陳子強

[摘 要]資產(chǎn)負債觀和綜合收益觀的存在及發(fā)展給企業(yè)的會計報表帶來了較大的影響，新的會計準則將綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀都列為了新會計準則機制的重要內(nèi)容，近年來，學(xué)術(shù)界對綜合收益觀和資產(chǎn)負債觀使用的頻率較高，對兩者的概念解讀與使用都存在了較大的差別，文章以歷史的淵源作為出發(fā)點，探討綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀的真正內(nèi)涵及進行合理使用的方法，對兩者的區(qū)別作了詳細地分析，希望能夠為之后對資產(chǎn)負債觀及綜合收益觀的研究提供一定的參考資料。

[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)負債觀;綜合收益觀;會計

[中圖分類號]F233

1 引 言

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)濟社會活動也越來越頻繁，規(guī)模不斷擴大，企業(yè)間的競爭也日趨激烈，對于企業(yè)來說，客觀并真實地反映當下的財務(wù)會計情況是至關(guān)重要的內(nèi)容，而這些財務(wù)會計內(nèi)容的反映是通過財務(wù)會計的報表來展現(xiàn)的，編制企業(yè)的財務(wù)會計報表工作比較復(fù)雜，又加上許多企業(yè)都向集團公司方向發(fā)展，財務(wù)會計的報表需要進行合并，這就不僅是對各成員公司財務(wù)會計的報表進行簡單地匯總，還需要在統(tǒng)一的核算方式、核算周期等基礎(chǔ)上生成的數(shù)據(jù)報表，能夠宏觀地把握整個企業(yè)的財務(wù)情況，在這種背景下，綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀被廣大企業(yè)所認可，影響著企業(yè)的財務(wù)會計管理工作，并且涉及了財務(wù)會計管理工作的各方面，產(chǎn)生了較大的影響。

2 綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀的區(qū)別

最近幾年來，國際國內(nèi)的專業(yè)組織相繼提出了企業(yè)綜合收益的觀點，國際會計組織早在2007年9月就正式提出了綜合收益的相關(guān)概念，并且在企業(yè)利潤表格中加以體現(xiàn)。為了與國際準則接軌，并結(jié)合我國經(jīng)濟社會發(fā)展的實際，國家財政部門在2009年6月公布了相關(guān)準則的具體解釋辦法，要求上市企業(yè)在利潤表格中的“每股收益”項目下增加其他綜合收益和總計綜合收益兩個項目。當年12月又發(fā)布了針對上市公司和非上市公司做好企業(yè)年報的具體要求，進一步細化強調(diào)了其他綜合收益項目的格式要求。從以上的分析中不難看出，在綜合收益觀念的指引下，我國的資產(chǎn)負債觀和綜合收益觀正在深度融合，因此有必要對兩者的區(qū)別加以深入分析。

簡而言之，不管是資產(chǎn)負債觀還是綜合收益觀，兩者本質(zhì)上都是企業(yè)確認和計算收益的方法，兩者的主要不同之處在于依據(jù)的價值流動角度不同。資產(chǎn)負債觀是通過存量的價值在特定期間從頭到尾的變動來確定企業(yè)在這段時間的收益，綜合收益觀則是根據(jù)特定期間的價值流向角度來確定企業(yè)該期間的收益情況。因為兩種理論側(cè)重的價值流動角度不同，所以得出的收益信息也具有不同的含義，資產(chǎn)負債觀得出的收益數(shù)據(jù)更側(cè)重企業(yè)負債規(guī)模的變化，能較為準確反映企業(yè)資金財富的變動;運用綜合收益觀得出的信息能夠更科學(xué)反映企業(yè)某個時期的經(jīng)營業(yè)績，能夠很好地作為考核的依據(jù)，假設(shè)在經(jīng)濟環(huán)境沒有發(fā)生變動的理想狀態(tài)下，這兩種方法最終得出的收益應(yīng)該是一致的。

當沒有經(jīng)濟環(huán)境的變化對資產(chǎn)與負債的持有價值進行干擾時，那么這兩種觀念在核算收益時只需要從資產(chǎn)與負債這兩個要素的實際成本出發(fā)就能滿足需要，所以它們得出的結(jié)果是一樣的。但是從現(xiàn)實情況來看，經(jīng)濟環(huán)境每時每刻都在發(fā)生變化，國際的市場環(huán)境更是一直處于變動中，外匯和利率更是一直在波動之中。外部因素的變動導(dǎo)致了企業(yè)所持有的資產(chǎn)的價值發(fā)生的變化，現(xiàn)在的實時價值完全不同于以往的歷史成本，因此在賬期末資產(chǎn)的實際價值便不等于該賬期企業(yè)的費用歷史成本的剩余數(shù)額，在財務(wù)賬期末資產(chǎn)價值應(yīng)該反映的是當時當?shù)氐膶嶋H價值;但與之形成對比的是，企業(yè)在統(tǒng)計收益與成本上仍然采用歷史成本來衡量，這就使得兩種方法得出的結(jié)果出現(xiàn)差異。由此可知，外部環(huán)境的變化必然會對會計理論施加影響，資產(chǎn)負債觀與綜合收益觀的差別最終會體現(xiàn)在會計準則的制定上。

