俞冬妃 新昌信安達(dá)聯(lián)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所

引言

隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展速度在不斷地加快，新金融工具的應(yīng)用范圍也得到了極大的擴(kuò)展，在金融市場(chǎng)當(dāng)中發(fā)揮的作用也變得越來(lái)越大。新金融工具雖然能夠給運(yùn)用者帶來(lái)一定的利潤(rùn)，但是由于新金融工具的交易而造成的虧損現(xiàn)象接連發(fā)生，這也給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)帶來(lái)了一定的挑戰(zhàn)，為了有效地應(yīng)對(duì)新金融工具帶來(lái)的挑戰(zhàn)，必須要盡快制定出相應(yīng)的解決對(duì)策，這樣才能更好地發(fā)揮出新金融工具的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)。

一、新金融工具給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)帶來(lái)的挑戰(zhàn)

首先，新金融工具有著以小博大的高杠桿效應(yīng)，只要投資者在操作的時(shí)候方式得當(dāng)，而且在預(yù)測(cè)價(jià)格的時(shí)候準(zhǔn)確無(wú)誤的話，那么就可以利用較少的投資金額牟取十倍甚至更多的收益，所以很多投資者都愿意去運(yùn)用新金融工具。其次，新金融工具籌資的成本也比較低，融資的手段比較多樣化，可以給融資者提供較多的融資手段，這樣就會(huì)吸引更多的人使用新金融工具進(jìn)行融資[1]。最后，新金融工具有著多樣性的特點(diǎn)，使得投資者有了一定的防范以及規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的選擇。正是因?yàn)樾陆鹑诠ぞ叽嬖诘母鞣N特點(diǎn)，給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)也帶來(lái)了相應(yīng)的挑戰(zhàn)，主要體現(xiàn)在以下四個(gè)方面。

（一）對(duì)會(huì)計(jì)原則的挑戰(zhàn)

對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)而言，在進(jìn)行報(bào)告的時(shí)候主要的內(nèi)容是過(guò)去所發(fā)生的一些實(shí)際的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，所以在確認(rèn)以及報(bào)告會(huì)計(jì)要素的時(shí)候，必須要遵循穩(wěn)健性、客觀性以及歷史成本等原則。但是新金融工具會(huì)計(jì)則是對(duì)未來(lái)的一些具有不確定因素的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行的披露，根據(jù)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)當(dāng)中的客觀性原則，對(duì)于所有新金融工具中的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都不能被會(huì)計(jì)進(jìn)行確認(rèn)。根據(jù)穩(wěn)健性原則來(lái)看的話，這類業(yè)務(wù)當(dāng)中的資產(chǎn)以及可能收益也不能被確認(rèn)，由于壓根不存在歷史成本，所以也就沒(méi)有所謂地歷史成本的原則。

（二）對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的挑戰(zhàn)

在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)當(dāng)中計(jì)價(jià)基礎(chǔ)主要是歷史成本，只要是需要計(jì)量的會(huì)計(jì)要素，都是要利用歷史成本，如果是對(duì)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行計(jì)量還有報(bào)告是沒(méi)有任何問(wèn)題的，這是因?yàn)橐呀?jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的歷史成本早就被客觀地確定下來(lái)。但是新金融工具會(huì)計(jì)需要將未來(lái)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行揭示，這樣就不能將歷史成本作為計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)了[2]。因此，在對(duì)新金融工具涉及的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)價(jià)的時(shí)候，必須要重新制定計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。

（三）對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告的挑戰(zhàn)

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中報(bào)告的內(nèi)容主要是過(guò)去所發(fā)生的交易以及事項(xiàng)，報(bào)表的體系以及報(bào)表的內(nèi)部結(jié)構(gòu)等都不能很好地滿足使用新金融工具用戶對(duì)信息的需求。比如按照現(xiàn)行的資產(chǎn)負(fù)債表中項(xiàng)目還有分類，根本無(wú)法充分地披露金融資產(chǎn)負(fù)債，而且在損益表當(dāng)中也不能很好地將新金融工具可能造成的損益體現(xiàn)出來(lái)，所以說(shuō)新金融工具對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)告具有較大的挑戰(zhàn)。

（四）對(duì)會(huì)計(jì)要素的挑戰(zhàn)

