焦子怡

摘 要：自2016年我國(guó)提出“營(yíng)改增”后，對(duì)企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)增值稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了完善，但是還有一些界定比較模糊，例如一些企業(yè)持有到期投資利息和納稅等如何按照票面或?qū)嶋H利息進(jìn)行納稅等卻沒(méi)有明確的規(guī)定，其爭(zhēng)議比較大。本文主要是講解“營(yíng)改增”后企業(yè)所持有的債券和股票等金融資產(chǎn)涉及會(huì)計(jì)的處理進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；會(huì)計(jì)核算；分析

自財(cái)政部發(fā)布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，對(duì)相關(guān)金融的規(guī)則進(jìn)行了修訂，對(duì)企業(yè)所持有的資產(chǎn)進(jìn)行分類，由原來(lái)的四分類變成現(xiàn)在的三分類。金融征稅不再是以從事人的行為來(lái)判斷，而是根據(jù)納稅人具體納稅來(lái)判斷。隨著金融行業(yè)的不斷發(fā)展，個(gè)人和非金融機(jī)構(gòu)從事的人越來(lái)越多，有很多的金融商品進(jìn)行交易，原營(yíng)業(yè)稅征稅的范圍一般是分為保險(xiǎn)業(yè)和銀行業(yè)，經(jīng)過(guò)“營(yíng)改增”后，一旦有涉及到個(gè)人和企業(yè)都是增值稅的納稅人。根據(jù)現(xiàn)有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，可以將金融資產(chǎn)分為以公允價(jià)格計(jì)量和有變動(dòng)計(jì)入受損的金融資產(chǎn)，以及持有到期的資產(chǎn)進(jìn)行出售和貸款等。隨著該政策的推廣，有關(guān)金融投資業(yè)務(wù)和金融服務(wù)的會(huì)計(jì)核算也在隨著發(fā)生變化。

一、增值稅的分析

1.獲取增值稅

目前，有很多企業(yè)在經(jīng)營(yíng)時(shí)，企業(yè)所銷售的產(chǎn)品會(huì)產(chǎn)生利潤(rùn)，所以企業(yè)應(yīng)將正常繳納稅款。企業(yè)的稅額一般都是用銷售稅額減掉進(jìn)項(xiàng)的金額來(lái)計(jì)算的。在新政策中對(duì)稅款有了新的規(guī)定，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)之中可以轉(zhuǎn)讓金融商品，但是不可以開(kāi)發(fā)票，要求企業(yè)在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)不能以該商品的市場(chǎng)價(jià)格來(lái)計(jì)算增值稅，應(yīng)該是增值稅乘以已經(jīng)使用的稅率進(jìn)行計(jì)算。

2.資產(chǎn)持有

根據(jù)“營(yíng)改增”的相關(guān)規(guī)定，金融產(chǎn)品在持有期間的利息、收入和信用卡透支利息等所獲取利息的收入，最終按照貸款的服務(wù)項(xiàng)目繳納增值稅。2016年我國(guó)明確提出關(guān)于資金占用費(fèi)、保本收益和報(bào)酬進(jìn)行了詳細(xì)的解說(shuō)和規(guī)定，主要是指將到期的本金全部回收。金融產(chǎn)品在企業(yè)持有期間所獲取收益屬于非保本，不算是利息，也不收取增值稅。如企業(yè)自身持有一定的股票，股票所產(chǎn)生的收益忽高忽低，收益不穩(wěn)定，這也屬于非保本的投資收益，是不需要繳納增值稅的。但是如果企業(yè)所持有的債券，債券投資所產(chǎn)生的利益就屬于增值稅范圍內(nèi)，繳納增值稅是除了國(guó)家、政府和特指的金融機(jī)構(gòu)不需要繳納，其他人都是要上交金融債券所獲取的利益。

3.轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)

