李 敏

人類社會發(fā)展最新的全球化體現(xiàn)在數(shù)字通信及虛擬技術(shù)領(lǐng)域，加密貨幣及區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)迅速沖擊著傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)范式，其中最出名的當(dāng)屬“比特幣”（Bitcoin），即一種具有去中心化、全球化、匿名性且總量恒定為2100萬枚的數(shù)字貨幣。人類可以低成本且無需經(jīng)過政府和銀行就能通過通信數(shù)據(jù)交換建立全球化金融網(wǎng)絡(luò)，實(shí)現(xiàn)世界范圍內(nèi)的無國界跨境貿(mào)易往來、支付及匯款。數(shù)字經(jīng)濟(jì)是建立在破壞性理論基礎(chǔ)上的，即外來的科學(xué)技術(shù)進(jìn)步因素整體改變了傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)行為，通過通信科學(xué)技術(shù)實(shí)踐影響著傳統(tǒng)行業(yè)的權(quán)力順序及供需平衡。區(qū)塊鏈技術(shù)的發(fā)展是由社會內(nèi)部現(xiàn)有權(quán)力秩序驅(qū)動的，民主制度使得公民有權(quán)自由地衡量以政府和銀行指定的公權(quán)力準(zhǔn)則對個人私權(quán)利的限制。①公民渴望著，通過區(qū)塊鏈技術(shù)對等地在網(wǎng)絡(luò)上共享和分布數(shù)據(jù)，構(gòu)建一個完全自由的新權(quán)力秩序規(guī)則以獲取更多尊嚴(yán)。②基于加密貨幣新概念和功能的權(quán)力秩序準(zhǔn)則，至少能夠通過懲罰措施以保障個人的合法安全。當(dāng)今信息革命帶來的并不是現(xiàn)有生產(chǎn)方式、生活樣態(tài)的簡單拓展和延伸，而是新興智慧社會對傳統(tǒng)工商業(yè)社會的總體性替代，由此便產(chǎn)生了“數(shù)字人權(quán)”；其本質(zhì)是人類應(yīng)用人工智能、物聯(lián)網(wǎng)和區(qū)塊鏈技術(shù)，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)與人工智能時代充分發(fā)展人所應(yīng)該享有的自由平等、生存發(fā)展、經(jīng)濟(jì)社會文化權(quán)利。稅收作為國家的一項(xiàng)重要制度，影響著數(shù)字經(jīng)濟(jì)及投資發(fā)展的外部環(huán)境。本文從跨境稅收制度角度，探索制定數(shù)字經(jīng)濟(jì)與人工智能商業(yè)時代的“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”。

一、傳統(tǒng)金融體系外的全球虛擬貨幣體系正加速形成

人類歷史上很少有人質(zhì)疑通過貨幣征稅的合法性。以黃金或白銀為代表的金屬貨幣一方面促進(jìn)了全球范圍內(nèi)的自由貿(mào)易，另一方面也在便利結(jié)算的同時誕生了一種牢固可靠的國家統(tǒng)治者集權(quán)手段。另外，各國政府通過貨幣貶值或升值交替的形式對市場予以調(diào)節(jié)，與傳統(tǒng)征稅而賦予國家公共財(cái)政權(quán)力的方法比，貨幣則是一種更快且不易察覺，更不會被批評的手段。實(shí)際上，通過貨幣政策制約經(jīng)濟(jì)發(fā)展并提高生活成本的方式，最終的代價(jià)是社會民眾緩慢的貧困化。第一次世界大戰(zhàn)結(jié)束以來，政府通過發(fā)行紙幣為戰(zhàn)爭提供資金，最終使世界上許多國家陸續(xù)陷入破產(chǎn)。近年來多個國際組織舉辦的以全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展與世界減貧為主題的論壇時常會提到貨幣改革計(jì)劃，但各成員國對可能威脅到國家稅收主權(quán)壟斷的討論往往興趣索然或避而不談。

比特幣的開發(fā)者兼創(chuàng)始者中本聰（Satoshi Nakamoto）發(fā)表了一篇名為《比特幣：一種點(diǎn)對點(diǎn)式的電子現(xiàn)金系統(tǒng)》的論文，認(rèn)為比特幣具有總量恒定、不可復(fù)制、交易過程分布式核證、交易記錄不可篡改且任何人都可無國界地使用的特性，在世界范圍內(nèi)開創(chuàng)了以比特幣為代表的全新數(shù)字加密貨幣和虛擬支付金融系統(tǒng)。有人評價(jià)中本聰為一名無政府主義者，他的初衷并不希望數(shù)字加密貨幣被某國政府或中央銀行控制，而是希望其成為全球自由流動、不受政府監(jiān)管和控制的貨幣。③加密貨幣儲存于世界范圍內(nèi)分布式的不為特別對象所擁有的開源網(wǎng)絡(luò)，消除了單點(diǎn)故障的隱患，可通過數(shù)字系統(tǒng)交易驗(yàn)證付費(fèi)，重塑一個全新的貨幣支付體系。

