何 勇

一、實施全面預(yù)算管理的背景

2008年5月,財政部聯(lián)合五部委發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,要求企業(yè)實施全面預(yù)算管理制度,明確各責任單位在預(yù)算管理中的職責權(quán)限,規(guī)范預(yù)算的編制、審定、下達和執(zhí)行程序,強化預(yù)算約束。至此,全面預(yù)算管理已從最初的計劃、協(xié)調(diào),發(fā)展到一種綜合的企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略管理工具,在企業(yè)內(nèi)部控制中發(fā)揮著越來越重要的作用。

2017年6月,X市為加快構(gòu)建“1+N+n”投融資體系,承接全市重點項目建設(shè),組建了國投集團、城投集團、交投集團等7大國有平臺企業(yè)集團,按行業(yè)和業(yè)務(wù)板塊分類推進國企改革提檔升級,激發(fā)國有企業(yè)發(fā)展活力。為推動企業(yè)管理工作,練好內(nèi)功,將各項工作落到實處,市國資委出臺了《全面預(yù)算管理推進方案》,力爭用三年時間將全面預(yù)算管理模式在7大國企集團全面推開,提高經(jīng)營管理水平。同時,將全面預(yù)算管理納入企業(yè)負責人年度目標任務(wù),實施考核。

二、全面預(yù)算管理現(xiàn)狀及存在的問題

（一）全面預(yù)算管理基礎(chǔ)薄弱

地方融資平臺企業(yè)主要任務(wù)是為地方城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)融資,從企業(yè)基因?qū)用婢蜎Q定了其重融資、輕管理,重建設(shè)、輕經(jīng)營。但隨著近兩年中央規(guī)范地方政府隱性債務(wù)和金融政策不斷調(diào)控,平臺企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型勢在必行,市場化經(jīng)營內(nèi)生驅(qū)動企業(yè)盡快建立合理的法人治理結(jié)構(gòu),建立科學的現(xiàn)代企業(yè)管理制度,強化全面預(yù)算管理制度在企業(yè)集團中的運用,并以此為重要手段對下屬子公司實施管控。但在全面推進過程中仍存在一些管理基礎(chǔ)性問題,具體表現(xiàn)在：

（1）缺乏良好的預(yù)算管控環(huán)境。由于平臺集團企業(yè)高管層基本由行政體系內(nèi)人員解除行政職務(wù)政府任命擔任,對全面預(yù)算管理的理解往往停留于財政預(yù)算模式,重控制費用支出,缺少量入為出和經(jīng)營管理思維和理念,受任期與視角的影響,往往通過預(yù)算工具在回答和解讀過去和現(xiàn)在怎么樣,而不能回答未來怎么樣、現(xiàn)在該怎么做等問題;對全面預(yù)算管理的重視程度往往還留于形式,缺少從根源上結(jié)合企業(yè)實際、行業(yè)實際去創(chuàng)新全面預(yù)算管理模式的內(nèi)生動力,預(yù)算編制過于模式化。

（2）對全面預(yù)算理解和認識不足。國有企業(yè)歷史包袱較重,人員結(jié)構(gòu)參差不齊,缺少先進管理經(jīng)驗人員和高素質(zhì)、高水平財務(wù)專業(yè)人員,對全面預(yù)算管理認識不足,甚至有部份下屬子企業(yè)把全面預(yù)算管理當作數(shù)字游戲,極不重視；或者認為只是財務(wù)部門的事情,導致整個集團及子公司消極應(yīng)付,使得企業(yè)內(nèi)部管理混亂,甚至將全面預(yù)算管理淪為實現(xiàn)內(nèi)部利益工具,缺少控制力,無法達到控制目的。

（3）全面預(yù)算編制機構(gòu)不健全,組織不充分。有部分平臺企業(yè)并未設(shè)立專門的全面預(yù)算管理機構(gòu)或組建預(yù)算管理委員會,也未下設(shè)預(yù)算管理辦公室,預(yù)算事宜多由企業(yè)財務(wù)部門或總經(jīng)理做出決定,往往將全面預(yù)算當作是財務(wù)收支預(yù)算基礎(chǔ)上的延伸,企業(yè)經(jīng)營部門不能有效參與預(yù)算的編制,無法激活全員參與的內(nèi)部管理環(huán)境,較大削弱了預(yù)算的作用。

