熊錦秋

截至3月13日，共有39家事務(wù)所向中注協(xié)報(bào)備了上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息，涉及上市公司286家。其中有些是正常輪換，有的則是在臨近會(huì)計(jì)期末或年報(bào)審計(jì)期間更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，凸顯異樣，筆者認(rèn)為，對(duì)此應(yīng)該嚴(yán)格規(guī)范和監(jiān)管。

此前相關(guān)部門已經(jīng)建立會(huì)計(jì)師定期輪換制度，因此部分上市公司更換審計(jì)機(jī)構(gòu)，無需大驚小怪。為維護(hù)審計(jì)工作的獨(dú)立性，提高審計(jì)財(cái)務(wù)資料的質(zhì)量，2003年證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部《關(guān)于證券期貨審計(jì)業(yè)務(wù)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱《定期輪換規(guī)定》），其中規(guī)定簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)為某一相關(guān)機(jī)構(gòu)（指上市公司等）提供審計(jì)服務(wù)，不得超過五年。為IPO公司提供審計(jì)服務(wù)的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師，在該公司上市后連續(xù)提供審計(jì)服務(wù)的期限，不得超過兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度。

真正需要高度關(guān)注或警惕的是，部分上市公司頻繁變更年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)，甚至在臨近會(huì)計(jì)期末或年報(bào)審計(jì)期間更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。按規(guī)定，年度報(bào)告由上市公司在每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束之日起4個(gè)月內(nèi)編制完成（即1至4月份），也即上市公司年報(bào)編制時(shí)間窗口期，如果在此期間更換審計(jì)機(jī)構(gòu)，由于新的審計(jì)人員需要對(duì)上市公司進(jìn)行全面了解，很可能由于時(shí)間倉(cāng)促而難以真正了解上市公司，難以確保審計(jì)質(zhì)量。

對(duì)此，近期中注協(xié)書面曾約談某會(huì)計(jì)師事務(wù)所，提示臨近會(huì)計(jì)期末更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提醒注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注“以前年度審計(jì)意見”等事項(xiàng)，尤其對(duì)非無保留意見的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注導(dǎo)致非無保留意見的具體事項(xiàng)，評(píng)估這些事項(xiàng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能產(chǎn)生的影響;另外上海證監(jiān)局前期也對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)管提示。

不過，中注協(xié)以及監(jiān)管部門的這些善意提醒，其效果還值得觀察。個(gè)別上市公司之所以臨陣換將，很可能是前任審計(jì)機(jī)構(gòu)不敢再包庇財(cái)務(wù)造假，而選擇現(xiàn)任審計(jì)機(jī)構(gòu)的一個(gè)前提，可能就看其是否對(duì)上市公司俯首聽命，擬任審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性令人擔(dān)憂。

每年，證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部都會(huì)組織專門力量抽樣審閱一定比例或數(shù)量上市公司上一年的年度報(bào)告，并發(fā)布該年度年報(bào)會(huì)計(jì)監(jiān)管報(bào)告。其實(shí)，年報(bào)抽審的過程也是發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假線索的最好機(jī)會(huì)，建議對(duì)頻繁更換審計(jì)機(jī)構(gòu)或臨陣更換審計(jì)機(jī)構(gòu)的上市公司，應(yīng)理所當(dāng)然納入抽查范圍，在強(qiáng)化抽審人員專業(yè)性、獨(dú)立性基礎(chǔ)上，相關(guān)人員要帶著疑問審查，若發(fā)現(xiàn)上市公司造假線索，由監(jiān)管部門組織人員進(jìn)一步深入調(diào)查，如構(gòu)成違法違規(guī)則應(yīng)依法追究上市公司以及審計(jì)機(jī)構(gòu)兩方面的責(zé)任。

從長(zhǎng)遠(yuǎn)制度建設(shè)方面考量，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換制度還需進(jìn)一步優(yōu)化。2003年《定期輪換規(guī)定》對(duì)會(huì)計(jì)師定期輪換制度有所規(guī)定，但似乎仍比較粗略，比如定期更換，在實(shí)踐中應(yīng)該何時(shí)操作？其中并沒有明確規(guī)定。上市公司年報(bào)編制時(shí)間為1至4月，另外審計(jì)機(jī)構(gòu)要承接上市公司年報(bào)等審計(jì)業(yè)務(wù)，還需提前了解上市公司，筆者建議，即便是定期更換，也應(yīng)禁止上市公司在每年的10月底至次年的4月底更換，防止影響審計(jì)質(zhì)量。

對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所聘用期尚未結(jié)束的上市公司，原則上應(yīng)限制其隨意更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。前任審計(jì)機(jī)構(gòu)通過多年審計(jì)，對(duì)所服務(wù)的上市公司的貓膩或有所了解，如果上市公司堅(jiān)持要更換審計(jì)機(jī)構(gòu)，建議必須提請(qǐng)股東大會(huì)審議通過，在股東大會(huì)上前任審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)有權(quán)向股東大會(huì)陳述意見。

總之，目前上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是直接的雇傭關(guān)系，強(qiáng)制定期更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所是為了防止其與上市公司日久生情、喪失獨(dú)立性;同樣，限制甚至禁止上市公司臨陣換將，也是為了防止擬任審計(jì)機(jī)構(gòu)為了審計(jì)費(fèi)用、罔顧職業(yè)操守而與上市公司同流合污，防止以造假技術(shù)迎合上市公司的不法需求。兩者的目的都是為了確保會(huì)計(jì)師獨(dú)立性、確保審計(jì)質(zhì)量。