在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)理論當(dāng)中，將資產(chǎn)定義成過(guò)去發(fā)生的交易以及事項(xiàng)，而且是企業(yè)所擁有的資源，這些資源會(huì)給未來(lái)的企業(yè)帶來(lái)一定的經(jīng)濟(jì)利益。在定義負(fù)債的時(shí)候則是過(guò)去的交易以及事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，企業(yè)在履行該義務(wù)的時(shí)候會(huì)出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的流失。資產(chǎn)以及負(fù)債的定義都是立足于過(guò)去的交易以及事項(xiàng)，并且在發(fā)生這些交易還有事項(xiàng)之后會(huì)給未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益造成改變。在簽訂新金融工具合約之后，的確會(huì)給企業(yè)帶來(lái)相應(yīng)的權(quán)利以及義務(wù)，而且在未來(lái)可能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益或者出現(xiàn)資源的流入以及流出問(wèn)題，不過(guò)這種權(quán)利以及義務(wù)究竟能否被履行，顯然在契約生效的時(shí)候是預(yù)測(cè)不到的，這些交易以及事項(xiàng)不是在過(guò)去發(fā)生的，是在未來(lái)發(fā)生的，加上不能有效地確定金額，新金融工具涉及的權(quán)利以及義務(wù)并不能符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也就是說(shuō)不在確認(rèn)的范圍當(dāng)中[3]。對(duì)于縣金融工具在信息披露方面的要求，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)要素已經(jīng)無(wú)法滿足。

二、應(yīng)對(duì)新金融工具挑戰(zhàn)的解決對(duì)策

（一）調(diào)整會(huì)計(jì)原則

為了有效地應(yīng)對(duì)新金融工具給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)原則帶來(lái)的挑戰(zhàn)，可以將會(huì)計(jì)原則進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。根據(jù)會(huì)計(jì)所確認(rèn)以及計(jì)量的業(yè)務(wù)所具有的特點(diǎn)，如果是已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)以及計(jì)量的時(shí)候可以按照現(xiàn)有的會(huì)計(jì)原則來(lái)執(zhí)行，這樣能夠讓這類會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量更加具有保障。如果是確認(rèn)以及計(jì)量新金融工具的相關(guān)業(yè)務(wù)，那么就可以采用和傳統(tǒng)會(huì)計(jì)不一樣的原則，必須要更加注重重要性以及相關(guān)性的原則。在進(jìn)行計(jì)價(jià)的時(shí)候需要始終堅(jiān)持公允價(jià)值原則，并不是堅(jiān)持歷史成本原則，因?yàn)樾陆鹑诠ぞ呱婕暗臉I(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較大，而且不確定因素也比較多等，所以還得適當(dāng)?shù)貙⒃瓌t進(jìn)行調(diào)整，才能夠更好地將這類信息的相關(guān)性提升上來(lái)，從而更好地應(yīng)對(duì)新金融工具給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)帶來(lái)的挑戰(zhàn)。

（二）采用多重的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)當(dāng)中的將歷史成本當(dāng)作主要的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的，使用歷史成本具有較多的優(yōu)點(diǎn)，不過(guò)新金融工具并沒(méi)有歷史成本，因而使用歷史成本進(jìn)行計(jì)價(jià)也就不成立了，為了有效地應(yīng)對(duì)新金融工具給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)帶來(lái)的挑戰(zhàn)，可以采用多重的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)[4]。針對(duì)新金融工具的會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)來(lái)說(shuō)，根據(jù)公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)顯得比較合理，不管是對(duì)金融資產(chǎn)以及負(fù)債的初始確認(rèn)進(jìn)行計(jì)價(jià)，抑或者是在新金融工具的契約生效之后再去對(duì)金融資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行計(jì)價(jià)，都是能夠使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)的。這樣做可以讓會(huì)計(jì)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)變得不再單一，計(jì)價(jià)基礎(chǔ)成為歷史成本以及公允價(jià)值二者并存的一種雙重計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。在實(shí)際的計(jì)價(jià)過(guò)程當(dāng)中，不同的會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的對(duì)應(yīng)的也是不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)計(jì)價(jià)的要求，不能滿足所有的計(jì)價(jià)要求。有的人認(rèn)為可以根據(jù)持有的目的來(lái)將金融工具進(jìn)行分類，然后再結(jié)合不同的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行計(jì)價(jià)，這種想法很難在實(shí)際的事事務(wù)中進(jìn)行操作，主要是在對(duì)金融工具進(jìn)行分類的時(shí)候就已經(jīng)存在了不確定性，而且金融工具也在不斷地創(chuàng)新，合成的金融工具也在層出不窮，對(duì)于怎樣將計(jì)價(jià)進(jìn)行歸類也一直很難得出明確的答案。

