上海維爾泰克螺桿機(jī)械有限公司

國家經(jīng)濟(jì)的快速增長、基礎(chǔ)建設(shè)的不斷完善要得益于科學(xué)技術(shù)的創(chuàng)新和進(jìn)步，為此，國家也越來越重視科技的創(chuàng)新，從而對我國的高新技術(shù)企業(yè)給予較大力度政策上的幫扶。2016年1月29日，科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局以國科發(fā)火[2016]32號印發(fā)修訂后的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》(以下統(tǒng)稱《認(rèn)定辦法》)，并于2016年6月22日發(fā)布了國科發(fā)火[2016]195號《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》(以下稱《工作指引》)，《工作指引》認(rèn)定條件中對研究開發(fā)費(fèi)用的歸集范圍做了明確規(guī)定；2015年11月2日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、科技部聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》(財(cái)稅[2015]119號)，規(guī)定了研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍，2017年11月8日國家稅務(wù)總局發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》(2017年第40號)對研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍進(jìn)一步明確。筆者在此主要針對研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和稅前加計(jì)扣除中的不同點(diǎn)進(jìn)行論述。

一、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除概述

《認(rèn)定辦法》中所稱高新技術(shù)企業(yè)是指：在《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》內(nèi)，持續(xù)進(jìn)行研究開發(fā)與技術(shù)成果轉(zhuǎn)化，形成企業(yè)核心自主知識產(chǎn)權(quán)，并以此為基礎(chǔ)開展經(jīng)營活動(dòng)，在中國境內(nèi)(不包括港、澳、臺地區(qū))注冊的居民企業(yè)。企業(yè)一旦被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，企業(yè)所得稅稅率可執(zhí)行15%的優(yōu)惠稅率，在原來25%稅率基礎(chǔ)上降低了40%，使高新技術(shù)企業(yè)可以加大對新技術(shù)新產(chǎn)品的研發(fā)力度、提升企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的質(zhì)量和效率，從而幫助企業(yè)更好地創(chuàng)造并建立自身的價(jià)值，在激烈的市場競爭中憑借著核心技術(shù)和創(chuàng)新手段占據(jù)一席之地，進(jìn)而讓企業(yè)獲得更加長足穩(wěn)定地發(fā)展[1]。

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除是國家頒布的一項(xiàng)激勵(lì)企業(yè)積極進(jìn)行新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝開發(fā)稅收方面的優(yōu)惠政策，財(cái)稅[2018]99號文中明確規(guī)定對研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的比例進(jìn)行上調(diào)。企業(yè)所進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的尚未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用，在按實(shí)際發(fā)生額稅前列支基礎(chǔ)上，在2018年1月1日至2020年12月31日期間，再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除；已經(jīng)成為無形資產(chǎn)的部分，在上述時(shí)間段內(nèi)攤銷無形資產(chǎn)成本的175%。加計(jì)扣除是企業(yè)所得稅的一種稅基式優(yōu)惠方式，企業(yè)執(zhí)行產(chǎn)品開發(fā)、技術(shù)創(chuàng)新等工作時(shí)所投入的費(fèi)用以一定金額為基準(zhǔn)再增加一部分作為納稅額外扣除，進(jìn)一步對企業(yè)的產(chǎn)品研發(fā)和技術(shù)革新提供支持幫助，從而使企業(yè)能夠更加積極地投入到創(chuàng)新、創(chuàng)造的工作中，對我國眾多科技、技術(shù)類企業(yè)來說是極為溫暖的幫扶，對我國各類技術(shù)行業(yè)的進(jìn)步和祖國基礎(chǔ)建設(shè)的完善有著相當(dāng)重要的作用[2]。

二、研究開發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定政策和稅前加計(jì)扣除政策方面的不同

研究開發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定中的規(guī)定和加計(jì)扣除在國家政策方面有共同點(diǎn)也存在較為明顯的不同之處，筆者對這其中的不同點(diǎn)進(jìn)行分析總結(jié)得到了“直接投入費(fèi)用、人員人工費(fèi)用、折舊費(fèi)用和長期待攤費(fèi)用方面、委托外部研發(fā)費(fèi)用方面、設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用方面、其他費(fèi)用、加計(jì)扣除特殊規(guī)定”七個(gè)要點(diǎn)，下面從這七個(gè)方面著手對二者的不同之處進(jìn)行簡單闡述。

(一)直接投入費(fèi)用

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除的不同點(diǎn)中的一個(gè)方面為企業(yè)的直接投入費(fèi)用，兩者在費(fèi)用內(nèi)容上都包括三大類，僅第三大類中對經(jīng)營租賃方式租入資產(chǎn)的范圍規(guī)定不同，高新認(rèn)定中所規(guī)定的是固定資產(chǎn)，可包括租入的房屋建筑物，而研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策中的租入資產(chǎn)僅限用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備。由此可以看出高新認(rèn)定中直接投入費(fèi)用中租賃費(fèi)的口徑要大于加計(jì)扣除的口徑[3]。