盡管傳統(tǒng)的貨幣支付體系能夠給政府和銀行金融機(jī)構(gòu)帶來制度安全感，但卻難以改變世界范圍內(nèi)底層民眾日益貧困的現(xiàn)狀。加密貨幣與區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)引發(fā)了國際學(xué)界對跨境稅收法律制度構(gòu)建的思考。④與傳統(tǒng)金融相比，虛擬通信變革背景下加密貨幣的跨境流通須符合每個國家或地區(qū)各自的法律制度，因此學(xué)術(shù)界有必要根據(jù)科技進(jìn)步及經(jīng)濟(jì)發(fā)展的社會事實(shí)，研究制定新的虛擬貨幣金融體系下的跨境稅收制度規(guī)則。⑤目前世界各國在區(qū)塊鏈技術(shù)、數(shù)字金融及虛擬貨幣應(yīng)用領(lǐng)域存在立法真空，探索構(gòu)建一種包含最低稅收準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)，能夠用法律方式描述納稅人和國家之間稅收法律關(guān)系的“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”就顯得愈發(fā)迫切和重要?？紤]到虛擬貨幣是在缺乏國家控制的情況下發(fā)源于銀行機(jī)構(gòu)之外，通過互聯(lián)網(wǎng)名稱與數(shù)字地址分配機(jī)構(gòu)（ICANN）登記注冊的域名解析服務(wù)器（DNS）以電子通信的方式產(chǎn)生和運(yùn)營，所以其法律標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定存在對虛擬貨幣的功能、目的以及范圍進(jìn)行錯誤規(guī)制的潛在風(fēng)險(xiǎn)。⑥對加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)制定恰當(dāng)?shù)亩愂湛蚣?，給立法者帶來了前所未有的挑戰(zhàn)。

二、加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)與數(shù)字經(jīng)濟(jì)的相互作用及法律約束的必要性

如果不對加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)之間的關(guān)系進(jìn)行分析，那么本文所提出的“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”將是難以被充分理解的。

（一）區(qū)塊鏈為加密貨幣的迅速推廣創(chuàng)造了必不可少的技術(shù)支持

以比特幣為代表的加密貨幣是非政府主體發(fā)行的虛擬數(shù)字化貨幣，價(jià)值由市場主體自由決定，是對等的開源數(shù)字貨幣，不依賴于特定國家的中央機(jī)構(gòu)，構(gòu)建了去中心化的分布式全球支付系統(tǒng)，是在線交易的理想支付方式，快速、廉價(jià)且安全，無需依賴第三方即可在世界任何地方將資金從A轉(zhuǎn)移到B。⑦比特幣的貨幣單位是一種所有用戶共享的通用且不可修改的電子會計(jì)記錄，記錄賬戶信息及特定時間的賬戶余額，而傳統(tǒng)銀行單方擁有并控制所有用戶的交易日志及會計(jì)記錄。⑧

區(qū)塊鏈技術(shù)的誕生為比特幣的交易提供了安全保障，所有交易都以線上復(fù)式簿記或標(biāo)準(zhǔn)記錄方法記錄在公共分類賬中，并分布在稱為區(qū)塊鏈的區(qū)塊中。應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)時，具有編碼信息的創(chuàng)世塊是系統(tǒng)的起點(diǎn)，每個區(qū)塊都加載了交易規(guī)則或指令信息，這些塊組成區(qū)塊鏈，無需第三方干預(yù)即可解決雙重支出問題。每個區(qū)塊末尾的散列含有當(dāng)前塊編號和鏈中的下一個塊的編號信息、交易時間及交易量，散列形成區(qū)塊鏈之間的返回鏈接直至創(chuàng)世塊，每個區(qū)塊均為無法修改的加密密鑰，且無法重新創(chuàng)建輸入值。⑨當(dāng)數(shù)千臺分散的計(jì)算機(jī)解決了復(fù)雜的數(shù)學(xué)問題以驗(yàn)證區(qū)塊鏈中的交易時，比特幣就被創(chuàng)造或者挖掘出來。

