摘要：如今，經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的迅速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)形式多樣化，各行各業(yè)欣欣發(fā)展不斷創(chuàng)新，與之俱來(lái)的是對(duì)市場(chǎng)、行業(yè)秩序監(jiān)管的挑戰(zhàn)以及潛在風(fēng)險(xiǎn)性的提高。不少企業(yè)利用市場(chǎng)多變，信息不對(duì)稱的特點(diǎn)，試圖財(cái)務(wù)舞弊來(lái)滿足自身發(fā)展需求，這也對(duì)審計(jì)提出了更高的要求。審計(jì)不再只是檢查賬務(wù)正確合理與否，而是要具備風(fēng)險(xiǎn)洞察力，以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向進(jìn)行審計(jì)，保持職業(yè)懷疑態(tài)度，識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊，提高審計(jì)質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì);財(cái)務(wù)舞弊;風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別

一、引言

上市公司財(cái)務(wù)舞弊案例屢見(jiàn)不鮮，動(dòng)因復(fù)雜，每一次的造假曝光都引起軒然大波，牽連著眾多利益相關(guān)者，造成不好的社會(huì)影響。然而反觀案例，其實(shí)也引發(fā)對(duì)于會(huì)計(jì)事務(wù)所之類(lèi)監(jiān)督和監(jiān)控等外部機(jī)構(gòu)的思考，由于監(jiān)督不到位，工作不嚴(yán)謹(jǐn)，缺乏專業(yè)判斷，而導(dǎo)致諸如此類(lèi)的案件，影響著資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也就成了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境下必然產(chǎn)物。隨著企業(yè)的組織形式和經(jīng)營(yíng)模式不斷創(chuàng)新、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中越來(lái)越多涉及判斷和估計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的可能性大為增加，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀思想指導(dǎo)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和整個(gè)審計(jì)流程，其主要特點(diǎn)可以概括為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于整個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

本文將以Z公司審計(jì)失敗案例展開(kāi)分析和論述。

二、Z公司審計(jì)失敗案例分析

（一） Z公司情況簡(jiǎn)介

Z公司成立于2000年，于2011年上市，以軟件終端為載體，依托互聯(lián)網(wǎng)，提供具有及時(shí)性、專業(yè)性的金融數(shù)據(jù)及分析，是國(guó)內(nèi)領(lǐng)先的互聯(lián)網(wǎng)金融信息服務(wù)供應(yīng)商之一。上市后，Z公司大肆收購(gòu)和擴(kuò)張，嚴(yán)重影響了公司的現(xiàn)金流。2016年7月，Z公司收到證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書(shū)，披露了Z公司捏造財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)失敗的事實(shí)。由于連續(xù)兩年經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳，Z公司于2017年被實(shí)施“退市風(fēng)險(xiǎn)警示”。如今Z公司也不足以與曾經(jīng)勢(shì)均力敵的競(jìng)爭(zhēng)者相提并論，在上市短短六年期間內(nèi)便經(jīng)歷大起大落。

（二）行業(yè)特征以及風(fēng)險(xiǎn)

Z公司所處行業(yè)為互聯(lián)網(wǎng)金融信息服務(wù)行業(yè)，公司的業(yè)績(jī)與市場(chǎng)發(fā)展情況關(guān)系緊密，在市場(chǎng)發(fā)展良好時(shí)，投資者對(duì)于金融信息服務(wù)的需求也就大大提升，相反則業(yè)績(jī)也會(huì)隨著市場(chǎng)的不景氣呈現(xiàn)下降趨勢(shì)。行業(yè)的產(chǎn)品開(kāi)發(fā)專業(yè)性較強(qiáng)，人工成本較大，費(fèi)用支出較高，周期較長(zhǎng)，若投資不當(dāng)，極易造成較大的損失。

互聯(lián)網(wǎng)金融信息服務(wù)行業(yè)相較于傳統(tǒng)行業(yè)而言，大部分的資本都來(lái)自于投資者，固定資產(chǎn)較少，大多數(shù)服務(wù)費(fèi)采取全額收費(fèi)或者較高比例預(yù)收款的方式，在運(yùn)營(yíng)中的收款數(shù)量較大，由于市場(chǎng)環(huán)境變化較快，企業(yè)必須保持良好的流動(dòng)性。由于大多數(shù)企業(yè)屬于輕資產(chǎn)企業(yè)，在向銀行貸款是沒(méi)有足夠的抵押物，大多數(shù)企業(yè)傾向于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)投資、私募基金等方式，吸引投資者，該模式的融資方式下，若監(jiān)管不夠，則極可能產(chǎn)生較大的風(fēng)險(xiǎn)。

