孫昊

摘? 要：在激烈的市場競爭中，我國企業(yè)實(shí)力顯著增強(qiáng)，獲得了一定的經(jīng)濟(jì)效益。但因?yàn)閲鴥?nèi)人工成本的增加，國際市場的不均衡發(fā)展，我國施工企業(yè)在境外施工業(yè)務(wù)的利潤逐步減少。同時(shí)，伴隨著經(jīng)濟(jì)危機(jī)的出現(xiàn)，物價(jià)上漲、通貨膨脹，經(jīng)濟(jì)低迷也都在很大程度上減少了企業(yè)境外施工的利潤。此外，國內(nèi)外的法律環(huán)境、政策環(huán)境和發(fā)展環(huán)境的差異，也在一定程度上影響了施工企業(yè)的利潤，因此，對(duì)施工企業(yè)境外稅務(wù)進(jìn)行科學(xué)籌劃具有非常重要意義。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè);境外稅務(wù)籌劃;納稅籌劃

國外工程項(xiàng)目所在國的稅收相關(guān)政策和國內(nèi)存在一定差異，若是納稅籌劃不夠嚴(yán)謹(jǐn)，就可能會(huì)使得國外項(xiàng)目要清繳的企業(yè)所得稅變多，項(xiàng)目的利潤也就隨之降低。為規(guī)避由于所得稅政策區(qū)別而導(dǎo)致的重復(fù)性稅收征收，通過對(duì)中蒙兩國在收入、成本到費(fèi)用確認(rèn)的時(shí)間性與永久性兩大差異對(duì)征收所得稅的影響進(jìn)行分析，提出一些在越工程項(xiàng)目所得稅籌劃的管理方法。

一、境外稅收籌劃的原則

境外稅收籌劃主要是指納稅人在跨國經(jīng)營時(shí)，根據(jù)當(dāng)?shù)貒挠嘘P(guān)稅收法規(guī)和稅收政策的規(guī)定，在其法律法規(guī)允許的情況下，經(jīng)過事先周密調(diào)研合法安排，選擇最佳納稅方案，從而達(dá)到總體稅負(fù)最小化。

（1）合法原則：在研究境外所在國稅法的基礎(chǔ)上，堅(jiān)持合法性原則，利用其稅法和國際稅收協(xié)定的差別、漏洞、特例和缺陷，尋找可籌劃點(diǎn)以達(dá)到避稅的目的。

（2）事前原則：在鎖定施工所在國后，就應(yīng)在合同簽署甚至投標(biāo)前就開始調(diào)研當(dāng)?shù)氐亩愔萍胺桑悇?wù)優(yōu)惠政策，對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定等，事前謀劃合適的稅務(wù)方案，而不能等進(jìn)場后或稅務(wù)找上門才籌劃，未免過于被動(dòng)。

（3）全局原則：稅務(wù)籌劃應(yīng)該站在集團(tuán)層面從宏觀和全局層面實(shí)施，綜合平衡整體稅負(fù)水平，勢(shì)必會(huì)有局部稅負(fù)的增加，要處理好局部利益和整體利益的關(guān)系。

（4）成本效益原則：制定和實(shí)施稅務(wù)籌劃，和其他財(cái)務(wù)管理決策一樣，要考慮稅務(wù)籌劃的成本增加和籌劃的利得孰大孰小，不能為了籌劃而不計(jì)成本。

二、內(nèi)外賬收入成本費(fèi)用的所得稅時(shí)間性差異及解決方法

（1）時(shí)間性差異原因分析。

兩國在收入成本費(fèi)用方面的會(huì)計(jì)核算方法、企業(yè)所得稅法的計(jì)算方式的不一致，導(dǎo)致境外工程項(xiàng)目在計(jì)算所得稅時(shí)存在時(shí)間差異。（文中“內(nèi)賬”是指按照中國國內(nèi)會(huì)計(jì)、稅法等規(guī)定進(jìn)行的核算;“外賬”是指按照境外會(huì)計(jì)、稅法要求進(jìn)行的核算。）1、收入成本費(fèi)用的確認(rèn)方法不同產(chǎn)生時(shí)間差異。國內(nèi)稅法要求在計(jì)算繳納所得稅時(shí)基本上按照建造合同確認(rèn)的收入減去成本及合理的費(fèi)用損失等計(jì)算應(yīng)納稅所得額（簡稱建造合同法）;而境外稅法則按照業(yè)主工程結(jié)算確認(rèn)收入及成本（簡稱業(yè)主結(jié)算法）。一是在工程項(xiàng)目實(shí)施過程中，業(yè)主結(jié)算滯后于工程實(shí)際完成。建造合同法按照完工百分比確認(rèn)收入，業(yè)主結(jié)算經(jīng)過審批時(shí)間相對(duì)滯后。如果項(xiàng)目存在國內(nèi)采購后出口到境外的設(shè)備，因進(jìn)出口業(yè)務(wù)本身所用時(shí)間較長，內(nèi)賬已經(jīng)按照核算方法確認(rèn)收入，但是業(yè)主收到設(shè)備，確認(rèn)結(jié)算還需要很長一段時(shí)間才能完成。二是在工程結(jié)算時(shí)，建設(shè)單位一般會(huì)扣留結(jié)算金額的5%～20%，作為保留金至工程項(xiàng)目完工，即：在項(xiàng)目完工前，外賬核算的開累收入有5～20%的業(yè)主計(jì)價(jià)金額滯后于建造合同法下開累確認(rèn)的收入。三是建造合同法實(shí)現(xiàn)的毛利在整個(gè)工程項(xiàng)目中是均衡的，但是業(yè)主結(jié)算法卻因同一項(xiàng)目的分步分項(xiàng)工程毛利存在差異，不能達(dá)到均衡。因此，在兩種不同的收入成本費(fèi)用核算方法下，可能會(huì)導(dǎo)致越南項(xiàng)目實(shí)際繳納所得稅的時(shí)間性差異。2、資產(chǎn)界定標(biāo)準(zhǔn)及其會(huì)計(jì)估計(jì)不同產(chǎn)生的差異。固定資產(chǎn)、低值易耗品等在中越兩國的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、折舊年限等方面均存在一定差異，導(dǎo)致計(jì)入工程項(xiàng)目費(fèi)用的時(shí)間存在差異。