科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和通信設(shè)施的發(fā)展使得在虛擬世界中創(chuàng)造貨幣可以在現(xiàn)實(shí)世界中使用。比特幣通過計(jì)算機(jī)搜索以找到正確的數(shù)據(jù)序列“區(qū)塊”，將該算法“散列”應(yīng)用于數(shù)據(jù)，該序列會產(chǎn)生世界獨(dú)一無二的模式。當(dāng)兩者合并發(fā)生時，“礦工”將獲得比特幣獎勵，而如果使用同一區(qū)塊來驗(yàn)證交易，還將獲得比特幣服務(wù)費(fèi)。隨著比特幣的不斷開采，獎金會逐漸減少?！安傻V”一詞并非偶然出現(xiàn)，它涉及比特幣的開采過程，該技術(shù)旨在重現(xiàn)虛擬網(wǎng)絡(luò)中黃金和寶石的開采過程，就像在現(xiàn)實(shí)世界進(jìn)行開采一樣，比特幣的開采也會變得越來越稀缺。

（二）數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代為區(qū)塊鏈技術(shù)與加密貨幣的發(fā)展帶來無限空間

互聯(lián)網(wǎng)是世界上最大的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，通過IP地址系統(tǒng)和域名層次結(jié)構(gòu)，公眾就能在網(wǎng)絡(luò)上找到想要的信息資源?；ヂ?lián)網(wǎng)名稱與數(shù)字地址分配機(jī)構(gòu)是向最終用戶提供域名解析服務(wù)器的域名注冊、IP地址分配及維護(hù)域名層次一致性和管理的全局性基礎(chǔ)設(shè)施。當(dāng)注冊機(jī)構(gòu)接收到用戶的注冊請求時，通過注冊機(jī)構(gòu)檢查的適當(dāng)性以驗(yàn)證該名稱是否可用。我們處于信息技術(shù)網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用的加速發(fā)展時代，域名解析服務(wù)器在維護(hù)這個大型分布式系統(tǒng)的所有節(jié)點(diǎn)的可達(dá)性方面發(fā)揮著越來越重要的作用。明智的解決辦法是創(chuàng)新地利用信息和通信技術(shù)來提高生活質(zhì)量、生產(chǎn)力和服務(wù)業(yè)競爭力。我們可以看到越來越多的物聯(lián)網(wǎng)設(shè)備物體，與人工智能一起分析和執(zhí)行海量的數(shù)據(jù)，因此人們將域名解析服務(wù)器移動到分布式區(qū)塊鏈平臺在技術(shù)上是可行的。根據(jù)聯(lián)合國經(jīng)濟(jì)和社會事務(wù)部《2030年可持續(xù)發(fā)展議程》預(yù)測，未來15年與互聯(lián)網(wǎng)連接的設(shè)備數(shù)量將增加兩倍。⑩

國家互聯(lián)網(wǎng)信息辦公室發(fā)布的《數(shù)字中國發(fā)展報(bào)告（2020年）》顯示，我國數(shù)字經(jīng)濟(jì)總量已躍居世界第二，成為引領(lǐng)全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新的重要策源地，2020年我國數(shù)字經(jīng)濟(jì)核心產(chǎn)業(yè)增加值占GDP比重達(dá)到7.8%。2019年以來，我國成為全球最大專利申請來源國，5G、區(qū)塊鏈、人工智能等領(lǐng)域?qū)＠暾埩烤尤虻谝?。因此，?shù)字經(jīng)濟(jì)時代將為區(qū)塊鏈技術(shù)與加密貨幣的發(fā)展帶來無限空間。

（三）區(qū)塊鏈技術(shù)和加密貨幣具有財(cái)富支配靈活化及促進(jìn)減貧的積極作用

除了安全性、可靠性和自由性之外，虛擬貨幣和區(qū)塊鏈技術(shù)能夠使所有人的財(cái)富支配更加靈活。通過互聯(lián)網(wǎng)連接進(jìn)行溝通并獲得工作的權(quán)利賦予人更現(xiàn)實(shí)的尊嚴(yán)，因?yàn)樗沟锚?dú)立個人完全歸屬于全球社會，從而使每個人的生存權(quán)和發(fā)展權(quán)均能得到尊重和認(rèn)可。加密貨幣能減少貧困并迫使傳統(tǒng)銀行相對于政府和人民改變其行為功能，從而更好地發(fā)揮其應(yīng)有的潛力。隨著與加密貨幣競爭，傳統(tǒng)銀行的支付體系或許將不復(fù)存在，銀行在未來商業(yè)社會的新定位或許是金融服務(wù)代理商。

