聶晶

（哈爾濱市雙城區(qū)稅務(wù)局，黑龍江 哈爾濱 150100）

一、在當前的稅收環(huán)境下，基層稅務(wù)機關(guān)的稅收執(zhí)法風險主要有以下三個方面

（一）越權(quán)執(zhí)法

首先，執(zhí)法主體越權(quán)，主要是超越級別權(quán)限，即基層執(zhí)法人員在執(zhí)法過程中超越自身權(quán)限行使了應(yīng)當由上級稅務(wù)行政主體行使的權(quán)限。主要表現(xiàn)在稅務(wù)執(zhí)法審批環(huán)節(jié)，例如稅務(wù)行政處罰，縣區(qū)一級的最終審批權(quán)在管理分局長，但部分分局長將這項工作交給下屬。其次是不具備執(zhí)法資格的人員行使稅收執(zhí)法權(quán)。在稅務(wù)部門，外聘人員和工勤編制人員是不具備稅收執(zhí)法資格的，但是在實際稅收征管活動中，他們?nèi)匀辉谶M行稅收執(zhí)法。其次，管轄范圍越權(quán)。主要表現(xiàn)為超越區(qū)域權(quán)限管轄，例如：企業(yè)在異地購買房產(chǎn)，注冊經(jīng)營地稅務(wù)機關(guān)卻要求企業(yè)在注冊地繳納房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。

（二）違規(guī)執(zhí)法

在稅收執(zhí)法過程中沒有嚴格遵守行政程序。違規(guī)執(zhí)法的主要表現(xiàn)為：首先，缺少某些步驟。在實際認定過程中，電話催報無效的納稅人大都會被直接認定為非正常戶，缺少了實地核查步驟。其次，執(zhí)法環(huán)節(jié)順序顛倒。在具體的稅收征管過程中，基層稅務(wù)人員大都比較注重線上流程，對線下流程相對來說重視度不夠，因此在責令限期改正或者進行稅收行政處罰時，很多都是做完線上流程，紙質(zhì)文書出具滯后，有的還是后期補打的，受送達人簽字也有代簽的現(xiàn)象.

（三）執(zhí)法依據(jù)運用不當

首先，執(zhí)法依據(jù)缺乏權(quán)威性。某些地方規(guī)范性文件與稅法相抵觸，在稅收執(zhí)法中，基層稅務(wù)人員無論是依據(jù)地方的規(guī)范性文件執(zhí)法，還是根據(jù)稅收法律、法規(guī)的有關(guān)規(guī)定執(zhí)法，都會引發(fā)稅收執(zhí)法風險。其次，稅法更新不及時。在執(zhí)法過程中，有部分稅務(wù)人員依經(jīng)驗辦事，將已被廢止的法律法規(guī)引為執(zhí)法依據(jù)。最后，自由裁量權(quán)行使不當。在實際工作中，稅收執(zhí)法人員的法律素養(yǎng)存在差異，對同一涉稅行為的理解不同，最終對稅法的執(zhí)行也就不盡相同，也就導致自由裁量權(quán)行使不當。

二、分析其成因，主要有以下三個方面

（一）稅收法律體系不健全

首先，缺少一部稅收基本法。一套完整的法律體系，需要一部居于“母法”地位的基本法。它應(yīng)當是一部關(guān)于稅法體系建設(shè)的綱領(lǐng)性文件。由于種種原因，我國并沒有這樣一部稅法。由于基層稅收工作的復雜性，在一線的稅收工作中是不可能保證每個具體的行為都能找到對應(yīng)的法律依據(jù)，這時就需要稅收基本法的支撐，依據(jù)其原則進行處理。其次，執(zhí)法依據(jù)不權(quán)威。目前的稅收法律法規(guī)，權(quán)威的法律較少，更多是行政法規(guī)，甚至是政府相關(guān)部門的規(guī)范性文件。同時，有些規(guī)范性文件并不“規(guī)范”，有些規(guī)范性文件甚至與上位法相沖突，使一線執(zhí)法人員無所適從。

（二）基層稅務(wù)機關(guān)對執(zhí)法程序不夠重視

長久以來，由于基層稅務(wù)機關(guān)在考核方面，更注重實體法的遵守情況，使基層干部認識不到執(zhí)法程序的重要性。然而隨著社會的發(fā)展，這樣的管理方式已經(jīng)不適合現(xiàn)在的稅收環(huán)境，隨著依法治稅的理念不斷推廣，納稅人的權(quán)利意識和法律觀念越來越強，他們現(xiàn)在關(guān)注的不僅僅是納稅的結(jié)果，同時也密切關(guān)注著稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法的全過程。在這種稅收環(huán)境下，稅收執(zhí)法中的任何違規(guī)行為，都會給稅收執(zhí)法工作帶來不可預(yù)知的風險。

