伍曉君

摘 要：自從新收入準則修訂與發(fā)布以來，企業(yè)在會計收入確認方面發(fā)生了極大變化。文章主要對企業(yè)在新收入準則下的稅會差異進行了詳細分析，進而對相關對策進行了有效探討，希望能夠為相關企業(yè)的財稅等管理工作提供有益參考。

關鍵詞：新收入準則;稅會差異;分析

一、新收入準則下收入確認時點的稅會差異

在增值稅等暫行條例與法規(guī)等的規(guī)定下，銷售方式不同其確定增值稅納稅義務發(fā)生時間也有所差異，具體表現(xiàn)在根據(jù)約定收款，所有權實際轉移、開具發(fā)票、商品發(fā)出的時間等[1]。在國內現(xiàn)行的政策法規(guī)中是為方便稅費征收所以把企業(yè)所得稅收入確認時間定為收款或預收款日期，常見銷售模式下的稅會差異如下：

（一）直接收款

基于這種方式的企業(yè)營銷工作，在新收入準則下如果已經(jīng)收到了銷售款項的情況下客戶出于特殊原因，或者是在合同約定因素內導致未收到相應產(chǎn)品，則表示企業(yè)的商品控制權尚未轉移，在財務核算中不能列入確認銷售收入。但是需要將獲得銷售憑證或是收取銷售款項的日期確認為企業(yè)發(fā)生增值稅納稅義務的時間[2]。基于直接收款方式的企業(yè)增值稅確認與企業(yè)會計確認，在時間點上則出現(xiàn)了一定差別。

（二）委托收款

基于委托收款的銷售模式下，企業(yè)的商品發(fā)出并且完成了委托收款的所有手續(xù)時間則為企業(yè)增值稅納稅義務生效的時間，同時需要在企業(yè)所得稅科目中進行收入的確認。然而，在企業(yè)實際會計處理工作中，常常會出現(xiàn)發(fā)出商品的運輸過程中，客戶沒有收取到貨物的現(xiàn)象，而在新實施的準則中規(guī)定企業(yè)在核算時不可把這筆銷售收入確認為會計收入，這樣一來就會使得企業(yè)所得稅與增值稅之間產(chǎn)生了稅會上存在一定差別。

（三）賒銷或分期收款

企業(yè)采用分期收款或者是賒銷的方式進行商品銷售，在發(fā)出商品并且商品已經(jīng)交付到客戶手上時，商品控制權出現(xiàn)了轉移，在此過程中企業(yè)需將這筆銷售收入作為會計收入確認。然而，企業(yè)會計實務中銷售款項需要等到合同約定收款日才能收到該款項。而企業(yè)增值稅納稅義務確認時間則是以合同約定收款日期為準，企業(yè)商品已經(jīng)發(fā)出但是還未交付到客戶手上的情況不能在財務核算中列為確認收入[3]。這就導致了企業(yè)增值稅與會計收入確認方面的較大差異性。但是這一收入則已經(jīng)確認為了企業(yè)的所得稅應納稅額當中，同時也導致了企業(yè)所得稅收入確認與企業(yè)會計實務確認時點上的較大差異。除此之外，若是采用的是分期收款，其中參雜了融資性質，新收入準則明確了企業(yè)需將其同時作為商品銷售與融資收入確認，在融資利息分攤確認方面采用實際利率法，但是在稅收方面，融資卻并不會受到影響。

（四）預收款

企業(yè)采用預收款銷售方式，商品發(fā)出時間則為其增值稅納稅義務發(fā)生時間，同時也是其所得稅上收入確認的時間，與委托收款相同，客戶并未實際收到貨物的情況下不能進行確認收入，如此便導致了所得稅與增值稅的稅會差異。另外，若是生產(chǎn)銷售周期在一年以上的大型設備，在新收入準則下則會產(chǎn)分階段的納稅義務，需根據(jù)履約進度進行確認收入，這一方式和企業(yè)所得稅中以納稅年度中合同履約進度作為確認收入的依據(jù)，這與企業(yè)的會計實務邏輯一致，可當作企業(yè)在所得稅上基本不存在稅會差異。但是在實際上，企業(yè)一旦收到預收款，或者達到了，也就是產(chǎn)生增值稅納稅義務的時間。但是在實際會計實務中，這一時點一般不會與履約進度一致，也就產(chǎn)生了企業(yè)增值稅上的稅會差異。