比特幣免費(fèi)進(jìn)行快速全球交易的屬性，能有效地防止貨幣專制。它出現(xiàn)的時機(jī)和隨后的增長也不是偶然的，事實(shí)上社會正在接近一個臨界點(diǎn)。本質(zhì)上，比特幣是對三個獨(dú)立且持續(xù)的發(fā)展所做出的回應(yīng)：高度集中的貨幣權(quán)威、日益減少的金融隱私及根深蒂固的傳統(tǒng)金融秩序。集中性的替代貨幣提供商難以在任何司法管轄區(qū)長期生存，區(qū)塊鏈去中心化分布式特性，使得任何一個主權(quán)國家政府都不擁有其中心控制權(quán)，不能使虛擬貨幣通脹或緊縮、侵蝕或貶值。世界銀行金融和私營部門發(fā)展咨詢小組的專家認(rèn)為，區(qū)塊鏈技術(shù)和加密貨幣是對抗貧窮的潛在武器，可能改善世界最貧困人口的生活質(zhì)量，增加其獲得基本金融服務(wù)的機(jī)會。

（四）通過制定限制性稅收法律制度對加密貨幣發(fā)展進(jìn)行合理化約束

盡管數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代的金融體系重塑違背了銀行家的意愿，但加密貨幣所蘊(yùn)含的能夠推動社會經(jīng)濟(jì)社會結(jié)構(gòu)發(fā)生重大變革的巨大能量是天然存在的，是由全球科學(xué)技術(shù)發(fā)展和數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代市場需求所支撐和推動的，并非是由國際會議或?qū)W術(shù)團(tuán)體人為參與制定。以比特幣為代表的加密貨幣的誕生是歷史的必然，也使得全球范圍內(nèi)的終端用戶能夠獲得更多的金融隱私、獲得財(cái)富及就業(yè)機(jī)會、享有金融自由和個人權(quán)利，能夠免除跨境支付交易成本的區(qū)塊鏈科技徹底改變了人們獲得財(cái)富、工作、財(cái)務(wù)自由以及全球業(yè)務(wù)的方式。在此基礎(chǔ)上，世界上任何一個人都能在沒有銀行等傳統(tǒng)金融支付中介干預(yù)的情況下自由對等地開展全球化業(yè)務(wù)，有效降低了世界范圍內(nèi)跨境市場主體之間進(jìn)行支付交易的成本。

奧地利比特幣專家塔克和烏爾里希曾表示，“基于區(qū)塊鏈技術(shù)的全球加密貨幣金融體系從外到內(nèi)、從下到上均是由企業(yè)家精神和市場交易自發(fā)形成的原則所支撐的”。在我們眼前所發(fā)生的以比特幣為代表的加密貨幣誕生發(fā)展的整個過程與卡爾·門格爾的貨幣起源理論所描繪的模型具有驚人的一致性，僅有一個區(qū)別讓學(xué)者們感到驚訝，即比特幣價(jià)值的基礎(chǔ)不在于它在市場易貨行為中的使用，而在于它作為一種全球跨境低成本交易支付體系的應(yīng)用。比特幣具有傳統(tǒng)金屬貨幣的所有基本屬性，并在此基礎(chǔ)上還具有恒定稀缺、可分割、高度可移植性、無形、無中介、安全可靠、防欺詐、隱私保護(hù)及不受政府干預(yù)的普遍性。我們不但可以通過區(qū)塊鏈通訊技術(shù)零運(yùn)營成本地轉(zhuǎn)讓所有權(quán)，而且可以使交易速度幾乎為零。?

然而，基于區(qū)塊鏈的以比特幣為代表的加密貨幣金融系統(tǒng)并不完美，也需要通過一定的規(guī)則或標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整和約束，并使其成為傳統(tǒng)金融體系之外的更好選擇。值得一提的是，盡管各國政府起初對加密貨幣并不滿意，但隨著科技進(jìn)步及市場力量推動所發(fā)生的社會進(jìn)步和金融系統(tǒng)的變革成為社會事實(shí)，各國政府是時候基于實(shí)體與加密貨幣的轉(zhuǎn)換建立特別稅收制度，即對在將數(shù)字化貨幣交換為金融機(jī)構(gòu)流通的傳統(tǒng)貨幣時征稅，通過制定具有限制性的稅收法律制度對區(qū)塊鏈與加密貨幣在本國的發(fā)展采取一定的合理化約束。

