胡少先

2020年1月13日，習近平總書記在十九屆中央紀委四次全會上發(fā)表重要講話，指出：要以黨內監(jiān)督為主導，推動人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計監(jiān)督、財會監(jiān)督、統(tǒng)計監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督有機貫通、相互協調。這是黨和國家最高領導人為新時代完善黨和國家監(jiān)督體系指明了方向，從完善國家治理體系角度對加強財會監(jiān)督、把財會監(jiān)督作為完善黨和國家監(jiān)督體系重要組成部分的首次重要論述，把財會監(jiān)督提高到一個新的政治高度。

經濟越發(fā)展，會計越重要。馬克思在《資本論》中闡述了“簿記”對經濟社會發(fā)展的作用：“過程越是按社會的規(guī)模進行，越是失去純粹個人的性質，作為對過程的控制和觀念總結的簿記就越是必要”。在經濟社會運行的過程中，會計工作的參與最全面，會計對經濟活動的分類和確認最專業(yè)，對數量金額的計量最精確，報告和披露最規(guī)范。在我國社會主義市場經濟體制完善和國家經濟社會發(fā)展過程中，會計工作發(fā)揮了維護社會經濟秩序、支持資源優(yōu)化配置、促進經濟效益提高等巨大作用。會計是企業(yè)經濟活動的集中反映，是企業(yè)經濟決策的主要依據；也是國家經濟社會管理的重要基礎，是處理國家、企業(yè)和個人經濟利益關系的關鍵樞紐；更是國家治理體系和治理能力現代化的基礎環(huán)節(jié)。因此，在當前推進國家治理體系和治理能力現代化的新要求下，加強財會監(jiān)督，確保企業(yè)、國家財會信息的真實性、完整性、準確性和及時性顯得尤為重要。其中，企業(yè)的財會監(jiān)督又是整個國家財會監(jiān)督的重要組成部分。企業(yè)的財會監(jiān)督分為內部監(jiān)督和外部監(jiān)督，內部監(jiān)督包括內部控制、內部審計等；外部監(jiān)督包括財政、審計、稅務、證監(jiān)等行政主管部門的政府監(jiān)督、會計師事務所的第三方社會審計監(jiān)督等。結合當前財會監(jiān)督工作中的問題和實際情況，就進一步加強財會監(jiān)督工作、提高財會信息質量，提出以下十個方面的建議。

一、固本強基，構建社會誠信體系

誠信是現代市場經濟社會運行的基石。人民有信仰，國家有力量，民族有希望。構建和完善社會誠信體系，是推動社會主義市場經濟發(fā)展、推進國家治理體系和治理能力現代化、提升國家軟實力和整體競爭力的重要基礎，也是加強財會監(jiān)督、完善黨和國家監(jiān)督體系的重要保障。因此，在全社會要大力倡導積極踐行富強、民主、文明、和諧，自由、平等、公正、法治，愛國、敬業(yè)、誠信、友善的社會主義核心價值觀，凝結起全體人民共同的價值追求，凝魂聚氣，強基固本。要營造和培育誠信光榮、造假可恥的良好社會氛圍，完善守信聯合激勵和失信聯合懲戒的長效機制，推行“失信人”公示和“一處失信、處處受限”的懲戒措施，推動全體公民自覺守法誠信，推動市場主體“誠信為本,操守為重,堅持準則,不做假賬”，為社會治理營造良好的誠信環(huán)境。

二、與時俱進，完善法律法規(guī)制度

法律是一切行為的準繩。財會領域的相關法律主要有《會計法》《注冊會計師法》《總會計師條例》和《企業(yè)財務會計報告條例》。作為指導我國會計工作的最高準則，我國現行的《會計法》是1985年1月由全國人大常委會通過實施，距今已有35年，雖然分別于1993年、1999年和2017年進行了修訂，但歷次修訂改動的內容較少。同樣地，作為注冊會計師行業(yè)根本大法的《注冊會計師法》于1993年10月由全國人大會常委會通過實施，距今也近30年，雖然2014年8月進行了專項修正，但大部分條款已經不能適應和滿足注冊會計師行業(yè)發(fā)揮財會監(jiān)督作用、服務市場經濟發(fā)展的需要?！犊倳嫀煑l例》是國務院于1990年12月31日頒布實施，距今已有30年?！镀髽I(yè)財務會計報告條例》是國務院在2000年6月頒布，并于2001年1月1日起實施，也已近20年。