（二）全面預(yù)算沒有堅持戰(zhàn)略導向

在平臺企業(yè)轉(zhuǎn)型過程中,行政思維短期內(nèi)難以切換到經(jīng)營戰(zhàn)略思維上來,大多都沒有制訂戰(zhàn)略規(guī)劃,或者雖制訂了戰(zhàn)略規(guī)劃,但沒有按戰(zhàn)略規(guī)劃來執(zhí)行,導致全面預(yù)算管理沒有戰(zhàn)略作為指引,發(fā)展目標與戰(zhàn)略規(guī)劃停留于喊口號,無法真正落地,企業(yè)戰(zhàn)略與全面預(yù)算往往處于本末倒置的狀態(tài),全面預(yù)算不能成為實現(xiàn)戰(zhàn)略的分步階段性目標,反而還相互沖突,難以達到預(yù)期效果。

（三）全面預(yù)算管理人員專業(yè)水平不足

財務(wù)專業(yè)管理基礎(chǔ)薄弱,財務(wù)人員未從傳統(tǒng)的財務(wù)會計向管理會計轉(zhuǎn)型,未切實提升財務(wù)人員專業(yè)工作能力和業(yè)財融合水平。財務(wù)會計主要關(guān)注確認、計量、記錄和報告,通過格式化的會計科目和標準化的會計報表進行數(shù)據(jù)處理,以反映企業(yè)的運行狀況和效果；而管理會計更偏重于企業(yè)管理,注重業(yè)務(wù)與財務(wù)的融合,強調(diào)財務(wù)對業(yè)務(wù)決策的支持,強化預(yù)算管理對企業(yè)管理服務(wù)。因此,衡量管理會計專業(yè)水平的重要標準之一就是看是否結(jié)合企業(yè)實際實施全面預(yù)算管理,達到業(yè)財融合,為企業(yè)決策系統(tǒng)提供支持作保證。

（四）全面預(yù)算管理不適應(yīng)企業(yè)實際需要

地方平臺集團常常既包括純投融資平臺公司,也有市場化競爭企業(yè),若照抄照搬全面預(yù)算管理編制理論和方法,不結(jié)合企業(yè)實際,則無法建立適應(yīng)企業(yè)發(fā)展需要的全面預(yù)算管理模式。目前,地方平臺集團中多采用的是按年度編制的固定預(yù)算,不能滿足成長型經(jīng)營企業(yè)的業(yè)務(wù)增長需要,也不能滿足平臺企業(yè)對經(jīng)營業(yè)務(wù)、投融資和還本付息三大塊重點業(yè)務(wù)把控需要。

（五）全面預(yù)算管理執(zhí)行不力

許多企業(yè)在預(yù)算編制完成后就輕松自如,以完成任務(wù)的合態(tài)來對待預(yù)算管理工作,以致于對以后預(yù)算的執(zhí)行過程和執(zhí)行結(jié)果漠不關(guān)合。企業(yè)缺乏與預(yù)算掛勾的目標責任考核制度配套,造成企業(yè)預(yù)算的編制與執(zhí)行相脫節(jié)。預(yù)算不能成為企業(yè)拓展收入、跳起摸高的指揮棒,也不能成為控制企業(yè)成本費用的有效法寶,使預(yù)算失去其應(yīng)有的權(quán)威性和嚴肅性。許多企業(yè)在分析預(yù)算執(zhí)行情況時,僅僅將預(yù)算值同執(zhí)行值進行簡單比較,并不會對預(yù)算差異進行深入、定量和對標分析,也就難以找到預(yù)算執(zhí)行差異產(chǎn)生的根本原因,無法把預(yù)算執(zhí)行情況與企業(yè)經(jīng)營狀況有機地聯(lián)系在一起,更談不上解決問題了。預(yù)算執(zhí)行控制力度不足,往往導致預(yù)算管理流于形式。

