文 /劉夢茹

“安然事件”發(fā)生后，國內(nèi)外失敗的審計案例頻繁發(fā)生。為此會計、審計行業(yè)專家學(xué)者對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄟM(jìn)行了深入探討，反復(fù)研究風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄔ诶碚撋系目尚行浴１疚氖紫冉榻B了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ膩碓?，而后對其發(fā)展進(jìn)行了概括，最后，提出了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生及面臨的問題和應(yīng)對措施。

從20世紀(jì)90年代開始，國際上相關(guān)行業(yè)對審計基本方法進(jìn)行了全方位研究，最終以被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險的分析為導(dǎo)向的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫳婚_發(fā)了出來。

而近年來審計失敗事件不斷發(fā)生，經(jīng)濟(jì)環(huán)境迅速變化，使審計行業(yè)對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷年P(guān)注越來越多，相關(guān)理論也在不斷發(fā)展。

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?/h2>

（一）傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ挠蓙?/h3>

在審計剛開始發(fā)展時，企業(yè)的組織相對簡單、業(yè)務(wù)大多單一,注冊會計師的進(jìn)行審計時采用詳細(xì)審計方法，主要檢查會計憑證和賬簿的正確與否，從而發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊。

19世紀(jì)后期，企業(yè)規(guī)模隨著世界經(jīng)濟(jì)迅速的發(fā)展的而不斷擴大，組織愈加復(fù)雜，股權(quán)市場興起。在股份制公司的財務(wù)報表中，投資者們開始重視可以反映投資回報率和企業(yè)盈利能力的利潤數(shù)據(jù)。企業(yè)的投資者及潛在投資者要求企業(yè)提供財務(wù)報告。由此，在進(jìn)行審計使注冊會計師開始著重檢查企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表，從而判斷企業(yè)提供的財務(wù)報表數(shù)據(jù)是否真實和公允的。隨著企業(yè)規(guī)模日益擴大，企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動復(fù)雜化，交易事項多樣化，于是抽樣審計逐漸完全取代詳細(xì)審計。之后注冊會計師將審計的切入點投向企業(yè)的管理制度，結(jié)合內(nèi)部控制，設(shè)計合理并且能有效執(zhí)行的內(nèi)部控制程序為會計報表的可靠性提供保證，以防止重大錯誤和舞弊的發(fā)生，極大地提高了審計效率。

為了避免審計受到企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險因素的影響，注冊會計師設(shè)計出了審計風(fēng)險模型，可切實將審計風(fēng)險降至可接受的水平。審計風(fēng)險模型是指“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險X控制風(fēng)險X檢查風(fēng)險”，它避免了進(jìn)行審計時以制度為基礎(chǔ)進(jìn)行抽樣帶來的隨意性，也解決了審計的資源分配問題。1983年,美國審計準(zhǔn)則委員會將其寫入審計準(zhǔn)則。此種審計方法稱為“風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā?，也被稱為傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

（二）傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ娜毕?/h3>

第一，傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴扇『喕脑瓌t，它假定注冊會計師僅通過對會計報表賬戶層面各種認(rèn)定的結(jié)果，就可以對會計報表公允與否發(fā)表意見提供充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。

第二，在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型下，會計報表重要錯報風(fēng)險轉(zhuǎn)化為審計風(fēng)險，并且審計風(fēng)險滿足：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險X控制風(fēng)險X檢查風(fēng)險，但是使用此公式要以固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險之間相互獨立為前提，但在實際中企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境會在不同程度上影響控制風(fēng)險和固有風(fēng)險，而且控制風(fēng)險和固有風(fēng)險兩者還彼此影響。

第三，傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴捎玫膶徲嬎悸肥亲韵露?，大部分情況下平均分配審計資源，這導(dǎo)致審計重點不突出，造成從而審計資源的極大浪費。

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?/h2>

（一）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ漠a(chǎn)生環(huán)境

20世紀(jì)80年代以后，全球市場急速變化，科學(xué)技術(shù)快速更新，企業(yè)與其面臨的內(nèi)外部環(huán)境之間的聯(lián)系急劇增強，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)外部的經(jīng)營風(fēng)險會迅速反映在財務(wù)報表上，轉(zhuǎn)化為會計報表錯報的風(fēng)險。在此環(huán)境下被審計單位變成了社會的一個組成部分而并不是一個孤立的主體，這表明被審計單位不能和其所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境隔離。20世紀(jì)末期，社會屬性改變?yōu)樾畔⑸鐣c知識經(jīng)濟(jì)，與此相對應(yīng)的是在企業(yè)管理中，戰(zhàn)略管理思想的作用越來越大，會計報表的風(fēng)險轉(zhuǎn)變成了與企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險與經(jīng)營環(huán)節(jié)風(fēng)險相關(guān)的副產(chǎn)品。要求注冊會計師衡量審計風(fēng)險時，首先要了解企業(yè)發(fā)展所依賴的內(nèi)外部環(huán)境和制定的相應(yīng)發(fā)展戰(zhàn)略及風(fēng)險與控制程序。

