陳雯

摘要：在企業(yè)不斷市場化和資本化發(fā)展的現(xiàn)階段，企業(yè)會(huì)計(jì)盈余是企業(yè)所有者對管理者進(jìn)行評價(jià)考核以及外部投資者進(jìn)行投資決策的重要指標(biāo)。盈余管理可以調(diào)整企業(yè)的會(huì)計(jì)盈余，使企業(yè)的會(huì)計(jì)盈余傳遞出企業(yè)經(jīng)營良好的信息，但是，盈余管理也可能對企業(yè)的所得稅稅負(fù)產(chǎn)生影響，由此產(chǎn)生的稅收成本降低了盈余管理的預(yù)期收益。本文分析了盈余管理與會(huì)計(jì)盈余以及盈余管理與應(yīng)納稅所得額之間的關(guān)系，最后總結(jié)了本文的研究成果，并提出了相應(yīng)的建議。

關(guān)鍵詞：盈余管理;所得稅;稅負(fù)

一、引言

會(huì)計(jì)盈余是一個(gè)企業(yè)經(jīng)營成果的重要體現(xiàn)，可以說是最為重要的指標(biāo)，不管是企業(yè)的所有者，還是外部投資者，都非常關(guān)注企業(yè)的會(huì)計(jì)盈余。會(huì)計(jì)盈余反映了企業(yè)一段時(shí)間的經(jīng)營成果，會(huì)計(jì)盈余的構(gòu)成以及企業(yè)會(huì)計(jì)盈余的縱向和橫向的對比都包含著許多重要信息。由于會(huì)計(jì)盈余對企業(yè)來說尤為重要，會(huì)計(jì)盈余這一指標(biāo)可能會(huì)影響到企業(yè)上市、投資、融資等，因此，幾乎每個(gè)企業(yè)都會(huì)對企業(yè)的盈余進(jìn)行一定程度的操控，即——盈余管理。盈余管理是指企業(yè)主體利用會(huì)計(jì)政策的靈活性、會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)變更的可選擇性以及關(guān)聯(lián)交易、出售資產(chǎn)等手段，對企業(yè)本來的會(huì)計(jì)盈余進(jìn)行操控，從而實(shí)現(xiàn)一定的目的。盈余管理是影響會(huì)計(jì)盈余的手段，而會(huì)計(jì)盈余和應(yīng)納稅所得額息息相關(guān)，會(huì)計(jì)盈余的改變是否會(huì)對應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響？而所得稅的稅率水平又是否會(huì)影響到盈余管理的程度？這變成了一個(gè)值得探討的話題。

二、盈余管理對會(huì)計(jì)盈余的影響

由于會(huì)計(jì)盈余是衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要指標(biāo)，對會(huì)計(jì)盈余進(jìn)行管理是每個(gè)企業(yè)都會(huì)采用的手段。特別是在現(xiàn)代企業(yè)兩權(quán)分離的情況下，所有者通過聘用職業(yè)經(jīng)理人對企業(yè)進(jìn)行日常的經(jīng)營管理，來提升企業(yè)的經(jīng)營效率。由于所有者和職業(yè)經(jīng)理人之間簽訂了薪酬契約，在制定薪酬契約時(shí)會(huì)預(yù)先規(guī)定一些條件，只有當(dāng)職業(yè)經(jīng)理人的經(jīng)營業(yè)績達(dá)到預(yù)先設(shè)定的條件之后，經(jīng)理人才會(huì)得到足夠的報(bào)酬。因此，為了獲得足夠的薪酬，職業(yè)經(jīng)理人會(huì)充分利用盈余管理粉飾公司業(yè)績。當(dāng)今年的利潤明顯高于上年以及以往年份時(shí)，經(jīng)理人會(huì)刻意調(diào)低利潤，為下一年的盈利留以足夠的空間;當(dāng)今年的利潤較低時(shí)，由于薪酬制度具有剛性，經(jīng)理人會(huì)通過刻意調(diào)高利潤，以免自己由于經(jīng)營不佳獲得較少的報(bào)酬。由此可知，盈余管理可能使會(huì)計(jì)盈余減少，也可能使會(huì)計(jì)盈余增加（張海風(fēng) 2019）。