（三） Z公司財(cái)務(wù)舞弊手段

通過(guò)Z公司2013年披露的季度報(bào)告和年度報(bào)告，在2013年前三季度利潤(rùn)均為負(fù)的情況下，在第四季度扭虧為盈。經(jīng)證監(jiān)會(huì)調(diào)查，該異?，F(xiàn)象系Z公司財(cái)務(wù)舞弊行為，通過(guò)提前確認(rèn)收入、虛假銷(xiāo)售、減計(jì)成本等手段來(lái)虛增利潤(rùn)，以下將逐一展開(kāi)說(shuō)明。

（四）不當(dāng)確認(rèn)收入

2013年11月，Z公司與某商品交易所簽訂合同，成為該交易所會(huì)員，一次性繳納軟件使用費(fèi)2000萬(wàn)元，另Z公司也為其所提供相關(guān)服務(wù)和產(chǎn)品收取2000萬(wàn)元。于是在12月，Z公司先將這筆錢(qián)匯款給該交易所，第二天，該交易所再這筆款轉(zhuǎn)回至Z公司，同時(shí)Z公司在收到錢(qián)后，扣除稅金，計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。次年，Z公司請(qǐng)?jiān)摻灰姿浜咸峁╉?xiàng)目合作驗(yàn)收確認(rèn)書(shū)，驗(yàn)收日為2013年12月31日，然而事實(shí)是，截至當(dāng)時(shí)合同事項(xiàng)并未履行完成。

在2013年底Z公司還對(duì)價(jià)值3.8萬(wàn)元的軟件產(chǎn)品進(jìn)行了促銷(xiāo)活動(dòng)，并向客戶承諾在來(lái)年的4月之前對(duì)產(chǎn)品不滿意，均可全額退貨。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行收入準(zhǔn)則規(guī)定，Z公司應(yīng)當(dāng)在承諾退貨期限過(guò)后，予以全數(shù)確認(rèn)，然而Z公司在無(wú)法預(yù)計(jì)客戶退貨的可能性的情況下，直接將這筆收入全額確認(rèn)。

（五）減計(jì)成本費(fèi)用

如行業(yè)特征所介紹，互聯(lián)網(wǎng)金融信息服務(wù)行業(yè)對(duì)于員工的專業(yè)性要求較高，因此員工工資水平較高，管理費(fèi)用也相應(yīng)較高。Z公司在2013年底，按規(guī)定應(yīng)將已確定的該年的員工年終獎(jiǎng)于2014年1月發(fā)放并計(jì)入2014年的成本中，對(duì)于2012年部分年終獎(jiǎng)也按照此推遲計(jì)入2013年，這樣相抵相當(dāng)于2013年減少計(jì)入一定的成本費(fèi)用，這顯然是不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，模糊公司2013年的經(jīng)營(yíng)狀況。

三、審計(jì)失敗原因——基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向分析

（一）缺乏風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，未保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度

在會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)Z公司進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，對(duì)于1、Z公司2013年底產(chǎn)品銷(xiāo)售收入大增，期后大量退貨;2、2013年度的年終獎(jiǎng)金額占比當(dāng)年披露的利潤(rùn)總額50%多，且計(jì)入到2014年;這兩種異常情況，審計(jì)人員未引起重視，缺乏職業(yè)懷疑態(tài)度，低谷風(fēng)險(xiǎn)，是導(dǎo)致此次審計(jì)失敗的一大原因。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位

在審計(jì)的過(guò)程中，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境有一定了解，包括被審單位所在行業(yè)的總體情況、監(jiān)管環(huán)境、會(huì)計(jì)政策的選用、戰(zhàn)略目標(biāo)、內(nèi)控等因素。倘若對(duì)被審單位了解程度不夠，審計(jì)程序容易出現(xiàn)執(zhí)行不到位或缺乏針對(duì)性，從而無(wú)法識(shí)別相應(yīng)的問(wèn)題。

