陳 梅

（廣東廣和律師事務(wù)所，廣東 深圳 518026）

當(dāng)前，距離我國(guó)《公司法》中公司法人格否認(rèn)制度的頒布已經(jīng)過(guò)去了十多年，但是由于我國(guó)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展以及法律體系應(yīng)用的限制，導(dǎo)致我國(guó)現(xiàn)階段公司法人格否認(rèn)制度的使用現(xiàn)象較為混亂，該制度的使用狀態(tài)與建設(shè)初期的使用預(yù)期，形成了較為鮮明的對(duì)比，建立公平公正的經(jīng)濟(jì)秩序的目標(biāo)并未得到實(shí)現(xiàn)。伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度、經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模的不斷擴(kuò)張，反避稅的需求正處在一個(gè)高速上漲的階段，同時(shí)，伴隨著我國(guó)國(guó)際貿(mào)易的不斷擴(kuò)張以及經(jīng)濟(jì)全球化的建設(shè)不斷發(fā)展，我國(guó)對(duì)于國(guó)際避稅制度的建設(shè)需求要進(jìn)一步地完善，反避稅作為維護(hù)良好的國(guó)際避稅制度具有重要作用。伴隨著我國(guó)中小型企業(yè)的不斷增加，公司法人格否認(rèn)制度在整個(gè)反避稅應(yīng)用中的位置不斷攀升，其對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)發(fā)展具有重要影響，因此，規(guī)范現(xiàn)階段的公司法人格否認(rèn)制度應(yīng)用，積極探討其應(yīng)用形式具有重要意義。

一、重要性研究

當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中，利用公司法人格以及有限公司的責(zé)任實(shí)現(xiàn)避稅、斂財(cái)?shù)刃袨?，在這一過(guò)程中，企業(yè)股東成為最大的受益體，實(shí)現(xiàn)了個(gè)人經(jīng)濟(jì)的所得。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，這一行為雖然滿足了個(gè)人的私利，但是也導(dǎo)致了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀態(tài)失衡。公司法人格否認(rèn)制度的建立，就是為了從法律的角度出發(fā)，更好地監(jiān)督企業(yè)法人，避免其在股東頻繁利用其法律獨(dú)立人格以及股東有限責(zé)任完成個(gè)人斂財(cái)，是建立良好經(jīng)濟(jì)秩序的重要形式。具體分析如下：

一方面，公司的建設(shè)和發(fā)展需要以公司的獨(dú)立人格而存在，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，公司可以利用自身的經(jīng)營(yíng)方向，建立有利于公司經(jīng)營(yíng)的制度，以達(dá)到公司盈利的目的。公司作為經(jīng)營(yíng)單位，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中需要遵守相應(yīng)的法律法規(guī)，以達(dá)到實(shí)現(xiàn)自身社會(huì)價(jià)值、承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的目的。稅法的建設(shè)是為了保證公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中能夠更好地承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，但是，大量的公司在開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的過(guò)程中，為了實(shí)現(xiàn)自身的最大利益，往往會(huì)利用公司法人格逃避承擔(dān)稅務(wù)的責(zé)任，對(duì)于國(guó)家經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定建設(shè)造成了一定的不利影響。因此，公司法人格否認(rèn)制度的引入和確立能夠較好地改變現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)環(huán)境紊亂的狀態(tài)，進(jìn)而達(dá)到更好地維護(hù)社會(huì)公平、穩(wěn)定發(fā)展的目的。

另一方面，稅收是維系社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的重要形式，是推動(dòng)公司公平競(jìng)爭(zhēng)、健康發(fā)展的重要手段。避稅形式的存在，使得建立企業(yè)之間公平公正競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)原則的平衡被打破，對(duì)于穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的建設(shè)造成了嚴(yán)重的不良影響，長(zhǎng)此以往會(huì)弱化我國(guó)《公司法》等相關(guān)法律制度在企業(yè)發(fā)展中的重要作用。因此，反避稅制度的建設(shè)與發(fā)展勢(shì)在必行，公司法人格否認(rèn)制度在反避稅中的應(yīng)用也需要得到進(jìn)一步的建設(shè)發(fā)展。

