趙晴

摘 要：伴隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，收入舞弊的方法也更加隱蔽和多樣化。為準確辨別會計信息的真實性以及保護投資者免于被虛假的財務信息所誤導，重點分析了我國企業(yè)收入舞弊的動機、方法以及針對企業(yè)收入舞弊行為應采取的審計策略，以期為廣大會計信息使用者清晰認識企業(yè)收入舞弊行為提供經(jīng)驗借鑒。

關(guān)鍵詞：收入舞弊;舞弊動機;舞弊方法;審計策略

中圖分類號：F239? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2019）20-0176-02

收入不僅是企業(yè)的主要資金來源，同時也是評價企業(yè)經(jīng)營狀況好壞的一個重要指標。伴隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)所涉及的業(yè)務內(nèi)容及結(jié)算方式也變得更加繁雜，收入舞弊行為層出不窮，其手法也更加的隱蔽和多樣化。虛假財務信息擾亂了市場秩序，影響了市場資源的有效配置，威脅到了我國經(jīng)濟的發(fā)展。因此，在目前我國經(jīng)濟新常態(tài)下，研究收入舞弊的動機、方法以及收入舞弊的審計策略是很有必要的。

一、收入舞弊的動機

（一）取得上市資格，穩(wěn)定業(yè)績

目前我國的《公司法》及《股票發(fā)行與交易管理暫行規(guī)定》等相關(guān)法律法規(guī)對上市公司準入條件，特別是公司上市的相關(guān)財務指標提出了更高的要求，單就公司上市前三年的利潤指標要求就使許多準備上市的公司感到十分的頭疼，許多業(yè)績不佳的公司很難滿足上市要求。因此，為了上市，這些公司可能會通過采取收入舞弊的方法以達到其上市要求。一些上市公司在上市前財務狀況不錯，但上市后的前幾年公司的首要任務是保證其利潤較之前年份穩(wěn)定增長，以避免引起相關(guān)機構(gòu)的關(guān)注和調(diào)查。公司上市后若因環(huán)境因素發(fā)生劇烈變化影響了公司年度利潤，其可能會通過采取虛增收入的方法以達到其業(yè)績穩(wěn)定增長的目的。

（二）滿足市場及特定的監(jiān)管要求

企業(yè)進行收入舞弊可能是為了在一定程度上滿足市場及一些特定的監(jiān)管要求。如滿足金融分析師對公司在合資企業(yè)市場的期望，或滿足監(jiān)管機構(gòu)設定的某些行為的先決條件的“閾值”指標，以及為了滿足銀行發(fā)放貸款的指標要求從而虛構(gòu)收入和利潤。金融機構(gòu)發(fā)放貸款主要以控制貸款風險為出發(fā)點，對企業(yè)部分主要財務指標進行評估，將貸款資金提供給財務狀況良好的企業(yè)，以確保貸款資金的安全性。為滿足銀行所設定的標準，企業(yè)會通過粉飾財務報表，虛增收入和利潤的舞弊方法以獲取信貸資金。

（三）逃避稅收，轉(zhuǎn)移利潤

銷項稅是在銷售收入發(fā)生的前提下產(chǎn)生的，如果沒有銷售收入，銷售稅金則無從談起。而利潤是所得稅產(chǎn)生的基礎，若公司虧損，則無須繳納企業(yè)所得稅。因此，為避免少交稅或者不交稅，企業(yè)會通過各種方法少計收入，轉(zhuǎn)移利潤。

（四）謀取以業(yè)績?yōu)榛A的私人利益最大化。

目前我國的薪酬設計和評估體系還不夠完善，利益驅(qū)動使管理層有意增加收入。在目前的薪酬評估考核機制中，管理層薪酬大多是與企業(yè)業(yè)績掛鉤的，銷售收入的增加一定程度上會增加企業(yè)的利潤、提升企業(yè)的業(yè)績，進而提升管理層的薪酬，這可能會誘使公司管理層為了實現(xiàn)私人利益最大化而進行收入造假。