三、加密貨幣的法律制度發(fā)展及稅收權(quán)利義務(wù)關(guān)系

以區(qū)塊鏈技術(shù)為支持的加密貨幣金融交易系統(tǒng)創(chuàng)設(shè)了一種新型的社會經(jīng)濟(jì)制度，我們要根據(jù)貨幣交易的實(shí)質(zhì)設(shè)計(jì)法律規(guī)范，考慮國際稅收問題。

（一）加密貨幣領(lǐng)域法律制度的發(fā)展

巴西稅務(wù)局將基于區(qū)塊鏈技術(shù)的加密貨幣交易視為需要繳納所得稅的金融資產(chǎn)。根據(jù)《巴西刑法典》，巴西將自然人或法人使用加密貨幣進(jìn)行交易視為欺詐性使用假幣的刑事犯罪。2017年，巴西出臺第2303/2015號法案，規(guī)定將以比特幣為代表的加密貨幣納入中央銀行監(jiān)督下的支付工具概念，在監(jiān)管框架下發(fā)生的區(qū)塊鏈虛擬貨幣交易將可能受到政府的控制。2017年，日本通過法案明確規(guī)定以比特幣為代表的加密貨幣屬于合法付款工具之一。?2018年，丹麥金融監(jiān)管局宣布，虛擬貨幣交易將以與現(xiàn)行稅收制度相同的方式征稅，但是納稅人在進(jìn)行外匯交易時將無需交稅，甚至丹麥的銀行也在考慮本國貨幣的數(shù)字化。在大多數(shù)歐盟國家，以比特幣為代表的加密貨幣被視為一種記賬單位和私人貨幣，應(yīng)征收營業(yè)稅和資產(chǎn)增值稅。

此外，加密貨幣作為減貧的方式也得到了聯(lián)合國的認(rèn)可與支持。?聯(lián)合國及其電信機(jī)構(gòu)認(rèn)為區(qū)塊鏈技術(shù)和受人權(quán)保護(hù)的加密貨幣財(cái)產(chǎn)是可以通過改變通信內(nèi)容傳播的自由物質(zhì)工具，不可能被一個國家據(jù)為己有，人們應(yīng)當(dāng)設(shè)定“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”。?

（二）加密貨幣交易的稅收權(quán)利義務(wù)關(guān)系

為了實(shí)現(xiàn)區(qū)塊鏈的創(chuàng)建和通過比特幣進(jìn)行支付交易，政府應(yīng)該集中精力建立一個最低限度的規(guī)則來保證交易過程的安全和隱私。貨幣政策的實(shí)現(xiàn)是通過操縱貨幣供應(yīng)來維持穩(wěn)定可持續(xù)的經(jīng)濟(jì)活動，各國貨幣當(dāng)局通過公開市場操作及利率政策就能直接控制市場中的貨幣供應(yīng)量，這是無限惠及政府和銀行的貨幣供應(yīng)策略。從法學(xué)理論的視角，以區(qū)塊鏈為基礎(chǔ)的加密貨幣交易事件構(gòu)成引起國際稅法學(xué)界極大興趣的一類法律事實(shí)。通過采取類似傳統(tǒng)金融模型的規(guī)范模式來重新定義新生事物，并以假設(shè)條件將規(guī)范內(nèi)容系統(tǒng)化，再以法律語言描述區(qū)塊鏈及虛擬貨幣的稅收權(quán)利義務(wù)關(guān)系，構(gòu)建嚴(yán)格意義上的法律規(guī)范是非常必要的。

基于此，首先需要解決以下幾個問題，政府是否有權(quán)要求從加密貨幣交易的經(jīng)濟(jì)鏈條中獲益？該經(jīng)濟(jì)鏈條參與者是否屬于稅法意義上的納稅責(zé)任人？如果加密貨幣自由且不受國家或銀行干預(yù)，那么是否還能產(chǎn)生法律意義上的稅務(wù)責(zé)任？?從歷史實(shí)證主義的角度看，法律制度的發(fā)展始終落后于科技及經(jīng)濟(jì)發(fā)展，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的加密貨幣領(lǐng)域仍舊存在法律制度空白：一是虛擬貨幣不符合現(xiàn)有貨幣或其他金融工具的監(jiān)管定義，很難確定哪些法律應(yīng)以何種形式適用于它；二是虛擬貨幣是性能復(fù)雜的綜合性客體，具有類似電子支付的屬性，但同時又符合商品和其他貨幣的屬性。

