□文/王培訓(xùn) 陳港輝

（哈爾濱商業(yè)大學(xué) 黑龍江·哈爾濱）

一、引言

十八大以來，習(xí)近平將生態(tài)文明建設(shè)列入“五位一體”的總體布局，并相繼提出領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計，逐漸展開全國性的試點工作，并于2018 年正式確定為一項全新的審計制度。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計的確立是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展前進(jìn)道路中不可或缺的重要一環(huán)，脫離了自然資源和生態(tài)環(huán)境的建設(shè)，我們的經(jīng)濟(jì)發(fā)展隨時都會受到阻礙，而當(dāng)今我國身處于世界格局的重要位置，對于生態(tài)文明建設(shè)更加不能忽視，所以領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計制度的建設(shè)對生態(tài)文明建設(shè)以及我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展至關(guān)重要。

二、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計概述

（一）內(nèi)涵。自然資源領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計這一概念最初源于《中共中央關(guān)于全面深化改革若干問題的決定》這份文件。其目的簡單來說是為了保證我國生態(tài)文明建設(shè)，是生態(tài)文明建設(shè)成果的一種體現(xiàn)，同時也明確了衡量領(lǐng)導(dǎo)干部的政績時，除考察其經(jīng)濟(jì)責(zé)任外，也應(yīng)該重視其對于生態(tài)文明的建設(shè)和影響。這一概念的提出也是在原有的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中做出了延伸和補(bǔ)充，將經(jīng)濟(jì)責(zé)任和生態(tài)環(huán)境建設(shè)兩者互為補(bǔ)充、互為影響、互為統(tǒng)一，即用新的經(jīng)濟(jì)責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)去衡量自然資源審計。其基本概念是對領(lǐng)導(dǎo)干部所在區(qū)域的自然資源進(jìn)行檢查、監(jiān)督和鑒證，并提出審計建議；同時，推動領(lǐng)導(dǎo)干部切實履行資源管理和環(huán)境保護(hù)責(zé)任，建立環(huán)境保護(hù)追究責(zé)任制。

（二）審計對象及其主要內(nèi)容。根據(jù)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計對象包括：一是各級黨委和政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部；二是國務(wù)院和地方各級發(fā)展改革、國土資源、環(huán)境保護(hù)、水利、農(nóng)業(yè)、林業(yè)、能源、海洋等承擔(dān)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)工作部門的主要領(lǐng)導(dǎo)干部。

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計主要內(nèi)容是各類自然資源，主要包括：水資源、森林資源、耕地資源、礦產(chǎn)資源、國土資源以及生物資源等。

1、水資源。對于水資源的審計應(yīng)當(dāng)首先關(guān)注于審計區(qū)域的水資源總量、水質(zhì)及其來源，以便了解水資源總體情況；其次了解領(lǐng)導(dǎo)干部對水資源的利用效率、水污染的整治是否達(dá)到了目標(biāo)、整治的結(jié)果如何以及是否依法執(zhí)行相關(guān)的法律法規(guī)；最后關(guān)注水資源的各項指標(biāo)是否達(dá)成了相關(guān)目標(biāo)，并考量這些目標(biāo)的實現(xiàn)效果如何，是否可以進(jìn)一步提高效率提出相關(guān)意見。

2、森林資源。首先，考慮領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間各項任務(wù)的完成情況。重點關(guān)注森林資源指標(biāo)是否達(dá)標(biāo)并比較領(lǐng)導(dǎo)干部任前任后森林資源的變化。其次，關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部對于相關(guān)制度建立和執(zhí)行情況。最后，著重考慮森林資源開發(fā)、利用和保護(hù)情況。

3、耕地資源。首先，應(yīng)當(dāng)重點審計區(qū)域耕地資源總面積和耕地資源的質(zhì)量、開發(fā)利用的效率；其次，審計區(qū)域耕地的政策法規(guī)執(zhí)行情況；最后，關(guān)注耕地資源的監(jiān)管和保護(hù)。

4、其他相關(guān)資源的審計。同如上資源一樣，首先關(guān)注資源的總量和質(zhì)量的變化；其次關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部對法律法規(guī)的執(zhí)行情況；最后考慮資源資金投入產(chǎn)生的績效情況。

（三）審計類型。結(jié)合相關(guān)的審計報告以及相關(guān)試點地區(qū)的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計情況，我們認(rèn)為該種類型審計主要分為三種：即財務(wù)審計、績效審計以及合規(guī)審計等。財務(wù)審計，顧名思義，主要反映相關(guān)財務(wù)指標(biāo)、資金運轉(zhuǎn)的審計模式。根據(jù)自然資源的資產(chǎn)負(fù)債表著重考慮資金的預(yù)算，撥付和使用能否去遵從相關(guān)的準(zhǔn)則和規(guī)定，資金的使用是否尊重客觀規(guī)律即合法和科學(xué)；績效審計，是一種結(jié)合方法、過程、結(jié)果以及建議為一體的審計方式，即對地方領(lǐng)導(dǎo)干部相關(guān)于資產(chǎn)保護(hù)和管理等經(jīng)濟(jì)活動是否具有一定的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性；合規(guī)審計，即相關(guān)干部人員在進(jìn)行投資和相關(guān)資產(chǎn)行建設(shè)的時候是否遵循了國家相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。

