趙楊

摘 要：資產是企業(yè)發(fā)展的根本，在市場經濟飛速發(fā)展的環(huán)境下，資產面臨的不確定因素也越來越多，如何真實地反映企業(yè)的資產狀況顯得尤為重要。我國資產減值會計在1992年被提出，減值理論至今也有了將近30年的發(fā)展歷程。但是，由于資產減值會計本身的局限性和靈活性使財務人員在處理資產減值時運用了大量的職業(yè)判斷，導致各企業(yè)實務操作中存在差異，甚至有些企業(yè)為了某些目的利用資產減值來粉飾報表、平滑利潤等違法操作給報表使用者提供虛假信息，給資本市場的正常秩序帶來了極大的不利影響。本文首先介紹了我國資產減值的理論概述及其重要意義，分析了實務中常見的資產在實施減值過程中存在的差異，并簡要分析了我國減值會計在財務人員專業(yè)素養(yǎng)較低，不按規(guī)定計提減值準備等方面存在的主要問題，并據(jù)此提出提高財務人員專業(yè)素質，強調濫用資產減值的相關風險，提高準則的可操作性，發(fā)揮企業(yè)內部控制管理的作用，強化資產減值信息披露 ，強化外部監(jiān)督等解決的建議。

關鍵詞：資產減值? 實務運用? 會計信息質量

中圖分類號：F275.1?文獻標識碼：A?文章編號：2096-0298（2020）03（b）--03

1 資產減值理論概述

1.1 資產減值的定義及基本類型

我國財政部頒布的《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》中規(guī)定：資產減值，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。

《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》所涉及的資產通常屬于企業(yè)的非流動資產，具體包括（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資;（2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產;（3）固定資產;（4）生產性生物資產;（5）無形資產;（6）商譽;（7）探明石油天然氣礦區(qū)權益和井及相關設施。由于有關資產的特性不同，其減值會計處理也有所差別，因而適用的具體準則也不盡相同。

1.2 加強資產減值核算與管理的重要意義

隨著市場經濟的飛速發(fā)展，企業(yè)所面臨的經濟環(huán)境瞬息萬變，受到海內外經濟因素的影響越來越深刻，資產的價值也會因為不確定的因素發(fā)生變化，因此加強對資產減值的確認和計量有著十分重要的現(xiàn)實意義。

（1）有助于落實企業(yè)會計準則的規(guī)定。企業(yè)在進行會計核算時，應當遵循謹慎性原則，即要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下對各項資產做出合理的判斷，應當保持必要的謹慎，充分估計到各種風險和損失，不高估資產或收益，也不少計負債或費用。確保資產的真實，符合資產定義（資產是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經濟利益）的要求。

（2）有助于確保企業(yè)資產信息的真實、準確。資產減值的準確核算能使上市主體的資產狀況和經營業(yè)績更加接近真實情況，避免投資者因資產狀況、經營業(yè)績虛高而做出誤判。對企業(yè)經營者來說，加強資產減值核算，有助于管理者更清晰地了解本公司的資產狀況，并針對減值資產及時采取措施，有效防范更大的經營風險，比如，對于應收賬款事前加強信用風險管理，事中控制應收賬款規(guī)模，事后加強客戶溝通，加大應收款的催收力度，控制賬齡較長的應收款比例;對于存貨，合理規(guī)劃存貨的儲備，減少存貨資金占用，降低存貨減值風險;對于長期股權投資，每年至少核實一次，做到對于投資的經濟實體的未來收益心中有數(shù)，針對投資實體的不同情況，采取不同的投資策略。

2 資產減值理論與實務應用差異分析

企業(yè)會計準則對前文提到的各種資產規(guī)定了不同的計提要求，但是實際經濟活動中計提減值準備的情況差異很大，實務中常見資產減值主要包括應收賬款、存貨、商譽、固定資產、無形資產、長期股權投資、商譽等。本部分內容只針對實務中常見的資產減值進行分析。

2.1 應收賬款

準則規(guī)定應收賬款計提的方法包括“余額百分比法”“賬齡分析法”“銷貨百分比法”和“個別認定法”。計提壞賬準備的方法由企業(yè)自行確定，一經確定不得隨意變更。如需變更，經批準后報送有關各方備案，并在會計報表附注中予以說明。在實務中，比較常見的計提方法是按信用風險特征組合計提壞賬準備的“賬齡分析法”和單項金額重大或者雖然不重大，但是涉訴款項、客戶信用狀況惡化的應收款項的“個別認定法”結合使用。但是應收賬款計提比例不統(tǒng)一，不同行業(yè)的計提比例相差很大，甚至同一行業(yè)的上市公司應收賬款的計提比例也不一致。如表1中三家公司同屬于廣播電視信息網絡服務有線電視行業(yè)，壞賬的計提比例一年以內和三年以上的都不相同。另外壞賬計提比例由公司自行確定和調整，使得部分公司變更壞賬計提政策有一定的隨意性，加大了企業(yè)操控利潤的空間。