（五）托代銷

企業(yè)選擇托代銷的商品銷售模式，在納稅義務上存在兩種確認時間。一種是企業(yè)收到代銷清單，或者是企業(yè)收到貨款的當天，在會計實務中應當確認委婉小數(shù)行為的完成，此時不存在稅會差異。另一種情況則是企業(yè)實際上沒有收到貨款，也沒有收到代銷清單，新收入準則下人為代銷貨物發(fā)出時間起180天后，則認定為企業(yè)產(chǎn)生增值稅納稅義務。但是在會計實務中，代銷單位未完成貨物交付情況較為常見，此時在企業(yè)財務核算需列為確認收入，這也就會引發(fā)企業(yè)增值稅上的稅會差異[4]。

（六）發(fā)票相關規(guī)定

在現(xiàn)行稅法中明確指出，企業(yè)在進行銷售過程中若是先將發(fā)票開具出來，則需以開具的時間作為納稅義務產(chǎn)生的時間。在企業(yè)的會計實務中，在進行結算支付過程中一項關鍵憑證就是發(fā)票，不過其往往與轉移商品控制權的時點存在差別，而在確認收入過程中結算人員往往是按照開出發(fā)票的時間作為標準，所以就導致了增值稅方面的稅會差異。

（七）銷售退回

新收入準則下的銷售合同退貨條款約定中，企業(yè)在進行商品控制權轉移時點確認時，要求企業(yè)對銷售退回概率、金額進行合理預估，合同負債的核算工作需要根據(jù)預期退還至客戶的款項來進行，對于其中所形成的賬面價值，需要將預估退回所產(chǎn)生的費用扣掉后剩下的金額納入企業(yè)的資產(chǎn)核算當中，并在實際退回中沖減負債后收入庫存處理。然而在企業(yè)增值稅與所得稅處理方面，就規(guī)定企業(yè)進行銷售過程中不可預估退貨，需將所有金額確認為企業(yè)收入，在實際發(fā)生退回對當期收入進行沖減，也就導致了稅會差異的產(chǎn)生。

二、新收入準則下稅會差異成因分析

概括來說在新準則實施背景下出現(xiàn)稅會差異成因主要包括以下三個方面：一是目標不一致。企業(yè)會計核算重點是根據(jù)規(guī)范有效的數(shù)據(jù)信息記錄來對經(jīng)營則受托責任履行情況的有效反應，進而實現(xiàn)為決策提供有效信息的目的。但是稅法實施是為了維持稅收的穩(wěn)定，保證國家能夠在規(guī)定時間內、足額獲得稅費[5]。二是基礎不一致。新收入準則主要是根據(jù)權責發(fā)生制來指導記賬。而稅法中計量所得稅時一般情況下也是要根據(jù)權責發(fā)生制原則，但是在確認利息、特許權使用費等工作中則是以收付實現(xiàn)制為原則，清楚規(guī)定企業(yè)增值稅納稅義務發(fā)生時間，即以款項實付，或者是獲取銷售款項憑據(jù)時間為納稅義務確認時間。三是要求不一致。新收入準則下企業(yè)的收入確認收入中的會計信息務必要全面、嚴謹、客觀與可靠，具備較強的實質意義。然而在稅收收入確認過程則則更為關注會計信息是否與國家法律規(guī)定要求相符、是否與事實一致，有無達到合同規(guī)定要求等，還有綜合考量納稅人是否具備按時納稅能力，在會計實務處理過程中也會出現(xiàn)以票控稅的情況。

三、新收入準則下稅會差異有效的管控策略

在新收入準則下企業(yè)會計實務難免會存在較大的稅會差異，使得企業(yè)在稅務、審計等過程中面臨較大風險，為了實現(xiàn)企業(yè)對稅費準確核算，消除和稅會上的差異，以及將由此引發(fā)的風險幾率降到最低，需制定有效的控制對策。

（一）做好合同管理工作

企業(yè)在簽訂業(yè)務合同時，要求能夠著重關注收款條件、結算、商品移交確認、發(fā)票開具等條款，需要注重協(xié)調其使用方法以及實踐，保證確認收入和新準則以及相關稅法要求相符，在根源上降低企業(yè)稅會差異。