二、收入舞弊的方法

（一）虛增收入，粉飾報表

虛增收入是指通過虛構(gòu)的交易行為確認收入，它屬于一種欺詐行為，對行業(yè)的發(fā)展有百害而無一利。若企業(yè)想操縱公司的利潤指數(shù)，這種方法是最簡單和最有效的。有些企業(yè)從材料的采購，產(chǎn)品的生產(chǎn)和貨物的交付這些交易程序開始造假，通過一些虛假的原始憑證和訂單，再嚴格遵守會計準則填寫會計憑證、會計賬戶、總賬以及編制虛假財務報表，在不存在貨物流通和資金流動的情況下，進行虛假的商品交易。另外，一些企業(yè)還存在利用關(guān)聯(lián)交易隱瞞損失、虛增收入，進而抬高利潤的情況，或者隱瞞了一些關(guān)聯(lián)企業(yè)和特殊目的實體進一步操縱利潤，粉飾報表。

（二）提前確認收入

1.委托銷售中提前確認收入

在委托代銷商品交易中，委托方將商品發(fā)送給受托方，但商品的所有權(quán)依然保留在委托方手中，由受托方來尋找商品的最終購買者。在這種商品銷售模式下，商品的所有權(quán)實際仍掌握在委托方手中，所以委托方確認收入的時點不應該是發(fā)出商品之時，而是在受托人實際將商品銷售給最終的購買方以后，委托方才可以確認商品銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售的成本。而有些企業(yè)則在發(fā)出商品且所有權(quán)并未轉(zhuǎn)移時就確認商品銷售收入，該行為屬于提前確認收入，不符合收入確認原則，應視為收入舞弊行為。

2.遞延收入提前確認收入

由企業(yè)事先收取部分資金，承諾在一定的時期內(nèi)提供勞務或者服務的項目應當按照權(quán)責發(fā)生制原則確認收入。提前收取的項目資金一般被視為遞延收入，等到勞務或服務實際發(fā)生時再將所收取的資金按一定比例確認為收入。一些想在收入上造假或進行收入舞弊的企業(yè)往往在收取資金的時候就將所收取的資金確認為收入，而不是按照權(quán)責發(fā)生制的要求來確認。

（三）非營業(yè)收入營業(yè)化

非營業(yè)收入營業(yè)化的舞弊行為一般指企業(yè)將營業(yè)外收入計入到營業(yè)收入中，從而虛增營業(yè)利潤。營業(yè)外收入一般不作為衡量公司核心競爭力的指標。投資者和管理層一般只關(guān)注營業(yè)收入的參考值，基本上忽視了營業(yè)外收入的存在，因為營業(yè)外收入具有不穩(wěn)定性。因此，在這種情況下，營業(yè)外收入入不了理性投資者的法眼，于是一些企業(yè)便通過各種違法行為將營業(yè)外收入轉(zhuǎn)為營業(yè)收入以達到虛增收入和利潤的目的。例如，將政府補助和捐贈所得直接作為營業(yè)收入進行列報，將投資收益通過不同的方式將其轉(zhuǎn)化為企業(yè)的營業(yè)收入等。

（四）低估和隱瞞收入

低估和隱瞞收入實際上是指企業(yè)為了使其賬面營業(yè)收入小于實際數(shù)額而刻意虛減收入。其目的是為了避稅逃稅以及實現(xiàn)企業(yè)自身利益最大化。通常情況下企業(yè)會通過延緩收入入帳時間、收入不記賬、多計提固定資產(chǎn)的折舊或多計提無形資產(chǎn)攤銷等手段來達到虛減收入的目的。

三、收入舞弊審計策略

（一）做好風險評估，打好審計基礎

在審計工作中，風險是否能被合理評估是評價審計公司審計質(zhì)量和審計師職業(yè)能力的關(guān)鍵因素。風險評估程序的實施對于審計師識別審計舞弊風險至關(guān)重要。通過了解被審計單位及其環(huán)境，生產(chǎn)經(jīng)營過程，內(nèi)部控制及其執(zhí)行情況，詢問不同的相關(guān)問題人員，并結(jié)合觀察和檢查期間收集的有關(guān)資料，分析程序以確定被審計單位的收入是否具有欺騙性。此外，審計師還應當進一步分析企業(yè)收入所屬的具體類型，識別收入舞弊行為發(fā)生的可能性，從而為進一步審計程序的設計和實施提供依據(jù)。