上述四部法律法規(guī)中的部分條款已經不符合我國當前的經濟社會發(fā)展和財會工作實際，主要表現在：（1）有的條文已與當前的實際情況嚴重脫離。例如，《會計法》第四十二條規(guī)定，對于不依法設置會計賬簿的、私設會計賬簿的、向不同的會計資料使用者提供的財務會計報告編制依據不一致的等十種違法行為，由縣級以上人民政府財政部門責令限期改正，可以對單位并處三千元以上五萬元以下的罰款；對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可以處二千元以上二萬元以下的罰款。罰款金額太小、處罰力度太低，沒有威懾力，起不到警示作用，與當前的經濟發(fā)展狀況嚴重脫節(jié)。《注冊會計師法》的注冊會計師考試條件中的學歷要求仍然為大專，隨著高等教育的發(fā)展與普及，我國高考錄取率已經從上個世紀90年代的20%左右提高到現在的80%左右，情況已經發(fā)生了很大變化。（2）部分現行制度在法律中沒有明確規(guī)定，缺少法律依據，亟需補充。例如，《注冊會計師法》第二十三條、第二十四條規(guī)定了會計師事務所的組織形式可以是合伙企業(yè)或有限責任公司，但沒有對現行的證券資格事務所的特殊普通合伙制作出明確規(guī)定。《總會計師條例》只適用于全民所有制的大中型企業(yè)及有需要的事業(yè)單位，而當前普遍在企業(yè)中設置的財務總監(jiān)卻無相應的法規(guī)依據。（3）有關財會監(jiān)督的規(guī)定較少，不成體系，亟需完善。例如，《注冊會計師法》對注冊會計師執(zhí)業(yè)的權利與義務規(guī)定過于寬泛，不夠具體，不利于注冊會計師執(zhí)業(yè)監(jiān)督職能的發(fā)揮。

因此，筆者建議，盡快對《會計法》、《注冊會計師法》以及《總會計師條例》、《企業(yè)財務會計報告條例》進行全面修訂，以適應當前經濟發(fā)展的需要，為提升財會監(jiān)督的效率和效果提供法律保障。

此外，2020年3月1日開始實施的新修訂《證券法》，對注冊會計師行業(yè)從事其他證券服務業(yè)務監(jiān)管內容的最新規(guī)定是：“從事其他證券服務業(yè)務，應當報國務院證券監(jiān)督管理機構和國務院有關主管部門備案”，即“雙備案”。建議財政部和證監(jiān)會盡快明確從事證券服務業(yè)務會計師事務所備案管理辦法。

三、以我為主，實施準則國際趨同

會計準則是會計工作遵循的基本原則，是會計核算工作規(guī)范。會計是經濟活動的反映，會計是國際通用商業(yè)語言，在經濟全球化發(fā)展的浪潮下，國際會計準則趨同是大勢所趨。我國在2005年開始實施國際會計準則趨同戰(zhàn)略，明確了趨同四項原則：趨同是進步、是方向，趨同不等于等同，趨同是一個過程，趨同是一種互動。今后在實施國際會計準則趨同戰(zhàn)略時，務必要更加全面精確地體現這四項原則的精髓，著重考慮以下三點：第一，準則制定要突出核算從簡、管理從嚴的精神，要充分考慮中國法律經濟環(huán)境和企業(yè)實際情況，對一些符合中國實際，并已行之有效的會計處理方法，敢于提出并保留中國智慧和中國方案，體現準則國際趨同互動原則，并不斷增強國際準則制定的話語權。比如商譽準則，對商譽是采取年末減值測試計提準備還是采用年度攤銷的會計政策，值得進一步探討。第二，準則條文中國化，條文陳述要符合中文表述習慣，避免詰屈聱牙、苦澀難懂，以便財會人員更好地理解、學習、貫徹、運用準則。第三，保持會計準則的相對穩(wěn)定，避免變化太快，徒增學習和普及的成本?？傊?，準則的制定要以我為主，務實靈活，洋為中用，更多地考慮中國國情，從中國經濟發(fā)展的實際情況出發(fā)，提高準則的實操性，保持準則的相對穩(wěn)定性，為會計核算和財會監(jiān)督提供專業(yè)標準依據。