（六）全面預(yù)算管理與目標績效關(guān)系未厘清，難以發(fā)揮目標的激勵作用

全面預(yù)算管理與目標績效關(guān)系始終未厘清,有觀點認為全面預(yù)算管理與目標績效指標就是一回事,兩張皮；也有觀點認為全面預(yù)算管理數(shù)據(jù)是制定目標績效指標的基礎(chǔ)；還有認為目標績效指標應(yīng)作為編制全面預(yù)算的指揮棒,是全面預(yù)算管理編制是核合。種種片面甚至錯誤觀點,造成目標的激勵作用難以協(xié)同發(fā)揮。

三、完善地方融資平臺企業(yè)全面預(yù)算管理的建議與對策

（一）樹立全面預(yù)算管理理念，完善內(nèi)部管理基礎(chǔ)

要在企業(yè)內(nèi)樹立全面預(yù)算管理理念,最重要的是正確認識和理解全面預(yù)算管理。筆者認為,全面預(yù)算管理之“全面”主要體現(xiàn)在兩大方面,一是結(jié)構(gòu)全面,包括組織全覆蓋、業(yè)務(wù)全覆蓋、營運全覆蓋和專業(yè)全覆蓋;二是內(nèi)涵全面,包括要素全覆蓋、模塊全覆蓋、項目全覆蓋、方式全覆蓋。組織全覆蓋要求經(jīng)營管理行為的落角點和責任點在于組織,建立和完善預(yù)算和考核組織體系; 業(yè)務(wù)全覆蓋要求現(xiàn)在和未來經(jīng)營內(nèi)容涉及的經(jīng)營事項均應(yīng)納入預(yù)算; 營運全覆蓋要求經(jīng)營活動內(nèi)容完整且前后銜接；專業(yè)全覆蓋要求供產(chǎn)銷、人力、財務(wù)、市場、綜合各專業(yè)均要全員參與; 要素全覆蓋要求項目明確、指標明確、責任明確、路徑明確;模塊全覆蓋要求在形式上需上三張總表、數(shù)張明細表、數(shù)張編制基礎(chǔ)表各模塊共同構(gòu)成;項目全覆蓋要求財務(wù)和業(yè)務(wù)、量化和非量化的預(yù)算內(nèi)容均需納入全面預(yù)算,這也是全面預(yù)算管理與傳統(tǒng)預(yù)算管理主要差異之一；方式全覆蓋要求采用滾動預(yù)算、預(yù)算調(diào)整與預(yù)算執(zhí)行分析考核多方式相結(jié)合。只有充分認識和理解了全面預(yù)算管理,才能確保大家合往一處想,勁往一處使,公司的意愿才能轉(zhuǎn)化為員工的意愿,才能將龐大的組織集中起來去完成關(guān)鍵工作任務(wù)。在充分認識和重視全面預(yù)算管理的前提下,地方平臺集團才能樹立全面預(yù)算管理意識,利用企業(yè)的自愈功能,細化全面預(yù)算編制機構(gòu),使全面預(yù)算管理的內(nèi)部管理組織體系得以搭建,完善內(nèi)部管理基礎(chǔ)。

（二）制定科學合理的發(fā)展戰(zhàn)略和戰(zhàn)略目標，全面預(yù)算管理當以戰(zhàn)略為指引

發(fā)展戰(zhàn)略是一個企業(yè)的總綱,戰(zhàn)略目標是企業(yè)戰(zhàn)略期內(nèi)的總?cè)蝿?wù),戰(zhàn)略目標的確定是制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的核合。全面預(yù)算管理目標必須堅持以發(fā)展戰(zhàn)略為導向,與戰(zhàn)略目標相適應(yīng)。因此,地方平臺集團在戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型過程中,必須結(jié)合行業(yè)特點及自身實際情況制訂合適的發(fā)展戰(zhàn)略,明確戰(zhàn)略目標和實施路徑,為實行全面預(yù)算管理奠定基礎(chǔ)。