（2）時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響。

在內(nèi)外賬核算的項(xiàng)目所得稅前利潤相同條件下，項(xiàng)目前期內(nèi)賬確認(rèn)的利潤多于外賬時(shí)，該項(xiàng)目抵扣同一年度境外繳納所得稅后，在國內(nèi)仍須補(bǔ)繳所得稅，但在國內(nèi)補(bǔ)繳的所得稅部分不能在外賬中稅前抵扣，增加了越南項(xiàng)目的企業(yè)所得稅負(fù)。反之，項(xiàng)目前期外賬利潤高于內(nèi)賬時(shí)，在國內(nèi)則會(huì)產(chǎn)生留抵境外所得稅額，導(dǎo)致項(xiàng)目資金提前流出。

（3）時(shí)間性差異的解決方法

一是合理調(diào)低外賬利潤。外賬利潤高于內(nèi)賬時(shí)，境外繳納所得稅較高，項(xiàng)目產(chǎn)生留抵額。如果金額不大，可以考慮下年留抵;如果金額較大，可根據(jù)境外稅法規(guī)定：應(yīng)繳所得稅較大，影響到企業(yè)經(jīng)營時(shí)，符合條件的，可申請(qǐng)部分稅金的延期繳納，延緩項(xiàng)目資金提前流出;如果預(yù)計(jì)未來留抵額不能抵扣時(shí)，可以考慮下面的永久差異解決思路。二是合理調(diào)整內(nèi)賬利潤。在內(nèi)賬利潤高于外賬時(shí)，境內(nèi)繳納所得稅較高，項(xiàng)目資金提前流出?？煽紤]延緩確認(rèn)項(xiàng)目的完工進(jìn)度，降低內(nèi)賬利潤。三是加強(qiáng)與業(yè)主結(jié)算管理，減少內(nèi)賬下的工程結(jié)算借差額（即已完工未結(jié)算部分），及時(shí)將已發(fā)生的收入成本按照越南所得稅法規(guī)定記入外賬，使外賬入賬時(shí)間接近內(nèi)帳入賬時(shí)間。四是加強(qiáng)項(xiàng)目合同商務(wù)談判。在工程施工過程中，積極做好雙方合同協(xié)商工作，爭取獲得更高的結(jié)算比例，降低境外所得稅在項(xiàng)目結(jié)束后不能抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。

三、施工企業(yè)境外稅務(wù)籌劃的思路及方法

（1）稅制的不同：國內(nèi)外稅收政策的不同一般體現(xiàn)在稅種、稅基和稅率的不同上，提前了解施工所在國的稅制稅種，按涉及到的稅種分類做好籌劃，精準(zhǔn)確定稅基和適用稅率。

（2）稅前可抵扣的成本費(fèi)用要求不同：境外項(xiàng)目對(duì)稅前可抵扣費(fèi)用的限制，使得企業(yè)境外利潤虛高而造成實(shí)際稅負(fù)過高，因此結(jié)合施工成本結(jié)構(gòu)，做足稅前法定扣除項(xiàng)目，利用成本置換等方法科學(xué)籌劃所得稅，最大程度減少企業(yè)應(yīng)稅所得額。

（3）項(xiàng)目前期費(fèi)用：項(xiàng)目落地前勢(shì)必會(huì)發(fā)生前期籌備和投標(biāo)等費(fèi)用，對(duì)于大的項(xiàng)目費(fèi)用很可觀，往往項(xiàng)目落地前還沒有在當(dāng)?shù)刈?cè)實(shí)體，造成前期費(fèi)用不能稅前合理抵扣。如果項(xiàng)目大，前期各種費(fèi)用金額會(huì)很大，如果可通過當(dāng)?shù)刈稍児镜亩慄c(diǎn)差異，由咨詢公司代付，在項(xiàng)目落地后開具咨詢發(fā)票以便合法入賬和稅前抵扣。