（三）基層稅務(wù)人員法律素質(zhì)不高

首先，具備法律專業(yè)知識的基層稅務(wù)干部儲備不足。這主要與過去基層稅務(wù)機關(guān)錄用干部的方式有關(guān)：一是稅校畢業(yè)生。鑒于當時的工作需要，稅校的課程設(shè)計多以財會為主，對法律方面的涉及較少；二是軍轉(zhuǎn)干部，這部分人員的稅收知識主要通過工作實踐和后期培訓來充實，法律專業(yè)知識則因為缺乏有效的學習途徑而難以充實；三是子承父業(yè)，目前稅務(wù)機關(guān)內(nèi)的很多干部都是通過“接班”進入稅務(wù)系統(tǒng)的，法律專業(yè)知識儲備不足。其次，基層稅務(wù)機關(guān)工作任務(wù)繁重。近年來，雖然基層稅務(wù)機關(guān)一直著力推進稅收法治化建設(shè)，但日益增長的組織收入任務(wù)帶給基層稅務(wù)機關(guān)的壓力越來越大?；鶎痈刹糠芍R提升空間時間有限，這在一定程度上妨礙了基層干部法律素質(zhì)的提升。

三、鑒于當前的稅收大環(huán)境，我認為可以從以下三個方面著手來控制基層稅務(wù)機關(guān)稅收執(zhí)法風險

（一）健全稅收法律體系

首先，建立稅收基本法。稅收基本法作為稅收法律的“母法”，在稅法體系中應(yīng)具有絕對的權(quán)威，因此應(yīng)該有全國人大來進行立法和修改。稅收基本法的立法目的是為了指導、規(guī)范、協(xié)調(diào)各單行稅法，其立法宗旨在于說明我國稅收制度的根本原則。所以其內(nèi)容應(yīng)至少包括以下幾個方面：1.稅收基本概念及其性質(zhì)和要素。2.稅務(wù)組織機構(gòu)及其權(quán)利義務(wù)。3.納稅人的權(quán)利與義務(wù)。4.稅收基本原則。5.稅收立法權(quán)。6.稅收立法程序。其次，健全各稅種立法。目前，我國在征稅種18個，通過全國人大立法的只有6個，程序法方面只有《中華人民共和國稅收征收管理法》，其他12個稅種尚未通過人大立法。隨著稅制改革和依法治稅的不斷深入，提高單行稅法的立法層次，健全程序法已經(jīng)刻不容緩。最后，嚴格審查涉稅文件的合法性。每一個涉稅文件在印發(fā)前都應(yīng)嚴格審查，以確保下位法與上位法不發(fā)生沖突。

（二）增強基層稅務(wù)機關(guān)對執(zhí)法程序的重視度

首先，增強基層干部對程序法的認識。基層稅務(wù)機關(guān)可以將相關(guān)程序法印發(fā)給基層干部，并組織案例學習、培訓和考核。其次，將執(zhí)法程序遵從度列入考核標準。征求專業(yè)人士意見，將執(zhí)法程度遵從度列入考核標準。最后，強化對執(zhí)法程序的監(jiān)督力度。強化督察內(nèi)審的監(jiān)督職責，為該部門配置足夠的專業(yè)人員，以保障其將監(jiān)督執(zhí)法程序作為日常工作。

（三）提高基層稅務(wù)人員法律素養(yǎng)

首先，提高法律專業(yè)畢業(yè)生的錄取比例。更多的招錄具有法律專業(yè)知識背景的基層人員，在他們?nèi)肼毢螅瑸槠涮峁┌l(fā)揮專業(yè)特長的空間和機會，以勉勵其他干部養(yǎng)成法律意識。其次，調(diào)整培訓方案。設(shè)置法律知識培訓課程時，要因材施教，對年輕的和學歷較高的干部，設(shè)置立法原則和稅法基礎(chǔ)理論等課程，對于年齡較大和學歷偏低的干部，要從實踐出發(fā)，可以設(shè)置案例分析等課程。最后，選拔法律專業(yè)人才。通過考試的方式在基層干部中選拔出優(yōu)秀的稅收法律人才，對這部分人才進行考核、備案，為可能發(fā)生的稅收執(zhí)法風險做準備。