（四）審計方法。關(guān)于審計方法，尤其是關(guān)于自然資源審計的方法主要依靠相關(guān)的科學(xué)技術(shù)和大數(shù)據(jù)等審計方法。

1、在地理信息技術(shù)應(yīng)用方面。地理信息技術(shù)包括衛(wèi)星導(dǎo)航定位技術(shù)（GNSS）、地理信息系統(tǒng)技術(shù)（GIS）與遙感技術(shù)（RS），在審計工作中，主要應(yīng)用于區(qū)域定位、面積測量以及空間分析等方面，這種技術(shù)解決了由于地理位置復(fù)雜難以測算和考察的復(fù)雜性，并且更加提高了數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

2、在大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用方面。許多地區(qū)探索運用了大數(shù)據(jù)信息技術(shù)和地理測繪技術(shù)等現(xiàn)代科技手段。目前，全國已經(jīng)有許多試點單位使用，首先，通過地理信息技術(shù)，對審計區(qū)域的自然資源的質(zhì)量和數(shù)量等相關(guān)監(jiān)測；其次，通過網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，將各地的自然資源進(jìn)行評估和檢測，上傳到國家的數(shù)據(jù)庫，國家對于數(shù)據(jù)進(jìn)行整合，既便利了審計單位對數(shù)據(jù)的使用，還能促進(jìn)各地審計資源的互相使用，完善了信息的及時性，避免因為信息的不對稱，而忽略相關(guān)問題，進(jìn)而有效提升審計工作效率與效果。

三、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計存在的問題

（一）審計信息獲取困難。審計所需信息難以獲取，主要體現(xiàn)在以下方面：一方面自然資源種類繁雜且形態(tài)各異、往往有“分布廣、體量大、變化快”的特點，并且我國的自然資源資產(chǎn)的管理與保護(hù)由多個部門負(fù)責(zé)，各部門之間的信息不能互通，這也就導(dǎo)致了審計人員需要去不同的部門獲取自然資源資產(chǎn)的相關(guān)信息；另一方面由于自然資源資產(chǎn)具有天然性，其不同于人類制造的其他資產(chǎn)，所以自然資源資產(chǎn)的價值難以量化。比如對于水資源和森林資源，其本來所帶來的生態(tài)價值遠(yuǎn)超過經(jīng)濟(jì)價值，但生態(tài)價值如何用貨幣度量是一大難題。再比如礦產(chǎn)資源，礦產(chǎn)資源蘊(yùn)藏量的預(yù)測受到科學(xué)技術(shù)水平的限制，不同時期的預(yù)測數(shù)可能存在較大差異。因此，如何高效地獲取審計信息仍是一大難題。

（二）審計能力不足。自然資源資產(chǎn)審計涉及的大多是非財務(wù)領(lǐng)域，比如資源管理、生態(tài)恢復(fù)、環(huán)境保護(hù)、污染防治等。在審計工作中，會涉及到許多環(huán)境與自然的專業(yè)知識，但目前審計行業(yè)的從業(yè)人員基本上以從事財務(wù)審計的會計和審計專業(yè)的人才為主。這些是審計人員的“知識盲區(qū)”。進(jìn)行自然資源資產(chǎn)審計需要自然科學(xué)專業(yè)的人才，對審計人員的專業(yè)水平要求高。此外，由于現(xiàn)在的資產(chǎn)管理部門主要依賴于專門的在線信息系統(tǒng)對自然資源進(jìn)行管理，所以相關(guān)數(shù)據(jù)庫里的數(shù)據(jù)量非常巨大，這也就要求審計人員具備一定的計算機(jī)技術(shù)。

（三）審計制度不完善和內(nèi)容不明確。我國在2017 年開始在全國范圍內(nèi)開展自然資源資產(chǎn)離任審計的試點工作，隨后在第二年在全國范圍內(nèi)鋪開。經(jīng)過幾年來的不懈努力，我國的自然資源資產(chǎn)離任審計工作已經(jīng)取得了很好的成績，生態(tài)問題得到了基本改善，生態(tài)質(zhì)量得到了明顯的提升。但由于該項工作是一項全新業(yè)務(wù)而且發(fā)展時間短，所以目前的相關(guān)法律法規(guī)并不完善。不健全的制度，不統(tǒng)一工作標(biāo)準(zhǔn)和評價體系，使得審計工作缺乏規(guī)范性，審計結(jié)果缺乏科學(xué)性。