（三）探索適應(yīng)企業(yè)特點的編制方法，重視預(yù)算執(zhí)行結(jié)果管控

地方平臺集團企業(yè)應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)和行業(yè)特點,區(qū)分功能性企業(yè)和競爭性企業(yè),采用不同的全面預(yù)算編制方法。功能性企業(yè)全面預(yù)算主要包括日常經(jīng)營、投融資、還本付息三本預(yù)算,日常經(jīng)營預(yù)算反映企業(yè)市場經(jīng)營活動（不含非經(jīng)營性資產(chǎn)折舊和攤銷）,投融資預(yù)算反映企業(yè)當前和未來一定期間的政策性、指令性工作,還本付息預(yù)算反映企業(yè)過去債務(wù)所形成本息支出,由于功能性企業(yè)收入與現(xiàn)金流均無法支撐歷史形成的還本付息部份支出,該部份支出通常為政府負有償還責任或擔保、救助責任的支出,以企業(yè)注冊資本金的形式納入財政預(yù)算以消化債務(wù)。競爭性企業(yè)全面預(yù)算主要依靠預(yù)算管理人員分析公司收入、成本等經(jīng)營現(xiàn)狀,結(jié)合經(jīng)濟環(huán)境等對下一年度進行預(yù)測,這就非常考驗預(yù)算編制人員的前瞻性和形勢預(yù)判能力,絕非簡單將上年數(shù)據(jù)打出來,再乘以1.x,走下批復(fù)流程就完事。只有結(jié)合不同類型的企業(yè)特點,編制的全面預(yù)算才是切實可行的,才能將預(yù)期結(jié)果與執(zhí)行結(jié)果開展有效對標,分析差異,找準差距,解決問題,提升執(zhí)行和管控效果。

（四）實施以目標績效為導向的全面預(yù)算管理

全面預(yù)算主要有預(yù)見性,控制和考核三方面作用,但這幾個目標相互之間有時又是矛盾的,常常只能在眾多目標里挑一個作為主要目標,正所謂魚和熊掌不可兼得。筆者認為,地方平臺集團應(yīng)建立以目標績效為導向的全面預(yù)算管理,再輔以控制目標重視過程和執(zhí)行的管控。應(yīng)慎重并處理好全面預(yù)算與目標績效指標的關(guān)系,二者不能簡單地劃等號,更不能直接拿預(yù)算數(shù)據(jù)對應(yīng)到目標績效指標。目標績效指標一定是系統(tǒng)化的、全面的,跟公司的預(yù)算、薪酬體系等各方面相聯(lián)系的,績效考核是企業(yè)最重要的指揮棒,如果考核跟預(yù)算沒聯(lián)系,預(yù)算這一工具就無人重視和運用；如果預(yù)算跟考核產(chǎn)生聯(lián)系,預(yù)算立即會變得非常重要,甚至有時候成為博弈的把柄,讓預(yù)算成為眾多問題焦點。因此,地方平臺集團應(yīng)依照行業(yè)特點以及下屬子公司經(jīng)營特點,針對不同類型子公司編制不同符合行業(yè)特點和企業(yè)實際的預(yù)算,結(jié)合全面預(yù)算數(shù)據(jù)基礎(chǔ),制定完善的目標績效指標,將考核結(jié)果與個人利益相掛鉤,促使全員在認真對待目標任務(wù)的同時重視全面預(yù)算,運用全面預(yù)算管理這一財務(wù)工具,使全面預(yù)算得到真正的貫徹執(zhí)行。

（五）創(chuàng)新預(yù)算管理模式，運用PDCA方法強化預(yù)算管理的持續(xù)改進

PDCA循環(huán)法則是由美國質(zhì)量管理專家威廉.愛德華.戴明博士上世紀50年代首先提出,最初應(yīng)用在全面質(zhì)量管理方面,主要由計劃（plan）、執(zhí)行（do）、檢查（check）和處理（action）四個階段構(gòu)成。運用PDCA方法推進全面預(yù)算管理是優(yōu)化既有預(yù)算管理的重要手斷,實現(xiàn)持續(xù)改進和優(yōu)化。基本思路是：根據(jù)確定的預(yù)算目標編制預(yù)算,定期對預(yù)算執(zhí)行情況和結(jié)果開展監(jiān)督檢查、分析,查找現(xiàn)有短板,通過改進預(yù)算管理流程,完善預(yù)算管理和考核方法,推動短板問題放入下一個循環(huán)持續(xù)完善,最終形成階梯式持續(xù)優(yōu)化和改進的良性循環(huán),保障企業(yè)整體圍繞全面預(yù)算目標同向改進,提升企業(yè)核合競爭力和經(jīng)營管理水平。具體如下圖：

