的繁簡程度和辦稅人員的專業(yè)素質(zhì)，總稅收和社會繳費率度量企業(yè)稅收負擔(dān)，稅后流程指數(shù)評價稅收征管效率及一國政府對資金的占用情況。世界銀行使用標(biāo)準(zhǔn)化案例以問卷調(diào)查的方式搜集以上指標(biāo)的具體數(shù)據(jù)，標(biāo)準(zhǔn)化案例的運用能夠排除各地區(qū)差異，使指標(biāo)結(jié)果更具可比性。

二是采用前沿距離分數(shù)（DTF）對搜集數(shù)據(jù)進行標(biāo)準(zhǔn)化，實現(xiàn)指標(biāo)數(shù)據(jù)在不同國家間的橫向可比和不同時期的縱向可比。DTF即根據(jù)被測經(jīng)濟體的表現(xiàn)與最佳經(jīng)濟體在該項指標(biāo)值的表現(xiàn)之間的差距來確定被測經(jīng)濟體的得分情況，其指標(biāo)得分=（最差表現(xiàn)-被測經(jīng)濟體的表現(xiàn)）/（最差表現(xiàn)-最佳表現(xiàn)）×100。以中國為例，2020年我國納稅次數(shù)7次，得分為（63-7）/（63-3）×100≈93.33333，即我國納稅次數(shù)的得分距離最佳表現(xiàn)經(jīng)濟體的100分相差6.66667分；2018年我國納稅次數(shù)9次，得分為（63-9）/（63-3）×100=90，即我國得分距離最佳表現(xiàn)經(jīng)濟體的100分相差10分。納稅次數(shù)的得分與最佳表現(xiàn)經(jīng)濟體的差距從10分縮小為6.66667分。采用前沿距離分數(shù)不僅可以直觀地反映被測經(jīng)濟體與表現(xiàn)最佳的經(jīng)濟體在該項指標(biāo)上的絕對距離，還能顯示該經(jīng)濟體與以前年度相比發(fā)生了什么變化。

表2 世界銀行稅收營商環(huán)境指標(biāo)最佳表現(xiàn)和最差表現(xiàn)

三是依據(jù)納稅指標(biāo)得分為各經(jīng)濟體的稅收營商環(huán)境排名。世界銀行賦予4個二級指標(biāo)相同的賦權(quán)，用簡單平均法計算出平均值即為納稅指標(biāo)得分。世界銀行根據(jù)得分高低對各經(jīng)濟體的稅收營商環(huán)境進行排名，將稅收營商環(huán)境的優(yōu)劣直接轉(zhuǎn)化為得分高低，更為簡單明了。

表3 部分國家（地區(qū)）納稅指標(biāo)得分情況

（2）評價指標(biāo)體系的動態(tài)完善使評價結(jié)果更具科學(xué)性

從2006年開始采用“納稅”指標(biāo)至發(fā)布《全球營商環(huán)境報告2020》，世界銀行已經(jīng)持續(xù)15年對稅收營商環(huán)境進行評價，保證了評價的連續(xù)性。在此基礎(chǔ)上，世界銀行也對納稅指標(biāo)進行完善，使評價結(jié)果更為科學(xué)。如2013年首次使用“前沿距離分數(shù)”對指標(biāo)結(jié)果進行標(biāo)準(zhǔn)化；2015年增加“稅后指標(biāo)指數(shù)”評價征管效率和政府占用企業(yè)資金情況，當(dāng)年還首次關(guān)注了稅務(wù)爭議的處理，只是該指標(biāo)最終未包括在納稅排名的最終計算中[4]。

（3）世界銀行稅收營商環(huán)境指標(biāo)的局限性

世界銀行的納稅指標(biāo)較為客觀地反映了各經(jīng)濟體的稅收營商環(huán)境，但也存在局限性。其一，數(shù)據(jù)采集范圍狹窄。世界銀行的評估目的是比較不同國家營商環(huán)境，采集的是該國家（地區(qū)）最大商業(yè)城市的數(shù)據(jù)，但由于同一個國家不同地區(qū)間存在地域差距，因此世界銀行的排名是不同國家最大商業(yè)城市營商環(huán)境的排名，而不是普遍營商環(huán)境的排名。其二，納稅指標(biāo)評價范圍有限。世界銀行的納稅指標(biāo)側(cè)重于評價一個經(jīng)濟體的稅制繁簡、申報流程和信息化水平、企業(yè)實際稅收負擔(dān)和退稅及錯報更正情況。但一個經(jīng)濟體的稅收營商環(huán)境除了包括以上內(nèi)容外，還包括稅收法治、稅收優(yōu)惠、納稅服務(wù)、稅收救濟等，而這些在當(dāng)前的指標(biāo)中均未能體現(xiàn)。其三，獲得數(shù)據(jù)的真實性不夠。世界銀行事先對評估對象進行了設(shè)想，對其經(jīng)營類型、所有權(quán)屬、員工人數(shù)、資產(chǎn)情況等作出一系列假定，這種標(biāo)準(zhǔn)化案例能消除不同地區(qū)的地域差異，但也使數(shù)據(jù)真實性打了折扣。此外世界銀行采用問卷調(diào)查方式獲取數(shù)據(jù)，“問”的對象是中小企業(yè)、事務(wù)所等營商人士，調(diào)查對象的專業(yè)素養(yǎng)對采集數(shù)據(jù)有較大影響。