二、合法性研究

一方面，制度的應(yīng)用需要滿足相應(yīng)的要求，公司法人格否認(rèn)制度的應(yīng)用也是如此，即有限公司在設(shè)立過(guò)程中缺乏充足的資本投入，且公司的人格形式化。在現(xiàn)實(shí)的公司經(jīng)營(yíng)中，出現(xiàn)刻意避稅、惡意競(jìng)爭(zhēng)等行為會(huì)擾亂稅務(wù)市場(chǎng)，也會(huì)對(duì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任、實(shí)現(xiàn)社會(huì)價(jià)值造成不利影響。[1]需要注意的是，雖然《公司法》對(duì)于該類(lèi)型進(jìn)行了制度限制，但是避稅行為的發(fā)生仍然層出不窮，對(duì)整個(gè)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的有序建設(shè)造成了不利影響，對(duì)國(guó)家和人民的利益造成了較大損害。

另一方面，公司法人格否認(rèn)制度是以法律制度為基礎(chǔ)展開(kāi)的，具有較為強(qiáng)烈的法律效應(yīng)和社會(huì)影響，且從我國(guó)當(dāng)前的社會(huì)發(fā)展現(xiàn)狀以及公司納征現(xiàn)狀來(lái)說(shuō)，該制度滿足當(dāng)前稅收需求以及債務(wù)關(guān)系的劃分需求。從債權(quán)債務(wù)理論的角度來(lái)說(shuō)，國(guó)家和企業(yè)都有較為獨(dú)立的身份。一般來(lái)說(shuō)，公司作為納稅人，當(dāng)公司出現(xiàn)偷稅、避稅行為時(shí)，公司是作為債務(wù)人的身份存在的，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為稅務(wù)的征收部門(mén)，是作為債權(quán)人的身份出現(xiàn)的，這二者之間是相互對(duì)立的關(guān)系。但是，需要注意的是，這二者之間并非相互平等的角色，這與普通意義上一方是債權(quán)人、一方是債務(wù)人就認(rèn)為二者之間身份平等，有著明顯的區(qū)別。但對(duì)于國(guó)家來(lái)說(shuō)，稅務(wù)征收部門(mén)是國(guó)家行政管理部門(mén)，是管理者，納稅人是普通經(jīng)濟(jì)實(shí)體或者個(gè)體，是被管理者，二者配合良好則是相互促進(jìn)、相互發(fā)展、共同推動(dòng)良好的社會(huì)形態(tài)的重要角色。

三、適用形勢(shì)分析

（一）適用的情形分析

第一，公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中已經(jīng)利用公司性能進(jìn)行過(guò)法律義務(wù)的規(guī)避。公司法人格否認(rèn)制度在使用過(guò)程中最明顯的情況為公司法人利用自身具備的公司獨(dú)立人格進(jìn)行收入的轉(zhuǎn)移，進(jìn)而達(dá)到避稅的目的。在這一過(guò)程中，公司成為個(gè)人的工具。這一過(guò)程的轉(zhuǎn)化是以公司個(gè)人賬戶以及企業(yè)賬戶之間相互進(jìn)行資金流轉(zhuǎn)，達(dá)到掩蓋公司真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)降低或者免除稅務(wù)的情形。這一行為的具體操作為，將個(gè)人所得打入到公司賬戶，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)從稅收比例的角度降低個(gè)人的納稅比例；將公司所得打入個(gè)人賬戶，可以避免稅務(wù)部門(mén)在進(jìn)行稅務(wù)計(jì)算時(shí)，出現(xiàn)高稅務(wù)的情況，以達(dá)到營(yíng)收的目的。

第二，現(xiàn)階段企業(yè)在日常運(yùn)營(yíng)過(guò)程中出現(xiàn)了公司法人格形骸化的現(xiàn)狀，這一情況的發(fā)生使得公司和股東之間的權(quán)責(zé)相互混淆，公司的存在僅僅是作為股東斂財(cái)?shù)墓ぞ叨?。[2]這一情況是當(dāng)前公司開(kāi)展過(guò)程中較為典型的避稅形式。具體表現(xiàn)為公司在營(yíng)業(yè)過(guò)程中已經(jīng)發(fā)生利用獨(dú)立人格進(jìn)行避稅行為。為了更好地實(shí)現(xiàn)避稅，很多投資人在進(jìn)行責(zé)任公司的注冊(cè)時(shí)一般會(huì)選擇注冊(cè)兩個(gè)或者以上公司，且選擇納稅規(guī)模不同，加上實(shí)際控制人之間的矛盾以及混亂，通過(guò)兩個(gè)或者多個(gè)公司之間相互混淆的形式，能夠達(dá)到規(guī)避稅收或者降低稅收的目的。