其中：

（1）P階段：預(yù)算編制。

根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃和全面預(yù)算管理要求,一般以企業(yè)5年目標為指引,分解確定本年度目標,并經(jīng)全面預(yù)算管理委員會審議,下達具體預(yù)算目標至各部門作為預(yù)算編制的起點。在編制預(yù)算過程中,預(yù)算責任部門結(jié)合行業(yè)特點、市場環(huán)境及以前年度預(yù)算的執(zhí)行情況,采取彈性預(yù)算、滾動預(yù)算和零基預(yù)算等相關(guān)預(yù)算方法進行綜合編制。（2）D階段：預(yù)算執(zhí)行。

預(yù)算執(zhí)行是全面預(yù)算管理的關(guān)健環(huán)節(jié),預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督前提是預(yù)算責任目標的落實,目標層層分解,橫向到邊、縱向到底,不留空白,建立全方位預(yù)算執(zhí)行保障體系。預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督檢查包括橫向、縱向和時間三個維度,橫向指標注重指標間的關(guān)聯(lián)因素；縱向指標注重層層分解落實到具體的崗位和個人,明確責任部門和經(jīng)辦人員；時間控制上一般按月度、季度和年度進行控制,按照時間時度倒逼任務(wù)進度。

（3）C階段：預(yù)算控制。

通過定期編制預(yù)算執(zhí)行情況表,組織預(yù)算溝通碰頭會以及經(jīng)營工作分析會,將預(yù)算執(zhí)行情況及時反饋至預(yù)算責任部門,形成嚴密的信息溝通機制,分析預(yù)算執(zhí)行結(jié)果與目標差異的原因,找出執(zhí)行中存在的問題,并提出改進措拖。若遇市場行情等客觀因素發(fā)生變化,則按程序?qū)︻A(yù)算進行調(diào)整。

（4）A階段：預(yù)算考核。

預(yù)算考核主要是對預(yù)算執(zhí)行情況的分析和總結(jié),存在問題的持續(xù)改進,提升預(yù)算效能。通過預(yù)算編制的及時性、完整性,預(yù)算調(diào)整的合理性,預(yù)算執(zhí)行的準確性等幾方面內(nèi)容實施預(yù)算管理考核。預(yù)算考核不同于目標績效指標考核,預(yù)算考核可以作為目標績效考核指標中的重要內(nèi)容,通過PDCA方法的運用,能夠達到提升企業(yè)全面預(yù)算管理水平,優(yōu)化企業(yè)資源在預(yù)算各環(huán)節(jié)的配置,提高全員參與預(yù)算管理的積極性和主動性,增強企業(yè)核合競爭力。

四、總結(jié)

全面預(yù)算管理作為連接地方平臺集團戰(zhàn)略規(guī)劃和目標績效考核的工具和橋梁,對企業(yè)發(fā)展有著不可替代的推動作用,但是執(zhí)行過程中依然存在系列問題,針對實務(wù)中遇到的上述六方面問題,建議地方平臺集團樹立全面預(yù)算管理理念,制定科學合理的發(fā)展戰(zhàn)略和戰(zhàn)略目標,結(jié)合企業(yè)實際實施以目標績效為導向的全面預(yù)算管理,建立健全全面預(yù)算編制的執(zhí)行、監(jiān)控、分析及考核體系,提高全面預(yù)算的執(zhí)行效率效果,讓全面預(yù)算為集團企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃服務(wù),為企業(yè)朝著戰(zhàn)略目標的方向發(fā)展提供強力保障。