（三）改造會(huì)計(jì)報(bào)表

為了更好地適應(yīng)新金融工具對(duì)信息披露的要求，可以將傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行相應(yīng)地改造。比如不再是根據(jù)流動(dòng)性來(lái)將資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行分類，還得根據(jù)金融資產(chǎn)、負(fù)債以及非金融資產(chǎn)、負(fù)債來(lái)進(jìn)行分類。在將非金融資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行分類的時(shí)候還是可以按照目前的劃分方法，也就是還是按照流動(dòng)性額大小來(lái)進(jìn)行劃分。對(duì)于金融資產(chǎn)以及負(fù)債可以根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的大小程度來(lái)進(jìn)行有序的排列[5]。之所以根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的大小程度進(jìn)行排序，主要是因?yàn)槿藗兎浅ｊP(guān)注風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。另外，還可以將會(huì)計(jì)報(bào)表的附注進(jìn)行改造，充分地披露表外項(xiàng)目中的一些新金融工具。如果在改造完會(huì)計(jì)報(bào)表之后還是有一些信息不能得到有效披露的話，還可以增設(shè)一張關(guān)于新金融工具的明細(xì)表，在這張表當(dāng)中將新金融工具的類別以及風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)、持有日等信息添加進(jìn)去，這樣使用會(huì)計(jì)報(bào)表的用戶就能結(jié)合這些內(nèi)容做出相應(yīng)的判斷以及決策，從而有效地提高會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)用性。

（四）重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要素

因?yàn)閭鹘y(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素還有一些基本的概念無(wú)法將新金融工具很好地進(jìn)行涵蓋，所以，可以重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素以及一些相關(guān)的概念。比如將資產(chǎn)不再只是限定成過(guò)去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以給未來(lái)的企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源，還應(yīng)該包括現(xiàn)在契約所約定的在未來(lái)可以讓企業(yè)得到經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。對(duì)于負(fù)債，也不再僅僅限定成過(guò)去經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的而且需要企業(yè)進(jìn)行承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，還應(yīng)該將現(xiàn)在契約上所約定的需要企業(yè)在未來(lái)進(jìn)行承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任添加進(jìn)去。通過(guò)這樣做可以有效地?cái)U(kuò)大會(huì)計(jì)要素的概念[6]。當(dāng)涉及金融工具的資產(chǎn)以及負(fù)債的時(shí)候，一般都是稱之為金融資產(chǎn)以及金融負(fù)債，和一般闡述的資產(chǎn)以及負(fù)債具有概念上的區(qū)別，主要是因?yàn)榻鹑谫Y產(chǎn)以及金融負(fù)債的都存在著一定的不確定性，所以在對(duì)其進(jìn)行劃分的時(shí)候具有一定的難度。當(dāng)重構(gòu)了會(huì)計(jì)要素之后，資產(chǎn)以及負(fù)債就可以劃分為確定性資產(chǎn)和負(fù)債，還有不確定性資產(chǎn)以及負(fù)債。對(duì)使用會(huì)計(jì)報(bào)表的用戶而言，金融資產(chǎn)、負(fù)債以及非金融資產(chǎn)、負(fù)債這些要素之間關(guān)系的信息是非常重要的，將這些關(guān)系在資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表揭示出來(lái)有利于將會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性提升上來(lái)。

結(jié)語(yǔ)

新金融工具的出現(xiàn)給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的理論產(chǎn)生了非常大的沖擊，會(huì)計(jì)界需要針對(duì)這個(gè)問(wèn)題及時(shí)地制定相應(yīng)的解決對(duì)策。隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，會(huì)有更多的企業(yè)開(kāi)展運(yùn)用新金融工具，對(duì)于新金融工具帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題也更加會(huì)受到人們的重視。因此，可以通過(guò)調(diào)整會(huì)計(jì)原則、改造會(huì)計(jì)報(bào)表、采用多重的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)以及重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要素，從而有效地應(yīng)對(duì)新金融工具給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)帶來(lái)的挑戰(zhàn)，讓傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式得到有效的改革。