四、注重實效，嚴格法規(guī)準則執(zhí)行

嚴格法規(guī)準則執(zhí)行是抑制企業(yè)財務造假舞弊的重要手段。馬克思曾說：“資本害怕沒有利潤或利潤太少，就像自然界害怕真空一樣，一旦有適當的利潤，資本就膽大起來。如果有10%的利潤，它就保證到處被使用；有20%的利潤，它就活躍起來；有50%的利潤，它就鋌而走險；為了100%的利潤它就敢踐踏一切人間法律；有300%的利潤它就敢犯任何罪行，甚至冒絞首的危險?！碧幜P力度過低，是當前會計信息失真、財務造假舞弊現象較嚴重的主要原因。在資本市場巨大的利益驅動下，不少上市公司和IPO企業(yè)治理層、管理層鋌而走險，編制虛假的財務會計報表以謀求非法不當利益。加之執(zhí)行缺位，《會計法》頒布實施35年來，絕少聞有類似處罰，法律實施效果不理想。因此，為震懾造假行為、抑制造假沖動，建議在法律和具體執(zhí)行中加大對財務造假舞弊的處罰力度。修訂后施行的《證券法》對造假主體的處罰由原來的三十萬元以上六十萬元以下的罰款增加至二百萬元以上二千萬元以下的罰款，正是出于這樣的考慮。

企業(yè)會計準則和政府會計準則等相關會計制度均由財政部制定頒布。但在執(zhí)行過程中，存在其他政府部門隨意確定會計處理或對會計制度進行解釋的情況。例如，未經財政部批準或會簽，有的主管部門或地方財政部門對某項交易的會計處理給出處理意見。這種情況的存在，導致了會計準則、制度的執(zhí)行不統(tǒng)一，削弱了會計信息可比性，不利于財會監(jiān)督工作的開展。建議財政部門切實履行相關職責，在對會計準則解釋時，發(fā)揮牽頭和主導作用，確保不同領域對準則執(zhí)行的統(tǒng)一性。對于確有行業(yè)特點或特殊要求的，也應明確相關的銜接辦法。

五、源頭治理，健全企業(yè)內控制度

企業(yè)內部控制制度和內部審計制度是構建現代企業(yè)制度的重要環(huán)節(jié)，是完善企業(yè)內部治理體系的重要基礎，也是防范企業(yè)財務造假舞弊的關鍵所在。從當前財務造假舞弊的案例中可以發(fā)現，企業(yè)的控股股東、實際控制人、董事長、總經理等是財務造假舞弊獲取經濟利益的最大受益者，最具有財務造假舞弊的動機，這些人是企業(yè)的“關鍵少數”，要壓實這些人的責任。而財務造假舞弊的輕易成功，與企業(yè)內部控制制度和內部審計機制不健全、企業(yè)財會人員地位較低有很大關系。企業(yè)內控制度不健全，監(jiān)事會、獨立董事、審計委員會等機構形同虛設，不能有效發(fā)揮監(jiān)督職能；加之企業(yè)財會人員地位低、不受重視、缺少話語權，不能很好地履行法律賦予的職能，難以保證企業(yè)的會計工作質量。建議進一步指導企業(yè)完善內部控制制度，切實發(fā)揮監(jiān)事會，特別是上市公司獨立董事、審計委員會的監(jiān)督作用，同時在法律層面增加對會計機構負責人、會計主管人員選聘流程的規(guī)定，明確公司（企業(yè)）會計機構負責人、會計主管人員的任職需經公司董事會等類似機構批準，提高會計部門和會計人員的地位，健全內部控制和內部審計機制，增強會計工作獨立性，確保會計工作質量。