從內(nèi)控的角度，Z公司的第一大股東（持股55.58%），與第二大股東（持股5.79%）以及第四大股東（持股2.58%）是兄弟姐妹關(guān)系，三人關(guān)系可定義為一致行動(dòng)人，由此可見(jiàn)Z公司的股權(quán)集中度過(guò)高，并且第一大股東既出任董事長(zhǎng)也擔(dān)任總經(jīng)理職務(wù)。董事長(zhǎng)屬于治理層，總經(jīng)理屬于管理層，Z公司將兩種職務(wù)集中于一人，形成“一股獨(dú)大”的局面，使公司內(nèi)部失去制衡，嚴(yán)重影響董事會(huì)的獨(dú)立性，這樣極易形成內(nèi)部人控制問(wèn)題，增加了企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的可能性。

四、審計(jì)失敗的結(jié)論及啟示

結(jié)合Z公司審計(jì)失敗案例，就風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)分別從審計(jì)人員、事務(wù)所和企業(yè)提出以下建議：

（一）充分了解企業(yè)狀況，提高風(fēng)險(xiǎn)警惕性

審計(jì)人員在審計(jì)企業(yè)之前，應(yīng)充分了解該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)狀況，以及所在行業(yè)的特征和行業(yè)形勢(shì)。案例中互聯(lián)網(wǎng)金融信息服務(wù)行業(yè)，具有投資風(fēng)險(xiǎn)高、人力成本大、企業(yè)發(fā)展與金融環(huán)境密切關(guān)聯(lián)的特點(diǎn)，審計(jì)人員應(yīng)在這些方面重點(diǎn)關(guān)注并投入合理的審計(jì)成本。

（二）增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)

審計(jì)人員應(yīng)將重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)貫穿于整個(gè)審計(jì)工作過(guò)程中。從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估開(kāi)始，重視被審單位在審計(jì)期間涉及的資本運(yùn)作，委派具有足夠?qū)I(yè)能力的審計(jì)師跟進(jìn)審計(jì)，評(píng)價(jià)相關(guān)業(yè)務(wù)在實(shí)施過(guò)程中是否符合相關(guān)規(guī)定。對(duì)于可疑或是異常變動(dòng)的數(shù)據(jù)，施以實(shí)質(zhì)性的分析程序，充分收集證據(jù)，查明原因。審查結(jié)束后，應(yīng)就審計(jì)過(guò)的財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估相一致進(jìn)行復(fù)核，檢查審計(jì)結(jié)果是否反映了企業(yè)經(jīng)營(yíng)的真實(shí)情況，如發(fā)現(xiàn)不足之處或是有遺漏的地方，當(dāng)及時(shí)彌補(bǔ)和執(zhí)行，防范審計(jì)失敗的發(fā)生。

（三）對(duì)于事務(wù)所和企業(yè)的建議

財(cái)務(wù)舞弊事件的曝光，對(duì)于企業(yè)和事務(wù)所而言都是一種損失，都會(huì)收到監(jiān)管部門(mén)的處罰，而對(duì)于企業(yè)而言，為獲利益采取不恰當(dāng)?shù)氖侄?，這嚴(yán)重?fù)p害了企業(yè)形象，也為日后的經(jīng)營(yíng)造成阻力;而對(duì)于事務(wù)所而言，失去公信力，丟失客戶的信任，可能造成一定數(shù)量的客戶流失。

對(duì)于企業(yè)而言，應(yīng)該正確制定經(jīng)營(yíng)發(fā)展計(jì)劃，適時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。完善股權(quán)結(jié)構(gòu)，保證內(nèi)部制衡，實(shí)現(xiàn)執(zhí)行、決策和監(jiān)督三項(xiàng)權(quán)利的分離，加強(qiáng)公司治理，避免“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象，從而造成內(nèi)部人控制問(wèn)題。公司內(nèi)部的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，應(yīng)充分發(fā)揮意見(jiàn)，關(guān)鍵時(shí)刻能夠行使權(quán)力，發(fā)表客觀獨(dú)立的意見(jiàn)。

對(duì)于事務(wù)所而言，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部管理、全面質(zhì)量把控體系，形成完善的質(zhì)量管理機(jī)制、嚴(yán)格要求審計(jì)人員規(guī)范審計(jì)工作，強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員的責(zé)任制，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向教育，以防范審計(jì)失敗的發(fā)生。

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作者簡(jiǎn)介：

謝慧璟（1995.03-），女，安徽，漢，上海大學(xué)，會(huì)計(jì)專業(yè)研究生，研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)。