李相亮

摘 要：PPP作為政府和社會(huì)資本合作模式，有效的彌補(bǔ)了政府資本的不足，作為國家金融體制改革的重要抓手正在公共基礎(chǔ)設(shè)施投資等領(lǐng)域蓬勃發(fā)展，在實(shí)務(wù)中關(guān)于此類項(xiàng)目財(cái)稅問題的會(huì)計(jì)處理也不斷增多，本文僅針對PPP項(xiàng)目政府車購稅補(bǔ)貼的會(huì)計(jì)處理和部分涉稅問題作出了簡要分析供參考。

關(guān)鍵詞：PPP? 車購稅

一、PPP項(xiàng)目公司收到車購稅補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

（一）作為國家投資，計(jì)入項(xiàng)目公司實(shí)收資本或資本公積

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的規(guī)定，企業(yè)收到的屬于國家直接投資、資本注入性質(zhì)的財(cái)政資金，作為為國家資本金處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號-政府補(bǔ)助》相關(guān)規(guī)定，政府在給企業(yè)投資時(shí)的身份應(yīng)為投資者，且享有所有者權(quán)益，不適用16號準(zhǔn)則。因此在PPP項(xiàng)目合同協(xié)議中，對于車購稅補(bǔ)貼資金明確作為政府以投資者身份向企業(yè)投入資本的，應(yīng)計(jì)入實(shí)收資本或資本公積。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”或其他資產(chǎn)類科目，貸記“實(shí)收資本”或“資本公積”。

（二）作為項(xiàng)目公司運(yùn)營成本補(bǔ)貼，做當(dāng)期損益處理

在PPP項(xiàng)目合同中如明確約定車購稅補(bǔ)助作為一般政府補(bǔ)助財(cái)政資金用于補(bǔ)貼PPP項(xiàng)目公司運(yùn)營成本的，應(yīng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號-政府補(bǔ)助》的規(guī)定，作當(dāng)期損益處理。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)的資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)分配遞延收益。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：確認(rèn)時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”或其他資產(chǎn)類科目，貸記“遞延收益”;分配時(shí)，借記“遞延收益”，貸記“其他收益”。

實(shí)踐中，如PPP合同中并未明確車購稅補(bǔ)助的性質(zhì)時(shí)該如何處理呢？如XX高速公路PPP項(xiàng)目，取得了交通運(yùn)輸部的資金意向函，PPP合同中將車購稅資金分為兩部分，其中一部分明確為政府方的項(xiàng)目資本金投入，剩余部分作為其他投資補(bǔ)助投入項(xiàng)目。根據(jù)前述，作為資本金投入部分，項(xiàng)目公司可計(jì)入資本公積或?qū)嵤召Y本。作為其他投資投入部分，筆者認(rèn)為應(yīng)該從分析車購稅資金的性質(zhì)出發(fā)判斷分析。

《車輛購置稅交通專項(xiàng)資金管理暫行辦法》（財(cái)建[2000]994號）的規(guī)定，“交通專項(xiàng)資金扣除經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)用于費(fèi)用性開支的部分后，作為中央政府對各省市交通項(xiàng)目的國家資本金投入”。財(cái)政部《車輛購置稅收入補(bǔ)助地方資金管理暫行辦法》（財(cái)建[2014]654號）中刪除了相關(guān)的表述，讓PPP實(shí)施機(jī)構(gòu)在設(shè)計(jì)項(xiàng)目操作模式時(shí)對政府方資金的投入在滿足國家固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目資本金最低比例要求后，可以靈活其他配套資金的投入，作為國家投資的上限吸引社會(huì)資本的參與。因此如在PPP合同中未明確補(bǔ)助資金性質(zhì)的情況下，車購稅作為國家以投資者身份對項(xiàng)目的資本性投入這一本質(zhì)并未改變，該部分的投資補(bǔ)助由所有投資者共同享有。目前大部分的高速公路投資項(xiàng)目將車購稅補(bǔ)助作為國家資本金投入，計(jì)入資本公積。站在項(xiàng)目公司的角度，無論是從車購稅資金的性質(zhì)出發(fā)還是從稅務(wù)角度出發(fā)，將合同中未明確部分的車購稅資金計(jì)入資本公積是較為合適的。

二、PPP項(xiàng)目公司收到車購稅補(bǔ)助的稅務(wù)處理

（一）車購稅補(bǔ)助增值稅處理

項(xiàng)目公司取得的車購稅補(bǔ)助屬于中央財(cái)政補(bǔ)貼，依據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013 年第3號）相關(guān)文件指出，車購稅不屬于增值稅征收范圍。在實(shí)務(wù)操作中，項(xiàng)目公司應(yīng)注意及時(shí)取得中央財(cái)政補(bǔ)貼的撥付文件，作為增值稅不征稅的依據(jù)。

（二）車購稅補(bǔ)助所得稅處理

根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70 號）等相關(guān)文件的規(guī)定，申請作為不征稅收入需要提供一下資料：

取得政府提供補(bǔ)貼資金專項(xiàng)用途批復(fù)的相關(guān)文件。

為企業(yè)提供資金的政府部門或其他相關(guān)部門，提供該筆資金的專門管理辦法及具體要求。

（三）為企業(yè)提供的資金及該資金發(fā)生的支出進(jìn)行單獨(dú)核算

確認(rèn)為不征稅收入的政府補(bǔ)助，由此產(chǎn)生的相關(guān)成本費(fèi)用或者相關(guān)資產(chǎn)的折舊、攤銷額不得在應(yīng)納稅所得額中扣除，在運(yùn)營期進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)做納稅調(diào)增。

三、結(jié)束語

PPP是一種雙向合作模式，是政府和社會(huì)資本合作方式，該項(xiàng)合作模式最大限度的彌補(bǔ)了政府資本不足情況，作為國家金融體制改革的重要抓手正在公共基礎(chǔ)設(shè)施投資等領(lǐng)域蓬勃發(fā)展，在實(shí)務(wù)中關(guān)于此類項(xiàng)目財(cái)稅問題的會(huì)計(jì)處理也不斷增多，本文僅針對PPP項(xiàng)目政府車購稅補(bǔ)貼的會(huì)計(jì)處理和部分涉稅問題作出了簡要分析供參考。