2.2 存貨

資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。估計存貨的可變現(xiàn)凈值時，需要存貨的售價、至完工時將要發(fā)生的成本、銷售費用和相關稅費等內容，每一項的估計都需要財務人員根據(jù)內外部信息作出專業(yè)的判斷。對于存貨種類較多的企業(yè)，各項估計所耗費的時間和精力也比較大，并且上市公司需要披露季報、半年報和年報。都需要在每個資產負債表日重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值，為財務人員的工作增加了難度。在實際工作中，非上市公司存貨的跌價準備也有一些簡化的處理方法，此方法僅供參考。比如，按存貨的庫齡計提，一年以上的存貨全額計提存貨跌價;此方法簡單易行，但又過于保守，主要適用于產品線單一，產品更新?lián)Q代比較快的企業(yè)。再比如，從存貨庫齡出發(fā)，一年以內的不考慮減值，一年以上的逐個分析，原材料不再使用的全額計提，沒有訂單又不能用于其他項目的存庫商品全額計提，這種方法較第一種方法更加嚴謹，比較客觀尊重實際又便于實施，適用于存貨管理規(guī)范，企業(yè)內控管理完善的企業(yè)。

2.3 長期股權投資

投資方應當關注長期股權投資的賬面價值是否大于享有被投資單位所有者權益賬面價值的份額，可收回金額低于長期股權投資賬面價值的，應當計提減值準備。我國會計準則規(guī)定長期資產減值準備一經計提，不得轉回。因為長期股權投資的賬面價值一般說來比較大，以防止企業(yè)在利潤高的時候計提減值準備，沒有利潤的時候再調整回減值準備而增加利潤。但是實務中，尤其是資本市場上長期股權投資的可收回金額也會變化，導致減值準備也會隨之變化，準則不允許轉回也與企業(yè)的實際情況相違背。

2.4 商譽

所謂的商譽，是看好一家公司發(fā)展，收購者給出一定溢價，收購這家公司。所以，收購成功商譽會促進公司業(yè)績快速增長，但若失敗，則會商譽減值，且可能對經營業(yè)績產生長期不利的影響。商譽減值概念中業(yè)績超預期的股票由于市場信息存在天然不對稱，投資商難以預測商譽是否減值，減值風險隨時可能發(fā)生，由于資產減值準備計提缺乏可靠的信息資料，可回收金額的確定是資產減值中的難點。

3 資產減值管理中存在的主要問題

3.1 高素質財會人才稀缺

雖然會計準則明確規(guī)定了資產減值的確認和計量，為企業(yè)資產減值測試與判斷提供了法律依據(jù)和操作規(guī)范。但是對資產的減值跡象，未來現(xiàn)金流量預測及其方法，折現(xiàn)率的選擇等都需要大量的職業(yè)判斷及專業(yè)的財務知識，這就對財務人員的專業(yè)知識、工作經驗提出了更高的要求。但是在日常的財務工作中，我國高素質財會人才稀缺，會計人員專業(yè)素質普遍偏低，很多會計人員對資產減值存在知識的盲區(qū)，不能獨立完成減值的確認或者隨意計提減值，甚至存在依靠主觀意圖來執(zhí)行資產減值的處理，加上管理層隨意插手財務核算，就更需要財務人員提高專業(yè)技能及職業(yè)道德。

3.2 大額甚至超額計提資產減值準備，操縱財務報表

在實務中，絕大多數(shù)公司都是按著準則要求來規(guī)范操作，但也有一些公司為了規(guī)避退市風險，惡意操控利潤。例如2019年4月26日，鵬起科技發(fā)布2018年巨虧38.10億元的年報，被審計機構出具了無法表示意見的審計報告，*ST鵬起在年報中解釋，巨虧38.10億元，主要是因為計提了34.99億元的資產減值，其中名目包括商譽計提減值準備15.44億元;存貨計提跌價準備9.09億元;其他應收款計提壞賬準備5.34億元;預付賬款計提壞賬準備5.02億元;計提預計負債2.99億元;應收賬款計提壞賬準備0.09億元。通過資產減值的計提和轉回來操縱財務報表，避免企業(yè)利潤表連年虧損，是一些上市公司規(guī)避退市風險的常用手段。

3.3 未按規(guī)定計提減值準備

北京科能騰達通信技術有限公司（簡稱“科能通信”）系科能騰達參股公司?？颇芡ㄐ抛再Y本為900萬元，科能騰達參股比例為41%。由于科能通信長期經營不善，不能清償?shù)狡趥鶆?，?016年12月開始停產并陷入借款合同糾紛和勞動爭議糾紛。截至2018年12月31日，科能騰達長期股權投資期末賬面價值為130.85萬元，本期未計提減值準備。很明顯，科能騰達的長期股權投資已經具有明顯的減值跡象，需要全額計提減值準備。