3 綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀的應(yīng)用

3.1 會計目標確定方面的應(yīng)用

資產(chǎn)負債觀要求企業(yè)的財務(wù)報表應(yīng)該以資產(chǎn)負債表為主體，利潤表格則居于次要地位，財務(wù)報表的主要作用是為了向投資者說明與資產(chǎn)負債有關(guān)的收益情況。資產(chǎn)負債表中的信息是著眼未來的發(fā)展來統(tǒng)計的，通過核算資產(chǎn)跟負債在未來的現(xiàn)金流量值來解釋資產(chǎn)和負債對企業(yè)未來的影響，因此，資產(chǎn)負債觀下得出的信息能夠幫助股權(quán)及債權(quán)投資人對企業(yè)將來的現(xiàn)金流的規(guī)模、時間、流向等進行較大準確概率的估計，有利于投資人在資本市場的決策。綜合收益觀則認為，企業(yè)的財務(wù)報表應(yīng)以利潤表格為主，資產(chǎn)負債表等其他表格則處于輔助地位。由于企業(yè)是按照歷史成本或者權(quán)責(zé)發(fā)生制等基本原則來核算各項費用和成本的，所以利潤表格中的信息主要體現(xiàn)企業(yè)在該賬期的經(jīng)營業(yè)績，它是當前期間的直接體現(xiàn)，而不考慮未來的因素，這樣的信息更適合企業(yè)所有人對經(jīng)營管理團隊的績效考核做出評價。

3.2 會計要素選擇上的應(yīng)用

資產(chǎn)負債觀要求把資產(chǎn)和負債這兩項會計要素放在首位，然后根據(jù)資產(chǎn)和負債要素的變化去定義其他的會計要素。也就是說，資產(chǎn)和負債是最主要的會計要素，從國家現(xiàn)行的各類會計準則上看，更多的是體現(xiàn)這種特征，先是定義資產(chǎn)和負債，并在它們的概念中加入了預(yù)期對未來的影響。綜合收益觀則不同，在六項會計要素里面，它認為收入和費用最為關(guān)鍵，必須先定義這兩項因素，以此為基礎(chǔ)來定義企業(yè)利潤，它更關(guān)注收入和費用之間的比例關(guān)系及最終的利潤成果。

3.3 會計計量方面的應(yīng)用

資產(chǎn)負債觀側(cè)重面向未來來統(tǒng)計資產(chǎn)，引入了多項計量屬性，比如公允價值、將來現(xiàn)金流量等。它還要求通過全面收益的視角來體現(xiàn)企業(yè)各項交易和決策的本質(zhì)和影響，并據(jù)此統(tǒng)計該賬期的收益。總而言之，它的計量側(cè)重點在資產(chǎn)。綜合收益觀則更加強調(diào)歷史成本視角的計量屬性，目的是為了保證財務(wù)信息的準確可靠，但無法提現(xiàn)會計信息的相關(guān)性，雖然也對資產(chǎn)進行計量，但是往往會服務(wù)屈從于收益的統(tǒng)計，比如核算當財務(wù)賬期內(nèi)產(chǎn)生的支出中可以作為費用的數(shù)量，剩余的部分才會當作資產(chǎn)。

4 綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀未來的發(fā)展策略

4.1 明確資產(chǎn)負債觀的理念

資產(chǎn)負債觀在企業(yè)的財務(wù)會計體系及整體的發(fā)展中有著重要的作用，因而需要企業(yè)在日常的經(jīng)營運行中要樹立資產(chǎn)負債觀的理念，從而保證資產(chǎn)負債表在一個企業(yè)的經(jīng)營與財務(wù)管理中的關(guān)鍵地位，傳統(tǒng)的收入費用觀以歷史成本、配比和權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，忽視了內(nèi)外部環(huán)境對資產(chǎn)負債價值的變動影響，僅是對企業(yè)的賬面業(yè)績進行數(shù)據(jù)分析，對會計信息缺乏相應(yīng)地分析，對資產(chǎn)負債觀的明確，需要消除傳統(tǒng)的收入費用觀的歷史影響，在進行會計的核算與財務(wù)的分析時從各項數(shù)據(jù)入手，對本質(zhì)進行研究，注重對每項財務(wù)會計活動所產(chǎn)生的影響與結(jié)果進行界定，并分析其變動的情況，同時，確立資產(chǎn)負債觀，還需要企業(yè)將管理的目標由追求經(jīng)濟利益的最大化轉(zhuǎn)為企業(yè)綜合價值的最大化，通過強化管理、技術(shù)創(chuàng)新、提升效率等方式力求提升企業(yè)的綜合價值，進而從資產(chǎn)負債表中發(fā)掘企業(yè)的潛在價值。另外，對資產(chǎn)負債觀的明確，還應(yīng)改變傳統(tǒng)的以利潤為核心的考核，將所有者權(quán)益加入到考核的指標中去，以推動企業(yè)優(yōu)化產(chǎn)業(yè)與資本的結(jié)構(gòu)，提升決策的水平，著眼于企業(yè)長期的戰(zhàn)略發(fā)展計劃，促進企業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。