（二）主體以及程序分析

第一，公司法人格否認(rèn)制度在反避稅中的適應(yīng)性研究需要從如何提升法律法規(guī)更好地應(yīng)用在社會(huì)主體中，讓公司以及稅務(wù)機(jī)關(guān)更好地利用相關(guān)制度完成有效的稅務(wù)核算，當(dāng)前階段主要研究的適用主體是以公司以及公司所實(shí)際產(chǎn)生的避稅行為討論和探究主體的。當(dāng)前，從公司法所涉及的稅務(wù)征納角度來(lái)說(shuō)，股東、實(shí)際債權(quán)人、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及相關(guān)司法部門(mén)是當(dāng)前公司法適用過(guò)程中的重要主體。

第二，公司法人格否認(rèn)制度在反避稅中的作用要充分發(fā)揮就必須建設(shè)關(guān)聯(lián)性程序，以保證該制度的發(fā)展具有較好的適用基礎(chǔ)。這一過(guò)程中主要涉及的兩個(gè)單位包括稅務(wù)機(jī)關(guān)以及司法部門(mén)，適用程序的建立需要充分與兩個(gè)部門(mén)相適應(yīng)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行稅務(wù)調(diào)查核算的過(guò)程中需要充分遵循稅法的相關(guān)原則，并在公司法人格否認(rèn)制度應(yīng)用之前，充分掌握企業(yè)的避稅、逃稅行為。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行公司稅務(wù)的核查過(guò)程中需要深入到企業(yè)經(jīng)營(yíng)之中，充分收集公司的避稅證據(jù)。

（三）基本條件、關(guān)聯(lián)性審查程序分析

一方面，制度的應(yīng)用并非毫無(wú)規(guī)則的，需要滿足一定的條件，對(duì)于公司法人格否認(rèn)制度來(lái)說(shuō)，作為一種制度，其應(yīng)用過(guò)程保證有效性，必須從各方面入手，積極創(chuàng)造滿足適用的條件，包括適用的對(duì)象、適用行為等，以達(dá)到該制度更好地被應(yīng)用的目的。適用對(duì)象必須是公司的實(shí)際控股人，且具有公司的實(shí)際控制權(quán)，在這一條件下，稅務(wù)機(jī)關(guān)是作為債權(quán)人的身份出現(xiàn)的。適用行為是指公司股權(quán)控制人實(shí)際開(kāi)展的避稅行為，這一行為更多地偏向稅法的應(yīng)用。

另一方面，公司法人格否認(rèn)制度在反避稅中的相關(guān)性審查程序是建立在公司所發(fā)生的避稅行為不符合實(shí)際交易的基礎(chǔ)之上的，公司法人格否認(rèn)制度的基礎(chǔ)性審查標(biāo)準(zhǔn)是建立在公司經(jīng)營(yíng)過(guò)程中是否利用公司股東的權(quán)利實(shí)現(xiàn)了謀取個(gè)人利益的目的，公司法人格與有限公司的責(zé)任是否得到應(yīng)有的承擔(dān)。這一審查過(guò)程是基于公司的實(shí)際交易狀況展開(kāi)的，如果在稅務(wù)查詢過(guò)程中發(fā)現(xiàn)企業(yè)并未進(jìn)行真實(shí)的交易，那么可以實(shí)施應(yīng)用公司法人格否認(rèn)制度對(duì)該企業(yè)進(jìn)行訴訟。

四、結(jié)語(yǔ)

現(xiàn)階段，我國(guó)正處在一個(gè)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的階段，規(guī)范公司的獨(dú)立人格以及股東責(zé)任能夠較好地保證我國(guó)稅務(wù)管控?fù)碛幸粋€(gè)較好的環(huán)境。公司獨(dú)立人格與有限責(zé)任公司相結(jié)合，使得當(dāng)前避稅現(xiàn)象頻發(fā)，給稅務(wù)管理部門(mén)開(kāi)展有效的稅務(wù)工作帶來(lái)了較大的不利影響。需要注意的反避稅是建立在公司利用不正當(dāng)手段展開(kāi)避稅活動(dòng)，因此，公司法人格否認(rèn)制度應(yīng)該與稅法、股東持有人等之間具有充分的相互適應(yīng)性，并在充分的適用情形、適用主體、適用條件的基礎(chǔ)上發(fā)揮作用。