六、獨立審計，發(fā)揮注會鑒證職能

注冊會計師審計是財會監(jiān)督體系中社會監(jiān)督的重要內容，在國家經濟監(jiān)督體系中具有重要地位，是國家不花錢的“經濟警察”，它在完善市場經濟體制、促進經濟社會發(fā)展、提高經濟發(fā)展質量、維護國家經濟信息安全等方面發(fā)揮著重要作用。截至2019年12月31日，全國共有會計師事務所9393家（含分所1174家），注冊會計師107654人。注冊會計師的審計鑒證業(yè)務，最直接的社會功能就是提升財務報告信息的社會公信力。美國前總統(tǒng)里根在給美國注冊會計師協會成立100周年賀信中指出：“獨立審計為企業(yè)和政府的會計報表提供可信度。沒有這種可信度，債權人和投資者就難以做出為我們的經濟帶來穩(wěn)定和活力的決策。沒有注冊會計師，我們的資本市場將土崩瓦解”。朱镕基同志也曾指出：“發(fā)展注冊會計師事業(yè)是為社會主義市場經濟奠基，注冊會計師發(fā)展的好壞關系到國家的前途和命運，大力發(fā)展注冊會計師是千秋萬代的事業(yè)”。因此，切實有效發(fā)揮注冊會計師審計鑒證職能，對于完善財會監(jiān)督體系、加強財會監(jiān)督工作具有重要意義。

一方面，建議適當擴展注冊會計師行業(yè)的執(zhí)業(yè)范圍，恢復實施企業(yè)設立投入資本的驗資制度和企業(yè)年檢審計制度。實踐證明，公司注冊資本的實繳并驗證制度是一項好制度。當前我國市場誠信體系尚不健全，前幾年的商事制度改革，片面強調減輕企業(yè)負擔，設立公司注冊資本從實繳制改為認繳制，并取消企業(yè)設立驗資程序和企業(yè)年檢審計制度，容易導致公司虛報注冊資本，“皮包公司”趁機興起，使得交易對方無法分辨該等公司的真實資金實力，一旦被騙，作為交易對方的債權人的利益完全沒有保證。公司為確保交易順利，需要加大對該等公司的前期盡職調查，這實際上增加了雙方的交易成本。一家資不抵債公司，通過美化編造會計報表，四處融資，會給社會帶來極大的金融風險。恢復實施對投入資本的驗資制度和企業(yè)年檢審計制度，充分發(fā)揮注冊會計師行業(yè)的財會監(jiān)督作用，從長遠和全局看，有利于減輕企業(yè)負擔、降低市場交易成本、確保交易雙方的合法權益。同時，建議增加對社會公益平臺、非營利性組織的第三方審計，比如各種公益基金會、互助籌款平臺等，強化對這類平臺組織的外部財會監(jiān)管，提高其財會工作規(guī)范化水平和資金收支透明度，不斷增強這類平臺組織的社會公信力。