（二）做細控制測試，找出風險領域

上市公司內(nèi)部控制的設計缺陷或運營缺陷是舞弊者尋求的機會。在進行收入審計時，審計師應當關(guān)注管理層是否利用職權(quán)干擾內(nèi)部控制、是否將不兼容的責任分離、是否有合理的審批流程等。良好的內(nèi)部控制制度可以有效減少舞弊行為的發(fā)生，當被審計單位的內(nèi)部控制制度可信時，貨物銷售記錄才具有參考價值。因此，審計師在進行審計時還應當充分關(guān)注審計風險較高的內(nèi)控領域，比如，發(fā)票是否根據(jù)銷售合同、發(fā)貨條件及對方的實際情況而開出，在銷售業(yè)務發(fā)生后根據(jù)實際裝貨運單和銷售單發(fā)行的銷售發(fā)票序號在記錄時是否不連續(xù)以及不兼容的職責是否分離等。

（三）實施實質(zhì)性程序，找準審計重點

在進行收入審計時，充分利用實質(zhì)性分析程序是一種有效的方法。除了運用傳統(tǒng)的同一財務指標數(shù)據(jù)進行橫向或縱向的分析外，還可結(jié)合企業(yè)實際情況對其進行實質(zhì)性程序分析，如同時比較企業(yè)的營業(yè)收入、應收賬款以及現(xiàn)金流情況。公司收入的虛增行為通常不會產(chǎn)生實際現(xiàn)金流量，營業(yè)收入與現(xiàn)金流量數(shù)據(jù)之間的矛盾可能是虛增收入的后果。另外，收入可以與公司規(guī)模和生產(chǎn)能力進行比較，若收入遠高于公司規(guī)模和產(chǎn)能，則表明收入可能是虛增的。

（四）完善實質(zhì)性細節(jié)測試，控制審計風險

1.強化對應收款項的審計。虛假收入常常是與虛假的應收賬款同時存在的，函證是檢測應收賬款是否真實行之有效的方法，為了確保函證的真實性和可靠性，應將被審計單位提供的詢證函寄送的地址與商品銷售發(fā)票所記載的地址進行對比，必要時可在網(wǎng)上搜索與被審計單位相關(guān)的信息進行比較。

2.加強對貨幣資金的審計。公司當前的銷售收入和應收賬款的收回是公司收入增長的兩個主要原因，審計人員可以將銀行日記賬，銀行對賬單、銀行流水等進行比較，證實企業(yè)業(yè)務發(fā)生的真實性，查出虛假收入。

3.關(guān)注實物流轉(zhuǎn)程序。在識別虛假銷售收入審計的過程中，對存貨的實地盤點以及企業(yè)商品流轉(zhuǎn)過程是否完整的查證也是一個行之有效的方法。一個公司的生產(chǎn)經(jīng)營過程一般包括原材料的采購、產(chǎn)品的生產(chǎn)、商品入庫以及銷售等各個環(huán)節(jié)，而這些環(huán)節(jié)通常會涉及多個部門，如果銷售收入是虛假的，這些存貨流轉(zhuǎn)的過程也是不復存在的。因此，關(guān)注存貨的實物流轉(zhuǎn)程序能夠有效地發(fā)現(xiàn)銷售收入舞弊的行為。

總之，企業(yè)收入舞弊行為損害了廣大投資者的利益，擾亂了正常的市場經(jīng)濟秩序同時也阻礙了我國經(jīng)濟的發(fā)展。企業(yè)應當加強內(nèi)部控制并提高其披露會計信息的真實性和準確性;審計師要加強其自身職業(yè)道德修養(yǎng)，保持較高的獨立性，提高其審計質(zhì)量;監(jiān)管部門應當加大對企業(yè)收入舞弊行為的處罰監(jiān)管力度以保證企業(yè)的合法運營。只有這樣，才能一定程度上避免收入舞弊行為的發(fā)生，從而促進我國社會經(jīng)濟的健康有序發(fā)展。

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