4.2 用綜合收益觀理解企業(yè)的利得與損失

目前，我國的會計準則也隨著內(nèi)外部環(huán)境的變化在不斷地完善與調(diào)整，并逐漸與國際的會計準則進一步接軌，在制定新的會計準則時，綜合收益觀思想也已深入到其中，在綜合收益觀中，除了投資數(shù)，所有本期已確認的相關(guān)權(quán)益的變動在納入到資產(chǎn)負債表中的權(quán)益部分前要在損益表中進行報告，綜合收益觀下，確定綜合收益是以資產(chǎn)與負債的變動為基礎(chǔ)的，因而所確認的綜合收益可能是已經(jīng)實現(xiàn)了的，也可能是沒有實現(xiàn)的，但是利得與損失都是企業(yè)綜合收益的重要部分，因此，企業(yè)的相關(guān)人員應(yīng)當切實樹立綜合收益觀，從綜合收益的角度去理解企業(yè)的利得與損失，為此，財政部提供了相應(yīng)的政策支持，發(fā)布規(guī)范要求企業(yè)增加綜合收益匯總及其他綜合收益兩個項目于利潤表中，這就從政策上逐漸向綜合收益觀去靠攏，為企業(yè)落實綜合收益觀提供政策支持。

4.3 將綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀結(jié)合運用

我國的資本市場在發(fā)展中也日漸成熟，投資者們都希望獲得更多相關(guān)的企業(yè)信息，從而保證投資的決策更為科學(xué)有利，因而會計的核算計量方式也根據(jù)外部的環(huán)境變化，逐漸向資產(chǎn)負債觀與綜合收益觀去傾斜，資產(chǎn)負債觀所提供的財務(wù)會計信息是面向未來的發(fā)展，但是未來會有什么樣的變化是不確定的，因而利用資產(chǎn)負債觀就比較依賴預(yù)測的方式，這就讓資產(chǎn)負債觀下的財務(wù)會計信息容易受到主觀因素的影響，就會產(chǎn)生一定的誤差與差異，在西方，一些發(fā)達國家已經(jīng)出臺了相關(guān)的法規(guī)政策來保證財務(wù)會計信息的真實性，加大了對提供虛假財務(wù)會計信息懲處的力度。另外，資產(chǎn)負債觀對預(yù)測的過度依賴，會增加企業(yè)管理者訴訟的風(fēng)險，因而在現(xiàn)在的市場經(jīng)濟環(huán)境下，單獨利用資產(chǎn)負債觀是存在一定風(fēng)險的，應(yīng)當綜合運用綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀去確認收益，與之相應(yīng)地，會計的計量及原則也發(fā)生了一系列的變化，我國新修訂的會計準則也提出了對綜合收益的運用便是這種變化的一種體現(xiàn)，綜合運用綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀去開展財務(wù)會計的工作，所得出的財務(wù)會計信息必將為各方提供更為可靠且動態(tài)的參考依據(jù)，為企業(yè)綜合價值的提升奠定基礎(chǔ)。

5 結(jié) 論

伴隨著我國經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，會計工作的環(huán)境也發(fā)生了較大的變化，為了適應(yīng)各種變化就需要進行持續(xù)的創(chuàng)新，進而推進經(jīng)濟社會的持續(xù)協(xié)調(diào)發(fā)展，構(gòu)建一個互動的良性循環(huán)體系，促進會計準則的一致性與國際化，提升國家間財務(wù)會計信息的透明度與可比性。同時，在經(jīng)濟全球化發(fā)展的背景下，國家間的會計準則將逐漸往同一個方向去靠攏，這也是發(fā)展的必然結(jié)果，目前我國在會計信息數(shù)據(jù)的處理上注重對收入費用觀的運用，之后將逐漸轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負債觀與綜合收益觀，在這一方式轉(zhuǎn)變的過程中，應(yīng)確立一個合理的落腳點作為會計準則的理念引導(dǎo)，根據(jù)我國經(jīng)濟社會的實際發(fā)展狀況，去進行具體的分析，目前綜合收益觀與資產(chǎn)負債觀已在企業(yè)中得到了廣泛應(yīng)用，同時也獲得了極大的認可，企業(yè)的財務(wù)會計管理工作也因此產(chǎn)生了較大的變化，未來這兩種方式將會產(chǎn)生更深的影響。

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