四、加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架探索

世界范圍內(nèi)加密貨幣的國際立法和規(guī)章制度正在快速發(fā)展的過程中，我們有必要思考為這個復(fù)雜系統(tǒng)構(gòu)建“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”的可能性，通過確定加密貨幣數(shù)據(jù)傳輸?shù)募夹g(shù)要求、分析跨境稅收監(jiān)管框架的雛形、明確跨境稅收監(jiān)管框架的現(xiàn)代稅收責(zé)任，從而償試提出“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”的核心標(biāo)準(zhǔn)與內(nèi)容，以期為我國未來制定數(shù)字經(jīng)濟(jì)與人工智能商業(yè)時代的“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”提供參考。

（一）加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的數(shù)據(jù)傳輸技術(shù)要求

加密貨幣是一種基于密碼學(xué)的數(shù)字貨幣，通過將純文本轉(zhuǎn)換為數(shù)碼密文從而使可讀文本不可解密。近期，全球數(shù)字金融（GDF）行業(yè)組織牽頭與來自全球加密貨幣行業(yè)的多家公司共同商定了全球加密貨幣有關(guān)資金處理、風(fēng)險(xiǎn)管理、與客戶和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的互動以及市場實(shí)踐的共享技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為，在數(shù)據(jù)傳輸中使用區(qū)塊鏈加密技術(shù)需要滿足四個要求：一是機(jī)密性，即加密貨幣交易所含的主體、金額、時間、內(nèi)容等事項(xiàng)不會被任何非交易雙方獲取，具有高度保密的隱私安全屬性；二是完整性，即加密貨幣交易的數(shù)據(jù)信息內(nèi)容完整且一經(jīng)產(chǎn)生不能被篡改、修正、截取或者損壞，分布式區(qū)塊鏈技術(shù)能夠確保交易雙方發(fā)送的初始信息永遠(yuǎn)保持不變且可供追溯；三是不可否認(rèn)性，即信息一經(jīng)發(fā)出即在分布式區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)中多中心存儲，信息發(fā)送者日后不能否認(rèn)他們曾經(jīng)發(fā)出加密信息；四是身份可驗(yàn)證性，即發(fā)送者和接收者能夠即時確認(rèn)彼此的身份，任何在區(qū)塊鏈中形成的信息均為身份驗(yàn)證的真實(shí)授權(quán)信息，信息的來源和目的地均有據(jù)可查。我們構(gòu)建“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”的前提，是所監(jiān)管約束的加密貨幣交易行為首先要符合上述數(shù)據(jù)傳輸?shù)募夹g(shù)要求。

（二）加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架雛形

面對全新的以區(qū)塊鏈技術(shù)為基礎(chǔ)的加密貨幣跨境交易，世界諸多國家嘗試對其進(jìn)行合理化約束，并對如何監(jiān)管此類新型經(jīng)濟(jì)行為和市場力量進(jìn)行了政策探索。以巴西為例，其已將虛擬貨幣作為金融資產(chǎn)處理，但目前尚未制定為稅收目的轉(zhuǎn)換數(shù)額的具體法律規(guī)則。巴西聯(lián)邦收入服務(wù)局建議公民必須申報(bào)這些金融資產(chǎn)，且該金融資產(chǎn)將因處置資產(chǎn)獲得傳統(tǒng)貨幣的增值受本國所得稅制度影響，即按照等同原則對公司或個人適用所得稅的全部或相關(guān)規(guī)定?？墒乾F(xiàn)實(shí)生活中利用比特幣直接在旅館、餐廳消費(fèi)，甚至購買車輛無需通過任何傳統(tǒng)金融機(jī)構(gòu)的情形比比皆是。所有加密貨幣交易實(shí)際上都發(fā)生在獨(dú)立自由外部平臺，沒有政府可查的有形資產(chǎn)增加，也沒有因?yàn)椴缓戏ǘ_展調(diào)查犯罪的法律。

筆者認(rèn)為，加密貨幣和單一國家傳統(tǒng)實(shí)物貨幣相混合的交易行為，仍應(yīng)適用傳統(tǒng)實(shí)物貨幣的稅收法律制度，這是因?yàn)榧用茇泿胚M(jìn)入銀行體系后將失去諸如獨(dú)立性、交易不涉及銀行、匯率兌換及國家強(qiáng)制等加密貨幣的固有屬性。也就是說，只有當(dāng)基于區(qū)塊鏈的加密貨幣支付體系與傳統(tǒng)金融機(jī)構(gòu)發(fā)生聯(lián)系或者混合在一起時，現(xiàn)代意義上的稅收法律關(guān)系才有可能實(shí)現(xiàn)。而加密貨幣之間的交易以及加密貨幣直接易物的交易仍存在較大的理論與制度空白，有待我們進(jìn)一步研究。