另一方面，建議改革會計審計服務市場的招投標制度和層層入圍制度。會計師事務所的審計鑒證服務與一般商品、服務不同，后者僅涉及交易雙方，而前者不僅與交易雙方有關，還涉及諸如政府部門、投資者、銀行、社會公眾等諸多利益相關者。不僅如此，審計鑒證服務領域并不遵循“價廉物美”的市場法則?！傲訋膨屩鹆紟拧笔袌鰜y象的產生，很大程度上與低價競爭有關。采用招投標的方式、特別是采用最低評標價法選擇審計鑒證服務，可能達不到節(jié)約成本的初衷，反而因為低價競爭而導致執(zhí)業(yè)質量的降低和對專業(yè)勝任能力的忽視，進而影響服務質量。因此，建議要結合會計審計市場的特點與特性，廢除以招投標方式選擇會計師事務所的做法，或者對現行招投標制度完善管理，科學合理地設計招投標的評價體系，降低收費價格權重，堅決取消最低價中標，引入中位價或平均價得最高分的評標原則，避免低價競爭帶來的審計服務質量下降的情況。同時，在政府部門、行政事業(yè)單位、國有企業(yè)等對會計審計專業(yè)服務需求日益增加的背景下，需要會計審計專業(yè)服務的財政、審計、國資、教育行政、保險、銀行等政府主管部門、行政事業(yè)單位和大型國有企業(yè)等建立了會計師事務所的入圍制度。會計師事務所通過分別申請進入不同的審計機構庫后方能承接業(yè)務。此外，政府主管部門、行政事業(yè)單位和大型國有企業(yè)通過入圍制度確定可提供服務的會計師事務所后，有的部門和單位，特別是央企等大型集團公司還要繼續(xù)對已入圍的會計師事務所再進行篩選，重新入圍后才可以承接業(yè)務。這樣不僅加大了會計師事務所申報入圍的成本和精力，而且容易造成個別單位、部門和國有企業(yè)自定標準、自立門檻，尤其是量身定做的入圍條件，更容易導致權力尋租，滋生腐敗。因此，建議取消層層入圍制度，各主管部門通過公平合理科學的方式確定入圍的會計師事務所后，其管轄的部門、行政事業(yè)單位和國有企業(yè)即可從入圍的會計師事務所中直接進行選擇?；蛘邔⒆詴嫀焻f會行業(yè)前百家會計師事務所信息排名與政府、行政事業(yè)單位和國有企業(yè)遴選會計師事務所的入圍制度相結合。

七、形成合力，完善政府行政監(jiān)督

財會的政府行政監(jiān)管也是一個系統(tǒng)工程，需要從多個方面、多個角度采取措施，綜合施策，形成合力，方能取得事半功倍的效果。現行《會計法》第七條規(guī)定：國務院財政部門主管全國的會計工作。第三十三條又規(guī)定：財政、審計、稅務、人民銀行、證券監(jiān)管、保險監(jiān)管等部門應當依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責，對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查。會計工作的多頭管理給被監(jiān)管對象帶來了諸多不便，多頭監(jiān)管勢必帶來重復檢查，這既增加了監(jiān)管成本，又導致監(jiān)管對象疲于應付檢查，不利于提高財會監(jiān)督工作的質量和效率。建議明確各監(jiān)管機構財會監(jiān)督的職責范圍與邊界，由主管部門負總責，做到財會監(jiān)督有分工、有協作、有重點，在提高會計信息質量的同時，探索完善聯動監(jiān)管、綜合監(jiān)管機制，增強監(jiān)管實效，提升監(jiān)管權威?？傊?，開展聯合檢查，避免多頭交叉，重復檢查，既節(jié)省會計監(jiān)管資源，又提高會計監(jiān)管工作效率。

八、歸位追責，區(qū)分會計審計責任

會計責任是指企業(yè)在經濟管理活動中,為保證資產的安全完整和會計資料的真實可靠而應負的直接責任；審計責任是指注冊會計師按照審計準則的要求出具審計報告，對出具審計報告的真實性、合法性所承擔的責任。會計信息失真、財務造假舞弊首先屬于會計責任。雖然審計是對會計的再監(jiān)督，但注冊會計師受審計范圍、時間、手段所限，難以查出所有的財務造假舞弊。要有效解決會計信息失真、財務造假舞弊問題，建議要歸位追責，準確區(qū)分會計責任與審計責任，分清主次，管控源頭，以加大企業(yè)主體的責任、解決其違法成本和違法收益不對等為重點。

在追究審計責任時，要實行師所分離，實事求是，公平合理，各自承擔責任。從事證券服務業(yè)務的會計師事務所的組織形式為特殊普通合伙制，這一制度安排就是為了改變事務所的風險承擔方式，既強調風險責任，又區(qū)分責任主體，對過錯合伙人實行無限責任，對無過錯合伙人及不存在系統(tǒng)性管理風險的事務所給予適當保護，這也是特殊普通合伙組織形式中“特殊”兩字的要義。建議區(qū)分機構和個人進行處罰，即：因個人原因出現審計失敗，而所在機構不存在系統(tǒng)性風險的，個人不得從事證券服務業(yè)務，情節(jié)惡劣的，給予終身禁入，不株連個人所在機構；因機構存在系統(tǒng)性風險而導致審計失敗的，機構承擔相應責任，情節(jié)嚴重者，給予不得從事證券服務業(yè)務、甚至責令解散的處分。