2.國內(nèi)指標(biāo)評析

對標(biāo)世界銀行，具有國際可比性。國家發(fā)改委的評價指標(biāo)在設(shè)計思路上主要借鑒了世界銀行，其中稅收營商環(huán)境4個二級指標(biāo)更是完全沿用了世界銀行的納稅指標(biāo)，實現(xiàn)了指標(biāo)的“國際可比性”。在評價結(jié)果呈現(xiàn)上，國家發(fā)改委采用了與世界銀行相同的方法，用前沿距離分數(shù)反映被測城市與表現(xiàn)最好的城市之間的差距。評價指標(biāo)權(quán)重的設(shè)計上沿用了世界銀行等權(quán)重的設(shè)計?？傮w來說，國內(nèi)無論是指標(biāo)設(shè)計還是評價方法和評價結(jié)果呈現(xiàn)都是以世界銀行為模板，保證了指標(biāo)的國際可比性，但是在“中國特色”這一原則上尚有缺陷。

一是稅收營商環(huán)境指標(biāo)測度范圍窄。王紹樂（2014）建議依據(jù)“法治、公平、適度、效率”原則構(gòu)建稅收營商環(huán)境評價體系，但目前采用的4個二級指標(biāo)，“納稅次數(shù)”側(cè)重于評價稅制繁簡和信息化的使用，“納稅時間”和“稅后流程指標(biāo)”都側(cè)重于評價稅收征管效率，“總稅率和社會繳費率”測度企業(yè)的稅收負擔(dān)，評價稅收的適度性，而對影響稅收營商環(huán)境的法治情況、稅收公平（納稅人滿意程度）的測度涉及甚少。

二是稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)未體現(xiàn)政務(wù)服務(wù)。規(guī)范、便利、高效的政務(wù)服務(wù)是優(yōu)化稅收營商環(huán)境的重要舉措。近年來稅務(wù)機關(guān)以“放管服”改革為契機，充分利用信息技術(shù)創(chuàng)新服務(wù)方式，優(yōu)化納稅服務(wù)。納稅服務(wù)的優(yōu)化不僅體現(xiàn)在納稅流程的簡化，納稅時間的縮短，還體現(xiàn)在稅務(wù)機構(gòu)硬件設(shè)施的完善和稅務(wù)人員服務(wù)能力的提升，而這些改革創(chuàng)新在當(dāng)前的評價體系中并未完全涉及。

三是稅收營商環(huán)境評估指標(biāo)的缺陷。比如“總稅率及社會繳費率”指標(biāo)難以客觀反映我國企業(yè)稅收負擔(dān)的真實狀況。我國企業(yè)除了承擔(dān)各項稅收外，還承擔(dān)了數(shù)量繁多的與政府相關(guān)的各項收費。2019年我國非稅收入32389.62億元，占一般公共預(yù)算收入的17.01%。這些非稅收入都由企業(yè)直接繳納并形成企業(yè)負擔(dān)，盡管國家多次對費用進行清理，但是費用仍然是企業(yè)重要負擔(dān)之一。當(dāng)前指標(biāo)體系中的“總稅率及社會繳費率”并未考慮稅外的收費負擔(dān)，2018年第一次試評測時國家發(fā)改委曾經(jīng)將“稅外負擔(dān)”作為二級指標(biāo)之一，但是全國評測時又取消了。

三、構(gòu)建中國稅收營商環(huán)境指標(biāo)的幾點建議

1.稅收營商環(huán)境指標(biāo)的構(gòu)建要彰顯中國特色

世界銀行的指標(biāo)經(jīng)過多年的實踐檢驗，是當(dāng)前較為客觀地反映營商環(huán)境的指標(biāo)，但其中的納稅指標(biāo)無論是在二級指標(biāo)的設(shè)計上還是指標(biāo)數(shù)據(jù)的獲取上都存在著一定的局限性，無法全面衡量中國稅收營商環(huán)境。中國稅收營商環(huán)境指標(biāo)的構(gòu)建要具“國際可比”，更要彰顯中國特色，貼合中國實際。