盈余管理具有多種目標(biāo)導(dǎo)向，不同的目標(biāo)導(dǎo)向下，盈余管理對企業(yè)會(huì)計(jì)盈余的影響是不同的（蘆笛 2017）。如果企業(yè)是為了上市，則需要滿足上市前三年內(nèi)的會(huì)計(jì)利潤達(dá)到一定的額度，這個(gè)時(shí)候企業(yè)經(jīng)理人就會(huì)平滑上市前三年的會(huì)計(jì)盈余，使這三年的會(huì)計(jì)利潤都能夠達(dá)到上市的要求。如果企業(yè)作為債務(wù)人與債權(quán)人簽訂了合約，債權(quán)人規(guī)定如果該企業(yè)的年盈利達(dá)到一定的數(shù)值，就應(yīng)該加大償債的力度或者提前償債的期限，此時(shí)企業(yè)為了保護(hù)自己的經(jīng)濟(jì)利益，會(huì)要求經(jīng)理人調(diào)低會(huì)計(jì)盈余到預(yù)先約定的數(shù)值以下，就可以避免多償債或提前償債的風(fēng)險(xiǎn)。

三、盈余管理對應(yīng)納稅所得額的影響

根據(jù)盈余管理對會(huì)計(jì)收益與應(yīng)納稅所得額之間的差異的影響，我們可以把盈余管理分為兩種類型：會(huì)稅一致的的盈余管理和會(huì)稅不一致的盈余管理（何慧玲 2013）。前者是指企業(yè)經(jīng)理人在進(jìn)行盈余管理時(shí)，改變了企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤，也同向地影響到了企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。因?yàn)槠髽I(yè)的大部分收益都是需要納稅的，需要做納稅調(diào)整的僅僅是一小部分，所以會(huì)稅一致的盈余管理是最為常見的盈余管理方式。后者是指企業(yè)的盈余管理行為雖然影響了企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤，但是對企業(yè)的應(yīng)納稅所得額沒有造成影響，這種盈余管理方式又稱為非應(yīng)計(jì)項(xiàng)目操控，也就是對不納入應(yīng)納稅所得額的項(xiàng)目進(jìn)行操控。比如，企業(yè)對固定資產(chǎn)的折舊方法有直線法、年限平均法、工作量法、加速折舊法這四種方法。如果企業(yè)要變更折舊方法，必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)同意變更，那么企業(yè)就按照變更后的的折舊方法計(jì)提折舊，同時(shí)會(huì)影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，但如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不同意變更，那么企業(yè)變更后的折舊方法只適用于企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算仍然采用變更前的折舊政策。所以在這種情況下，企業(yè)會(huì)計(jì)利潤變了，但是應(yīng)納稅所得額卻沒有變，這種盈余管理方式就是會(huì)稅不一致的盈余管理。

根據(jù)上述分析可知，會(huì)稅不一致的盈余管理不會(huì)對企業(yè)的應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，也不會(huì)額外增加企業(yè)的稅負(fù);而會(huì)稅一致的盈余管理，會(huì)在提高企業(yè)會(huì)計(jì)盈余的同時(shí)增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，企業(yè)就會(huì)為此多承受一定的稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的所得稅稅負(fù)。

四、結(jié)論與建議

盈余管理作為企業(yè)重要的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、融資等活動(dòng)都有重要的影響。而根據(jù)本文的分析，盈余管理可能會(huì)給企業(yè)帶來額外的稅收成本，增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。因此，企業(yè)在進(jìn)行盈余管理的時(shí)候，可以盡量選擇非應(yīng)稅項(xiàng)目操控這一方式，在這種方式下，既能實(shí)現(xiàn)盈余管理的目的，又能規(guī)避盈余管理引起的稅收成本。企業(yè)應(yīng)該在綜合考量盈余管理的成本和收益的情況下選擇盈余管理方式和盈余管理水平，謹(jǐn)慎開展盈余管理活動(dòng)。

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