（四）審計評價指標(biāo)不完善。自然資源資產(chǎn)審計不同于一般的財務(wù)審計，自然資源資產(chǎn)審計具有一定的特殊性。自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境處于動態(tài)的變化之中，這給地方相關(guān)部門編制的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制帶來了很大困難。一些生態(tài)環(huán)境損害和生態(tài)系統(tǒng)的修復(fù)周期性較長，而領(lǐng)導(dǎo)干部任期相對較短，對于領(lǐng)導(dǎo)干部損害生態(tài)環(huán)境應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任難以區(qū)分。此外，雖然我國已經(jīng)將自然資源資產(chǎn)審計情況納入地方領(lǐng)導(dǎo)干部的考核之中，但存在占比低以及組織部門未能充分利用審計結(jié)果的情況等等。

四、相關(guān)建議

（一）建立自然資源資產(chǎn)信息系統(tǒng)。我國國土遼闊，自然資源豐富，由此產(chǎn)生了大量的自然資源資產(chǎn)的數(shù)據(jù)。這不僅給審計帶來了難題，與此同時對于政府的管理也提出了挑戰(zhàn)。因此，建立自然資源資產(chǎn)信息系統(tǒng)顯得尤為必要。我國應(yīng)建立標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化的自然資源信息平臺，整合和同步國土、水體、森林等自然資源數(shù)據(jù)。審計人員利用信息系統(tǒng)收集審計資料，運用計算機(jī)技術(shù)分析自然資源的動態(tài)變化，從而可以快速高效地發(fā)現(xiàn)異常情況。完善的自然資源資產(chǎn)信息系統(tǒng)可以減少審計人員的工作量，提高審計效率和審計質(zhì)量。

（二）建立多部門聯(lián)合審計方式。鑒于自然資源資產(chǎn)審計具有涉及范圍廣、審計難度大、專業(yè)要求高等特點，只具備審計知識是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)審計工作的需要。此外，自然資源資產(chǎn)審計涉及到多個政府部門，如國土、生態(tài)環(huán)境、水利等部門。不同種類的自然資源需要運用不同的方法進(jìn)行審計工作，單一部門難以完成。因此，為了高效率、高質(zhì)量地完成審計工作，審計部門應(yīng)當(dāng)整合外部資源。審計部門必須發(fā)揮其他各部門的專業(yè)優(yōu)勢，從各部門抽調(diào)骨干人員組建聯(lián)合審計組。同時，為保證獨立性，上述部門人員應(yīng)當(dāng)異地抽調(diào)。生態(tài)文明建設(shè)，環(huán)境保護(hù)，對整個社會來說是個系統(tǒng)工程，需要相關(guān)部門協(xié)同合作、各方關(guān)注、多管齊下、共同應(yīng)對。

（三）完善相關(guān)規(guī)章制度。建立健全審計評價指標(biāo)體系，完善的規(guī)章制度是保證審計質(zhì)量的前提。但規(guī)章制度總是會存在一些問題，這要求審計人員在實際開展工作中要善于發(fā)現(xiàn)法規(guī)中不切合實際的地方，并運用在一線的工作經(jīng)驗去提出建議或解決方法，并把建議匯總到法規(guī)的制定部門。法規(guī)制定部門在實際工作中不斷地完善規(guī)章制度，反過來也能更好地服務(wù)于審計人員開展工作，使得審計工作更加規(guī)范，從而在制度層面保證了審計質(zhì)量。此外，對于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，專家學(xué)者應(yīng)完善和統(tǒng)一不同類型的自然資源資產(chǎn)的編制標(biāo)準(zhǔn)，為我國的政策制定出謀劃策。

（四）完善審計評價指標(biāo)。自然資源資產(chǎn)審計不同于其他審計，因此開展審計工作需要建立新的評價指標(biāo)體系。只有建立起自然資源資產(chǎn)審計的評價指標(biāo)體系，才能為客觀審慎開展審計提供科學(xué)的評價依據(jù)，保證審計評價的客觀公正，提高審計結(jié)果的權(quán)威性和公信力。由于不同地區(qū)自然環(huán)境存在一定差異，所以審計機(jī)關(guān)在挑選審計評價指標(biāo)時，應(yīng)堅持實事求是的原則，結(jié)合實際工作經(jīng)驗因勢利導(dǎo)，制定出適合當(dāng)?shù)貙嶋H情況的評價指標(biāo)。由于審計評價指標(biāo)體系涉及面廣，復(fù)雜性高，單靠審計機(jī)關(guān)難以完成，因此審計機(jī)關(guān)應(yīng)聯(lián)合環(huán)保、國土等部門共同商討以制定出合理規(guī)范、內(nèi)容科學(xué)、便于操作的審計評價指標(biāo)體系。