如果企業(yè)想要轉(zhuǎn)讓金融產(chǎn)品也是要繳納增值稅的。金融產(chǎn)品進(jìn)行轉(zhuǎn)讓、非貨物期貨、有價(jià)證券和其他各項(xiàng)金融商品的活動(dòng)等并沒(méi)有做出相關(guān)的有價(jià)證券做出相應(yīng)的解釋。有價(jià)證券是指貨幣證券、資本證券和商品證券。狹義上來(lái)說(shuō)資本證券，是屬于金融產(chǎn)品范圍的有價(jià)證券，是可以在市場(chǎng)上公開(kāi)的，以此各大企業(yè)可以進(jìn)行轉(zhuǎn)換證劵、股票交易和債券等。企業(yè)在公開(kāi)市場(chǎng)上進(jìn)行債券和股票的轉(zhuǎn)讓都需要繳納一定的增值稅并且還不能開(kāi)屬于增值稅的發(fā)票。如果金融產(chǎn)品進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，就會(huì)按照所出賣的價(jià)格與買(mǎi)入的金額作為銷售額，按照6%的稅率進(jìn)行計(jì)算，不管是賣出還是買(mǎi)入都是不算手續(xù)費(fèi)的。買(mǎi)入價(jià)是指買(mǎi)入時(shí)所支付的價(jià)格和繳納稅的價(jià)格；賣出價(jià)是指在賣出的全部?jī)r(jià)格和中介的費(fèi)用。如果銷售額為負(fù)數(shù)，可以將復(fù)查轉(zhuǎn)到下一納稅期，和下一期的轉(zhuǎn)入的銷售金額互抵，但是如果年末總結(jié)時(shí)還是負(fù)差時(shí)，還得轉(zhuǎn)入下一年的納稅。以上述的情況來(lái)看，雖然與營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定有關(guān)系，但是筆者認(rèn)為這種處理方式還是存在一些不足。例如，企業(yè)的金融產(chǎn)品在轉(zhuǎn)讓的第一個(gè)納稅年度就有一定的虧損，如果企業(yè)在前期虧損但后期能夠盈利，就能做到互補(bǔ)；但是如果企業(yè)在前期盈利中已經(jīng)繳納增值稅，但后期資金虧損非常嚴(yán)重的話，那么所產(chǎn)生的差額是不能與之相比的，目前的增值稅中并沒(méi)有明確提出相關(guān)問(wèn)題的解決辦法。而且根據(jù)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅的法規(guī)來(lái)說(shuō)，如果企業(yè)在買(mǎi)賣金融商品時(shí)可以把同一年度將不同時(shí)期所繳納的費(fèi)用進(jìn)行全部匯總并計(jì)算出相應(yīng)的費(fèi)用和相差營(yíng)業(yè)稅的金額，如果會(huì)計(jì)人員計(jì)算出營(yíng)業(yè)稅小于本年度企業(yè)所繳納的金額，就可以向相關(guān)的稅務(wù)部門(mén)申請(qǐng)退稅。換一種說(shuō)法就是如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓的金融產(chǎn)品前期盈利也繳納了相應(yīng)的費(fèi)用，最后整年計(jì)算時(shí)后期虧損比較嚴(yán)重是可以申請(qǐng)退還營(yíng)業(yè)稅的。

二、案例分析

D公司在2016年3月11日在市場(chǎng)上公開(kāi)購(gòu)買(mǎi)C公司的股票100萬(wàn)股，以每成股份10元的價(jià)格進(jìn)行收購(gòu)，還需要支付相關(guān)的增值稅0.18萬(wàn)和企業(yè)所交易費(fèi)用為3萬(wàn)，這樣才能獲取專業(yè)的增值稅發(fā)票。D公司將應(yīng)將現(xiàn)有的金融資產(chǎn)核算一下。2016年5月14日C公司將發(fā)放現(xiàn)金股份，以每份股份以0.1元，5月23日收到；7月1日，以每份股份10.5元，7月15日銷售30萬(wàn)股，售價(jià)為9元；9月銷售40萬(wàn)股，以每份12元銷售，12月份銷售30萬(wàn)股，售價(jià)為8元，不再不考慮因素。

1.獲取金融資產(chǎn)時(shí)

借：交易資產(chǎn)——成本 1000

公司的投資效益 3

應(yīng)繳納稅費(fèi)—— 0.18

貨幣資金 1003.18

2.金融資產(chǎn)在企業(yè)的持有期間，所獲取的股票和現(xiàn)金都算是非保本的投資收益，不需要繳納任何的增值稅；資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)金額一般也只是在虧損或收益，不算是真正的投資收益的虧損，更不能考慮增值稅。所以D公司在5月份收到的現(xiàn)金股份和6月份的有波動(dòng)的兩項(xiàng)業(yè)務(wù)不算在增值稅之中。