同時，建議成立會計審計責任鑒定機構，完善會計審計責任追究機制。會計審計責任的認定及各主體責任承擔的劃分是一個專業(yè)且復雜的過程，要做到公正合理，就需要成立一個專門的責任鑒定機構。因此，建議由財政等監(jiān)管部門牽頭，吸收高校、企業(yè)、會計師事務所、律師事務所等學術和實務界人士成立會計審計責任鑒定委員會等類似機構，提高會計審計責任鑒定的科學性、公正性、合理性。

九、行業(yè)自律，發(fā)揮協會監(jiān)管職能

社會組織是參與社會治理的重要載體。目前，除中國注冊會計師協會外，各省市區(qū)都成立了注冊會計師協會，有的市地也成立了注冊會計師協會。管理著全國10萬余執(zhí)業(yè)會員和16萬余非執(zhí)業(yè)會員。注冊會計師行業(yè)協會是行業(yè)的自律組織，發(fā)揮著服務、監(jiān)督、管理和協調的四大職能，確保會計中介機構和執(zhí)業(yè)人員體現自律性、公正性、專業(yè)化方向發(fā)展要求。在行業(yè)監(jiān)管方面，經過多年的探索和實踐，注會行業(yè)協會已經建立了相對完善的體系，包括執(zhí)業(yè)質量檢查、誠信檔案制度、自律懲戒制度等。為進一步加強行業(yè)監(jiān)管，凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境，提高自律水平，當前尤為急切的是要對極少數以低價、回扣手段爭攬業(yè)務、執(zhí)業(yè)不講質量、坐賣審計報告的惡劣行為予以嚴厲的行業(yè)懲戒。

為加強對會計師事務所的科學有效監(jiān)管，建議借鑒現行證券公司分類監(jiān)管體系，在總結現有監(jiān)管模式經驗的基礎上，建立對會計師事務所的分類監(jiān)管體系。以質量管理和風險控制能力為基礎，結合市場競爭力和持續(xù)合規(guī)狀況的分類監(jiān)管體系是相對科學、合理的體系。對會計師事務所實行分類監(jiān)管，建立公開透明的評價程序，設置簡明科學的評價指標，體現扶優(yōu)限劣，對列入白名單的，減少監(jiān)管頻次甚至免檢，對列入黑名單的要重點監(jiān)管。這不僅具有可操作性，而且可以合理配置監(jiān)管資源，做到精準監(jiān)管，提升監(jiān)管的有效性。

十、進德修業(yè)，加強從業(yè)隊伍建設

人才是一切事業(yè)發(fā)展的基礎。一支具有高度責任意識、敬業(yè)勤勉精神，且專業(yè)訓練有素、職業(yè)道德優(yōu)良的財會審計人才隊伍是加強財會監(jiān)督工作的根本之所在。因此，建議不斷完善財會審計從業(yè)人員的繼續(xù)教育，創(chuàng)新培訓方式，健全培訓體系，形成“專注專業(yè)、崇尚學習”的良好氛圍，推動從業(yè)人員專業(yè)技術和職業(yè)操守兩手都要抓，兩手都要硬。要與時俱進，特別重視財會審計從業(yè)人員對新模式、新業(yè)態(tài)、新技術、新政策的學習，以及財經應用文寫作、IT學科知識等的學習，提高專業(yè)勝任能力和綜合素質。要改革完善會計審計人員專業(yè)技術評價機制，讓優(yōu)秀專業(yè)人員脫穎而出，服務經濟社會。同時要加強財會審計從業(yè)人員的職業(yè)道德建設，明是非，知榮辱，敢擔當，引導其恪守誠信、獨立、客觀、公正的職業(yè)操守，增強職業(yè)敏感性和鑒別力，敬業(yè)樂業(yè)，崇尚操守，善于監(jiān)督，敢于斗爭，自覺肩負起財會監(jiān)督的使命，為加強財會監(jiān)督工作打下堅實的基礎。