（三）未來加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架方向

筆者認(rèn)為，對加密貨幣交易構(gòu)建合理的跨境稅收監(jiān)管框架，應(yīng)遵循的治理標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是全球負(fù)責(zé)任的“采礦”和交易經(jīng)營者所遵循的自由、安全、穩(wěn)健、可靠、正直的最低限度原則。未來構(gòu)建“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”應(yīng)考慮設(shè)定以下三方面的標(biāo)準(zhǔn)?：一是物質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)，即尋找正確算法的過程如果沒有能夠證明“礦工”權(quán)益獲得了增長，那么對“礦工”權(quán)益價(jià)值增加值征收所得稅就沒有合理性基礎(chǔ)。只有能夠證明在加密貨幣交易中“礦工”權(quán)益獲得可驗(yàn)證追溯的價(jià)值增長時，才有了現(xiàn)代意義上的稅收責(zé)任基礎(chǔ)；二是空間標(biāo)準(zhǔn)，即加密貨幣交易使用自由且有獨(dú)立的互聯(lián)網(wǎng)虛擬通信及區(qū)塊鏈技術(shù)，交易環(huán)節(jié)沒有任何傳統(tǒng)金融機(jī)構(gòu)參與，這種系統(tǒng)獨(dú)立性是對其制定跨境稅收監(jiān)管框架的必備條件；三是時間標(biāo)準(zhǔn)，即區(qū)塊鏈中最后一個主體簽名于散列的時刻，也就是比特幣將進(jìn)入“礦工”錢包的時刻，加密貨幣的數(shù)據(jù)傳輸虛擬性導(dǎo)致其價(jià)值與時間序列密切相關(guān)。

因此，我們在對監(jiān)管規(guī)則設(shè)定時必須將上述影響因素考慮進(jìn)來，以妥善解決加密貨幣交易的監(jiān)管，包括清算與結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)、貨幣政策、外匯管制和金融穩(wěn)定等問題。此外，我們還應(yīng)當(dāng)考慮以下兩個要素：一是稅務(wù)機(jī)構(gòu)和應(yīng)納稅人，以巴西為例，聯(lián)邦政府擁有立法專有權(quán)，巴西聯(lián)邦稅收服務(wù)局?jǐn)M對跨境加密貨幣交易征收國際金融流通稅，而應(yīng)納稅人是通過比特幣或其他加密貨幣交易獲得價(jià)值增長的“礦工”。我們認(rèn)為，未來以區(qū)塊鏈技術(shù)為基礎(chǔ)的加密貨幣監(jiān)管框架的立法權(quán)可由全國人民代表大會行使，稅收征管權(quán)由稅務(wù)總局、央行及網(wǎng)絡(luò)監(jiān)管部門協(xié)調(diào)配合行使，納稅人應(yīng)為通過跨境加密貨幣交易獲得收益或價(jià)值增長的自然人、法人或其他組織。二是定量的計(jì)算基礎(chǔ)和等分試樣，計(jì)算基礎(chǔ)將由支付給“礦工”的比特幣與傳統(tǒng)貨幣之間的匯率決定，等分式樣應(yīng)以與人權(quán)相關(guān)的價(jià)值觀和憲法及其附屬原則的限制性規(guī)定為特征。對以區(qū)塊鏈技術(shù)為基礎(chǔ)的加密貨幣監(jiān)管框架，應(yīng)該采取量化計(jì)算的方式對相關(guān)納稅權(quán)利義務(wù)責(zé)任進(jìn)行衡量判斷。

五、余論

區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)，讓所有人有機(jī)會獲得新的工作機(jī)會并自由選擇，數(shù)字經(jīng)濟(jì)存在給予個人自由和文明發(fā)展的特殊可能。數(shù)字經(jīng)濟(jì)和人工智能的全球加密貨幣的出現(xiàn)，標(biāo)志著人類用全新的方式控制和使用金融生活成為可能。

區(qū)塊鏈技術(shù)帶來的技術(shù)創(chuàng)新為跨境金融交易提供傳統(tǒng)金融機(jī)構(gòu)及外匯管制之外的獨(dú)立虛擬貨幣交易與支付體系，是符合社會民主意識的經(jīng)濟(jì)反應(yīng)，是市場力量推動的跨越國界的金融活動。而區(qū)塊鏈本身也是一種高度完整性和無限可能性的技術(shù)，它作為虛擬簽名安全的保護(hù)者，亦是一個有待探索的領(lǐng)域。盡管目前區(qū)塊鏈技術(shù)及加密貨幣金融領(lǐng)域的立法和規(guī)章仍顯不足，但本研究的主題并沒有窮盡，因?yàn)樗芸赡苋詫a(chǎn)生許多科技進(jìn)步與社會變革的互動和變化。在稅收領(lǐng)域之外，還有許多方面值得進(jìn)一步研究探索，如新的就業(yè)機(jī)會、間接的全球財(cái)富創(chuàng)造、國際減貧計(jì)劃等。