4 企業(yè)加強資產減值管理的具體措施

4.1 提高會計從業(yè)人員的專業(yè)素質

企業(yè)減值信息的真實性直接受到會計從業(yè)人員能力的影響，會計人員需要努力提高自己的專業(yè)能力，保持對行業(yè)，市場信息的了解，及時準確地做出減值判斷，明確資產減值的會計處理，且對財務管理，資產評估的相關內容有所了解。企業(yè)定期組織員工學習，對會計從業(yè)人員加強財務知識的培訓，了解最新的財務準則規(guī)范，培養(yǎng)不僅能夠財務核算的財務人員，更需要培養(yǎng)具備財務管理能力，熟悉企業(yè)內控，資產評估的復合型背景的財務人員。

4.2 對管理層強調濫用資產減值的相關風險

在實務操作中，不乏利用資金減值來盈余管理的案例，財務人員對此有直接的責任，但是不能忽視企業(yè)管理層在其中的操控作用。一些公司管理層為了IPO、融資、業(yè)績評價等原因，惡意操控資產減值，給報表使用者提供了虛假信息，擾亂了市場經濟的正常秩序，損害了投資者的利益，一些國企領導利用資產減值美化自己的業(yè)績，從而損害了國家和集體的利益。所以需要加強資產減值的重要性宣傳，濫用減產減值操縱報表的將面臨證券管理機構的處罰。

4.3 量化相關標準，減少職業(yè)判斷

盡管各行各業(yè)有著自己的獨特的發(fā)展模式，資產減值也因行業(yè)的不同體現(xiàn)了不一樣的操作模式。資產減值在準則中也是規(guī)定了一個大的框架，具體的操作需要會計人員的專業(yè)判斷，但是現(xiàn)行規(guī)范不是很健全，操作性不強。在準則中應該減少模糊的程式化語言，增加判斷減值的客觀標準，加強資產減值核算中的一致性和明確性。比如，預計未來現(xiàn)金流量的測算方法，折現(xiàn)率的選擇沒有明確的依據(jù)，財務人員會根據(jù)自己的喜好來選擇利用。

4.4 發(fā)揮企業(yè)內部控制管理的作用

第一，完善企業(yè)資產減值的內部控制，做到資產責任到人。比如，存貨的保管、生產由生產部負責;應收賬款由銷售部門負責;固定資產由行政部門負責;長期股權投資由投資部門負責。避免僅靠財務人員的職業(yè)判斷或者拍腦袋來計提。由第一責任人提供測算的第一手資料，財務部門根據(jù)企業(yè)的內外部信息資料計提減值準備。

第二，加強授權審批。企業(yè)應當事先制定減值準備的審批制度，規(guī)定金額的大小由不同級別的管理層審批，對管理層，董事會，股東大會設定不同的審核級別。

第三，還要發(fā)揮企業(yè)內審部門的監(jiān)督作用。內審部門不僅要對減值計提設計有效的內部控制制度，更要對減值計提的有效性進行監(jiān)督。

4.5 強化資產減值信息披露

隨著市場經濟的發(fā)展，越來越多的人會使用財務報告的信息，不僅是表內信息，表外信息也越來越重要。對于資產減值，資產負債表體現(xiàn)的是各項資產的凈額，利潤表體現(xiàn)了當期計提資產減值損失的金額，這就需要在表外列明資產減值的分類，各項資產減值準備的余額、變動情況及原因說明。發(fā)生重大資產減值損失的，應當在附注中披露導致每項重大資產減值損失的原因和當期確認的重大資產減值損失的金額。這些基本的要求一些企業(yè)并不能嚴格地遵守，對一些定量的數(shù)據(jù)能列明，一些描述性的說明就含糊其辭，避重就輕。準則要求披露的這些信息還不全面，建議企業(yè)在披露的財務信息中加入計提或者轉回準備原因、確認方法、說明符合哪些減值跡象，可回收金額與折現(xiàn)率的計算依據(jù)等，加大資產減值信息的公開透明程度，提高會計信息的質量。

4.6 強化外部監(jiān)督

首先，加強外部中介機構的監(jiān)管審計責任，保證中介機構和審計師的獨立性。其次，加大政府監(jiān)督部門的相關法律執(zhí)行力度，對違規(guī)行為通報披露，并采取相應的經濟處罰措施，使企業(yè)忌憚政府監(jiān)管機構，而不敢利用資產減值來操縱財務報表。最后，對于資產減值提供專項的審計，促使企業(yè)資產減值更加的專業(yè)化、規(guī)范化、提高資產減值會計的準確性。

總之，資產減值會計是我國會計準則國際化的重要體現(xiàn)，也是我國經濟發(fā)展國際化的必然選擇。隨著市場經濟的發(fā)展、評估體系的健全、公允價值的合理應用，通過政府、中介機構和我國的財會人員的共同努力，資產減值會越來越能規(guī)范公司的財務工作，發(fā)揮其積極的作用。

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