（1）稅收營商環(huán)境指標(biāo)要體現(xiàn)創(chuàng)新理念

“創(chuàng)新是引領(lǐng)發(fā)展的第一動力。”創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略是國家重大戰(zhàn)略，稅收征管在不斷創(chuàng)新中得以迅速發(fā)展。稅收征管方式由上世紀(jì)90年代的“以票控稅”發(fā)展為“十三五”時期的“信息管稅”“以數(shù)治稅”[5]。誠信推定、風(fēng)險監(jiān)控、信用管理等現(xiàn)代稅收管理理念，推動征管方式的轉(zhuǎn)變和稅收征管效能提高。應(yīng)用現(xiàn)代技術(shù)建立的智慧電子稅務(wù)局、辦稅服務(wù)廳、智慧咨詢、智慧移動終端辦稅，讓納稅人辦稅更便捷、更貼心和更舒心。稅收征管方式的創(chuàng)新和智慧稅務(wù)的應(yīng)用使得企業(yè)納稅申報流程和方式發(fā)生改變，新時期進一步深化稅收征管改革的目標(biāo)是要在執(zhí)法規(guī)范化、服務(wù)便捷化、監(jiān)管精準(zhǔn)化上取得進展，那么作為衡量稅收營商環(huán)境的指標(biāo)就不能還停留在納稅時間多少、稅制繁簡和稅負大小上，要根據(jù)當(dāng)前的實際情況有所創(chuàng)新，不能照搬世界銀行的指標(biāo)體系。

（2）稅收營商環(huán)境指標(biāo)要以問題為導(dǎo)向

問題是創(chuàng)新的起點，是創(chuàng)新的動力源。《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》中，國務(wù)院要求加強稅收征管要“堅持問題導(dǎo)向”，補短板強弱項，解決稅收征管中的突出問題。構(gòu)建稅收營商環(huán)境指標(biāo)要堅持以問題為導(dǎo)向，以納稅人繳費人的需求為出發(fā)點，以其滿意度和獲得感為評價的重要內(nèi)容，聚焦于納稅人繳費人最為關(guān)注的稅收法治、稅收成本、稅收便利化和稅收公平等問題，對標(biāo)國際國內(nèi)先進做法設(shè)計中國稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)和評價方法。通過構(gòu)建“以問題為導(dǎo)向”的稅收營商環(huán)境指標(biāo)發(fā)現(xiàn)我國稅收征管中的突出問題，以評促改，進一步優(yōu)化稅收營商環(huán)境。

2.實現(xiàn)稅收營商環(huán)境指標(biāo)動態(tài)監(jiān)管和實時更新

一方面，利用現(xiàn)代信息技術(shù)，運用稅收營商環(huán)境評價指標(biāo)實時評測，實現(xiàn)對稅收營商環(huán)境的實時精準(zhǔn)“畫像”；另一方面，在評測過程中對指標(biāo)更新和優(yōu)化，使其更具科學(xué)性和動態(tài)化特征。如前海稅務(wù)機關(guān)自主構(gòu)建的60個三級指標(biāo)中，用“國地稅業(yè)務(wù)通辦事項”評價辦稅便利化程度，用“國地稅業(yè)務(wù)通辦流程規(guī)范程度”評價辦稅規(guī)范化程度，但2018年國地稅機構(gòu)合并后，這樣的指標(biāo)不再適用，應(yīng)及時調(diào)整。再比如當(dāng)前指標(biāo)體系中的“納稅時間”包括準(zhǔn)備、申報和繳納稅款的時間，申報時間被細分為填寫申報表和提交申報表的時間。但隨著金稅三期的普遍運用，大部分稅費普遍采用電子申報，由企業(yè)在填寫完申報表后直接提交，繳納稅款也是直接采用電子劃扣，操作簡單，無須占用額外的時間，這就有必要對這樣的指標(biāo)進行及時優(yōu)化以適應(yīng)評估要求。

3.“以評促改”，推動稅收營商環(huán)境評價結(jié)果的應(yīng)用

稅收營商環(huán)境指標(biāo)除了評估稅收營商環(huán)境，更重要的是要通過評估發(fā)現(xiàn)問題。由于納稅次數(shù)多，稅務(wù)部門重置納稅申報系統(tǒng)，優(yōu)化納稅申報流程，給納稅次數(shù)做“減法”，廣東省實現(xiàn)增值稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、附加費和文化事業(yè)費的合并申報；上海市將部分稅種的納稅期限統(tǒng)一為按季度申報。為減輕企業(yè)稅收負擔(dān)，政府出臺了一攬子“減稅降費”政策。因此，稅收營商環(huán)境評價是為了發(fā)現(xiàn)營商環(huán)境中的問題，是為了更好地改善稅收營商環(huán)境，所以要充分發(fā)揮稅收營商環(huán)境評估結(jié)果的“指揮棒”作用[6]，“以評促改”，推動評價結(jié)果在日常稅務(wù)管理中應(yīng)用。

四、結(jié)語

稅收營商環(huán)境指標(biāo)構(gòu)建不能一蹴而就，構(gòu)建后的指標(biāo)也不是一成不變的，只有在實踐過程中對指標(biāo)體系進行動態(tài)調(diào)整和豐富完善，逐步建立具有中國特色的評價指標(biāo)才能科學(xué)評估營商環(huán)境，從而推動稅收營商環(huán)境的優(yōu)化。