事實(shí)上，聯(lián)合國正在參與并努力證明有必要為當(dāng)前的金融體系創(chuàng)造一種新的選擇。當(dāng)我們承認(rèn)國家和區(qū)塊鏈內(nèi)納稅人之間存在強(qiáng)制性法律關(guān)系時，那么各國政府研究共同制定“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”將被證明是可能的。我們能夠選擇合適的前提建立必要的驗(yàn)證，根據(jù)驗(yàn)證可行的內(nèi)容達(dá)成共識，并以此為基礎(chǔ)建立有效的“加密貨幣、區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境稅收監(jiān)管框架”，盡管略顯超前但終將具有非常深遠(yuǎn)的意義，最終這項(xiàng)新技術(shù)將為各國政府帶來更大的財(cái)政自由，并使世界消除貧困成為可能。

注釋：

①Petru Dumitriu,Blockchain Applications in the United Nations System:Towards a State of Readiness,Report of the United Nations Joint Inspection Unit,2018,pp.1-78.

②陳巖、周燁：《新型虛擬貨幣對國際貨幣體系的挑戰(zhàn)——以比特幣為例》，《經(jīng)濟(jì)論壇》2015年第1期。

③賀曲夫、徐習(xí)景、彭容：《超主權(quán)貨幣取向的國際貨幣體系改革背景下比特幣發(fā)展展望》，《經(jīng)濟(jì)師》2017年第4期。

④伍旭川：《區(qū)塊鏈技術(shù)的特點(diǎn)、應(yīng)用和監(jiān)管》，《金融縱橫》2017年第4期。

⑤安吉拉·瓦爾奇、王淑芳：《區(qū)塊鏈的詭異詞匯：監(jiān)管者面臨的另一個挑戰(zhàn)》，《互聯(lián)網(wǎng)金融法律評論》2017年第3期。

⑥D(zhuǎn)avid E.W.Laidler,The Definition of Money:Theoretical and Empirical Problems,Journal of Money,Credit and Banking,1969,3(1),pp.508-525.

⑦Reuben Grinberg,Bitcoin:An Innovative Alternative Digital Currency,Hastings Science&Technology Law Journal,2011,4(1),pp.160-168.

⑧王瑋：《區(qū)塊鏈的意義與數(shù)字貨幣應(yīng)用中的難點(diǎn)思考》，《財(cái)富時代》2019年第11期。

⑨張明德、儲志強(qiáng)：《基于區(qū)塊鏈技術(shù)的比特幣體系原理研究》，《2020年網(wǎng)絡(luò)安全技術(shù)與應(yīng)用創(chuàng)新研討會論文集》，2020年11月16日。

⑩Florian Glaser,Martin Haferkorn,Moritz Christian Weber,Kai Zimmermann,How to Price a Digital Currency?Empirical Insights on the Influence of Media Coverage on the Bitcoin Bubble,Banking and Information Technology,2014,15(1),pp.47-49.

?張鵬、羅新星：《一種基于區(qū)塊鏈數(shù)字代幣的有限溯源方法》，《系統(tǒng)工程理論與實(shí)踐》2019年第6期。

?王道鵬、李一虓：《日本加密貨幣監(jiān)管制度對我國的啟示》，《甘肅金融》2021年第3期。

?Emiliano Casalicchio,Marco Caselli,Alessio Coletta,Igor Nai Fovino,DNS as Critical Infrastructure,The Energy System Case Study,International Journal of Critical Infrastructures,2013,9(1),pp.111-129.

?Yee Andy,Internet Architecture and the Layers Principle:A Conceptual Framework for Regulating Bitcoin,Internet Policy Review,2014,3(3),pp.1-9.

?Jennifer Isom,As Certain as Death and Taxes:Consumer Considerations of Bitcoin Transactions for when the IRS Comes Knocking,SSRN Electronic Journal,2013,12,pp.1-20.

?Oya Pinar Ardic,Maximilien Heimann and Nataliya Mylenko,Access to Financial Services and the Financial Inclusion Agenda Around the World:A Cross-Country Analysis with a New Data Set, Policy Research Working Paper 5537,World Bank,2011,pp.1-57.