（二）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ奶剿?/h3>

為應(yīng)對進(jìn)入信息社會和知識經(jīng)濟(jì)所帶來的挑戰(zhàn)，審計界開始研究新的審計方法。比較典型的有：1997年，畢馬威研究小組提出畢馬威的RIP審計模式，此審計方法先采用自上而下和自下而上相結(jié)合的方式理解企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境，而后以運用五個原則：風(fēng)險評估、經(jīng)營環(huán)節(jié)分析、戰(zhàn)略分析、業(yè)績計量和持續(xù)提高分析企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，從而得出有關(guān)企業(yè)剩余風(fēng)險的結(jié)論以及對審計的影響，然后用剩余風(fēng)險指導(dǎo)實質(zhì)性測試完成審計工作?？梢哉f，畢馬威RIP審計模式指出了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷淖铌P(guān)鍵的內(nèi)容。安永會計師事務(wù)所開發(fā)的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒麨椤皩徲媱?chuàng)新”，并形成了對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境進(jìn)行分析的系統(tǒng)方法即BEAT。在此基礎(chǔ)上，安永形成了全球?qū)徲嫹椒?。而其他大的會計師事?wù)所如安達(dá)信會計師事務(wù)所、普華永道會計師事務(wù)所和德勤會計師事務(wù)所也在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǚ矫嬗兴删?，他們開發(fā)的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹謩e名為“經(jīng)營審計”“普華永道審計方法”“AS/2”?？偢爬ǖ貋碚f，目前在審計中，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄒ呀?jīng)逐漸全面推廣。

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的主要問題及對策

（一）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的主要問題

1.尚未形成有效的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?/p>

雖然現(xiàn)在在風(fēng)險導(dǎo)向方面，研究人員做出了很多的探索，但進(jìn)行審計時仍然存在著較大的審計風(fēng)險。在審計過程中有一些注冊會計師忽視交易及賬戶的實質(zhì)性檢測，只著重分析企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略和組織結(jié)構(gòu)，還有一些忽視對內(nèi)部控制有效性的分析和檢測，一味強調(diào)對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的分析。而且會計師事務(wù)所面對的客戶通常來自各行各業(yè)，彼此之間差異巨大，因此不存在審計的萬能方法。因此目前企業(yè)根據(jù)自身發(fā)展?fàn)顩r和所處的環(huán)境設(shè)計適合本企業(yè)的導(dǎo)向?qū)徲嫹桨甘直匾?/p>

2.審計成本的提高問題

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤┖芸赡軙岣邔徲嫵杀?。原因在于相比于其他審計方法，實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞谟媱澕翱刂茰y試階段需要了解被審計單位的事項和環(huán)境的范圍大大地擴大，導(dǎo)致在收集整理審計資料、分析評估及量化審計風(fēng)險方面的工作量及難度加大。另外現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙趯徲嬤^程的各個步聚中都涉及到審計風(fēng)險的概念，這要求審計人員一旦發(fā)現(xiàn)問題，就要對相關(guān)領(lǐng)域重新進(jìn)行審計，從而加大了審計的成本。

（二）現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的對策

1.構(gòu)建完善的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?/p>

現(xiàn)代審計模式已基本成型。目前，審計創(chuàng)新應(yīng)作為審計理論和實務(wù)方面發(fā)展的重點。關(guān)注企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃和運營流程，充分認(rèn)識理解企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險，改進(jìn)現(xiàn)代審計模式。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況開發(fā)有利于本企業(yè)發(fā)展的審計方法，力圖做到審計效率和質(zhì)量同時提高。

2.完善審計程序、提供增值服務(wù)合理提高審計收費

對會計師事務(wù)所來說，應(yīng)更加注重對重大錯報風(fēng)險的評估，完善審計策略，減少不必要的審計程序，在確保審計質(zhì)量的前提下盡可能合理有效的降低審計成本。另外，還應(yīng)注重應(yīng)為客戶提供多樣的增值服務(wù)，例如注冊會計師在審計過程中，可以結(jié)合對企業(yè)的了解和專業(yè)知識為被審計單位建立風(fēng)險管理制度提出建議。使客戶明白注冊會計師在完成審計工作的同時，也可以為其帶來高質(zhì)量的增值服務(wù)，這樣就可以分散客戶對相對較高的審計收費的關(guān)注，進(jìn)而事務(wù)所就可以合理的提高審計工作的相關(guān)收費。

結(jié)語

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N新的基本審計方法，在理論與實務(wù)中已經(jīng)表現(xiàn)出了其科學(xué)性與有效性。為促進(jìn)我國審計事業(yè)的健康蓬勃發(fā)展，提高審計質(zhì)量和審計效率，我們應(yīng)積極研究探討關(guān)于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷幕纠碚撆c實務(wù)方法，在實踐中將高質(zhì)量的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫿Y(jié)合我國及我國企業(yè)的實際情況逐步推廣，并且可以根據(jù)我國對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ奶骄砍晒?，對審計?zhǔn)則作出相應(yīng)的修訂。