（二）嚴格管理與控制業(yè)務過程

重點是在發(fā)生業(yè)務環(huán)節(jié)全方位管控商品發(fā)出、確認收貨、開具發(fā)票、結算、預計退貨等情況，將相關信息資料真實準確的提供給財會人員幫助其更好的分析稅會差異。還有在具體核算過程中，嚴格按照新收入準則，對應收/預收賬款，合同成本/資產(chǎn)/負債，主營業(yè)務收入等科目進行核算，保障稅會差異分析核算信息的準確性[6]。

（三）科學開展差異分析

應加強力量組織進行常規(guī)業(yè)務進行嚴格的財務核算，尤其是加強對各個節(jié)點數(shù)據(jù)源的嚴格管控，分別就企業(yè)增值稅、企業(yè)所得稅進行有效的稅會差異分析，并形成報告，以供決策使用。以及加強對納稅義務已產(chǎn)生但未在會計實務上進行確認收入，或者是納稅義務還沒有產(chǎn)生但已確認收入的事項的差異性分析，進而采取有效措施進行積極預防與處理。

（四）正確認識不同情況下的收入業(yè)務稅會差異

因為隨著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模以及業(yè)務的不斷擴增與整合，其業(yè)務形式會不斷變化與發(fā)展，所以就要求相關工作人員能夠對各類業(yè)務情況下相應的稅會差異進行確定與分析。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)一旦開具銷售發(fā)票便要進行收入的確認，并承擔相應的納稅義務。不過在新收入準則中并非是根據(jù)銷售發(fā)票來確認收入，審計人員應當要對相應的銷售業(yè)務以及內容所形成的稅會差異進行掌握，確保審計結合的準確與合理。不過在進行分析時有關工作人員應當要正確認識到不可避免會存在稅會差異，不過能夠運用有效措施來將稅會差異減小。所以企業(yè)應當要組織財務會計相關人員來學習與研究新收入準則，并了解相應的正常要求與落實前提等。例如，會計人員需要采用直接客觀的方式來確認收入，并且此方式能夠將商品在客戶間的轉讓流程反映出來，在完成商品交易時會計人員能夠根據(jù)收入確認來得到預期的收入金額。簡單來說就是要遵循嚴謹、獨立的原則進行會計核算，并做好各類商品交易中發(fā)票開具時間、貨款結算時間、收款時間以及退換貨處理方式等確認工作，這些將會對收入確認產(chǎn)生較大影響。除此之外，企業(yè)還應當要科學劃分業(yè)務類型，同時構建起相應的貨物臺賬，相關人員需要認真登記好各類商品的出入庫情況，為后續(xù)對商品銷售時間點的確認提供可靠參考。

四、結束語

總而言之，我國市場經(jīng)濟得到了較為快速的發(fā)展，為了與國際財務報告準則保持相同的發(fā)展趨勢，同時也為解決之前頒布實施的收入準確存在的問題，我國財務部對原收入準則進行了進行了重大修訂，形成了新的收入準則。新收入準則下的銷售模式其收入確認的核心原則產(chǎn)生了較大變化，在區(qū)分總額與凈額確認收入、知識產(chǎn)權許可等特定教育收入確認與計量方面都做出了明確規(guī)定，在提高會計信息可比性方面有著較為重要的作用，但是也帶來企業(yè)稅會上的較大差異，這就需要企業(yè)能夠正確認識其中差異并進行有效應對。

參考文獻：

[1]劉雅漫.芻議新收入準則稅會差異與風險防范[J].經(jīng)濟管理文摘，2020（13）.

[2]霍爽.新收入準則稅會差異與風險防范[J].財會通訊，2020（9）.

[3]葉雨堅.基于新收入準則下賒銷商品的會計及稅務處理探討[J].財會學習，2018（17）：169-170.

[4]張勇. 新收入準則的變化及其對會計核算的影響[J]. 大眾投資指南， 2019（21）：1.

[5]蘇斯瑤， 李慧， 馬永強. 解讀新會計準則對會計信息價值相關性的影響[J]. 當代會計， 2019（1X）：2.

[6]史麗娜. 新會計準則對企業(yè)稅務管理與籌劃的影響[J]. 經(jīng)濟研究導刊， 2020（7）：2.