3.在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，7月份銷售的30萬(wàn)股，所產(chǎn)生的差距，應(yīng)計(jì)算增值稅=（30×9-30×10）/（1+6%）×6%=-1.698，可以放進(jìn)下一期的納稅進(jìn)行下一次的抵減。

如果企業(yè)在公開(kāi)市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)債券，如企業(yè)能夠有能力掌控并能夠?qū)ζ溥M(jìn)行投資處理，那么企業(yè)在持有期間所產(chǎn)生的全部利息應(yīng)按照相應(yīng)的貸款利息收入并繳納增值稅；如果在買(mǎi)入債券之后，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的信用狀況比較差，或者不能夠掌控企業(yè)，那么就可以在前期出售，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，如果投資企業(yè)在中途進(jìn)行債券轉(zhuǎn)讓，那么就需要按照轉(zhuǎn)讓的金融產(chǎn)品來(lái)繳納增值稅。

三、“營(yíng)改增”的建議

雖然說(shuō)現(xiàn)在對(duì)于企業(yè)持有的債券和股票進(jìn)行了規(guī)定，但是由于目前的執(zhí)行時(shí)間比較短暫，并且還沒(méi)有詳細(xì)的解釋，所以在實(shí)際操作中還存在一些不同的做法?？梢詮囊韵聨c(diǎn)進(jìn)行改變：

增值稅的商品在進(jìn)行流轉(zhuǎn)中所產(chǎn)生的增長(zhǎng)的金額，在實(shí)際運(yùn)營(yíng)中，金融產(chǎn)品所轉(zhuǎn)讓的時(shí)間不同，虧損能否互相抵押，都會(huì)產(chǎn)生增值額的爭(zhēng)議。如果在金融資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓時(shí)所產(chǎn)生的問(wèn)題，納稅年度轉(zhuǎn)讓的金融產(chǎn)品并沒(méi)有增長(zhǎng)，企業(yè)因前期嚴(yán)重虧損，可以使用企業(yè)在后期所獲取的利益來(lái)彌補(bǔ)一下，但是如果企業(yè)由于后期虧損非常嚴(yán)重，卻又無(wú)法調(diào)整前期已繳納的費(fèi)用，并且還需要繼續(xù)繳納金融產(chǎn)品前期所繳納的稅。對(duì)于這一點(diǎn)增值稅與增值額部分是不一樣的。企業(yè)應(yīng)對(duì)于想要轉(zhuǎn)讓的金融產(chǎn)品首先應(yīng)進(jìn)行市場(chǎng)調(diào)研并判斷一下該產(chǎn)品能否增稅，如果有增值那么就會(huì)收稅，如果沒(méi)有增值就不征稅，比以往的征收營(yíng)業(yè)稅的做法，在進(jìn)行年度納稅時(shí)進(jìn)行匯總和增稅匯算，對(duì)每個(gè)企業(yè)的納稅情況進(jìn)行清算，這樣就可以有效解決企業(yè)在年度納稅時(shí)因金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓給企業(yè)帶來(lái)的種種問(wèn)題。

四、綜述

“營(yíng)改增”是我國(guó)稅制改革最重要的發(fā)展戰(zhàn)略，對(duì)企業(yè)的金融會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了一定的影響，所以在以后企業(yè)的發(fā)展中一定要估算“營(yíng)改增”帶給企業(yè)的影響，并且還需要專業(yè)的評(píng)估人員進(jìn)行評(píng)價(jià)，可以指定詳細(xì)的進(jìn)行表，根據(jù)市場(chǎng)上最新的稅制分析并總結(jié)好企業(yè)所發(fā)展的方向，增強(qiáng)企業(yè)“營(yíng)改增”的應(yīng)變能力，盡量減少“營(yíng)改增”后給企業(yè)帶來(lái)的盈虧問(wèn)題。企業(yè)還需要對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算人員進(jìn)行培訓(xùn)，讓會(huì)計(jì)核算人員能夠了解更多的市場(chǎng)知識(shí)，將“營(yíng)改增”的實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員的稅務(wù)管理的水平，優(yōu)化企業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)核算。

參考文獻(xiàn)：

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[2]孫麗.“營(yíng)改增”后金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算探析[J].財(cái)會(huì)研究，2017（10）：36-40.