(二)人員人工費(fèi)用

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處除了直接投入費(fèi)用這一方面還在人員人工費(fèi)用方面有所體現(xiàn)。首先，對高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定而言，人員方面是企業(yè)的科技人員及外聘的科技人員，人工費(fèi)用核算內(nèi)容包括工資薪金及社會保險(xiǎn)、住房公積金；加計(jì)扣除政策中的人員為直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員及外聘的研發(fā)人員，范圍要小于科技人員的范圍，只包括研究、技術(shù)、輔助人員，強(qiáng)調(diào)直接從事研發(fā)活動(dòng)，在工作內(nèi)容上更加專一[4]。

表1

(三)折舊費(fèi)用和長期待攤費(fèi)用方面

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處還體現(xiàn)在折舊和長期待攤費(fèi)用方面。高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定這一項(xiàng)工作中折舊費(fèi)包括企業(yè)科技部門在執(zhí)行新產(chǎn)品研發(fā)和新技術(shù)探究過程中對各類精密儀器設(shè)備使用造成損耗折舊所產(chǎn)生的相應(yīng)費(fèi)用的計(jì)算。除此以外，執(zhí)行新產(chǎn)品研發(fā)和新技術(shù)探究過程中對研究場地以及建筑物磨損相對應(yīng)的費(fèi)用也包含在內(nèi)。而長期待攤費(fèi)用則是由研發(fā)設(shè)施改建、裝修、改裝、修理過程中的相應(yīng)費(fèi)用；加計(jì)扣除這一環(huán)節(jié)在折舊費(fèi)用和長期待攤費(fèi)用方面與高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的不同在于費(fèi)用計(jì)算的范圍，加計(jì)扣除只計(jì)算執(zhí)行新產(chǎn)品研發(fā)和新技術(shù)探究的過程中對各類精密儀器設(shè)備使用造成損耗所產(chǎn)生的相應(yīng)費(fèi)用，而不包括對研究場地以及建筑物磨損相對應(yīng)的費(fèi)用以及長期待攤費(fèi)用[5]。

(四)委托外部研發(fā)費(fèi)用

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處還體現(xiàn)在委托外部研發(fā)費(fèi)用方面，這一費(fèi)用的由來為企業(yè)對部分產(chǎn)品研發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新研究工作進(jìn)行外包，由其他企業(yè)或科研機(jī)構(gòu)開展研究工作。針對外部研發(fā)費(fèi)用，高新認(rèn)定將境內(nèi)外的其他科研機(jī)構(gòu)或個(gè)人都作為費(fèi)用歸集對象，其所進(jìn)行產(chǎn)品研發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新研究工作過程中所發(fā)生費(fèi)用的80%納入科研費(fèi)用計(jì)算；加計(jì)扣除這一環(huán)節(jié)在外部研發(fā)方面的費(fèi)用與高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的不同在于：委托境外其他科研機(jī)構(gòu)進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%與境內(nèi)符合條件的研發(fā)費(fèi)用的三分之二的部分孰低原則在企業(yè)所得稅前加計(jì)扣除，而委托境外個(gè)人的研發(fā)活動(dòng)則不能享受到加計(jì)扣除這一稅收優(yōu)惠政策[6]。以下通過案例對二者的差異加以分析說明：

案例見表1：

本案例中高新認(rèn)定政策下符合條件的委外研發(fā)費(fèi)用總額有350萬元，加計(jì)扣除政策下符合條件的可加計(jì)扣除的委外研發(fā)費(fèi)用基數(shù)為290萬元，兩者相差60萬元。

由以上案例可以看出，高新認(rèn)定政策下委外研發(fā)費(fèi)用較加計(jì)扣除政策下委外研發(fā)費(fèi)用口徑要大。

(五)設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處還體現(xiàn)在設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用方面。研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策中僅包括了高新認(rèn)定中的部分設(shè)計(jì)費(fèi)及試驗(yàn)費(fèi)，而將裝備調(diào)試費(fèi)完全排除在外，兩者在核算口徑這一方面存在較大差異。

(六)其他費(fèi)用

研發(fā)費(fèi)用在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處在企業(yè)產(chǎn)生的其他費(fèi)用方面也有所體現(xiàn)?！豆ぷ髦敢分衅渌M(fèi)用是指歸集范圍1-7項(xiàng)費(fèi)用之外與研究開發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，且這類費(fèi)用要小于研究開發(fā)總費(fèi)用的20%。研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除中其他費(fèi)用的內(nèi)容不包括通訊費(fèi)，且其他費(fèi)用總額不得超過可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。如同一納稅年度內(nèi)有多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，應(yīng)按項(xiàng)目分別計(jì)算，每個(gè)項(xiàng)目可加計(jì)扣除的其他相關(guān)費(fèi)用都不得超過該項(xiàng)目可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%，具體計(jì)算公式為允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用中的第1項(xiàng)至第5項(xiàng)的費(fèi)用之和×10%/(1-10%)。當(dāng)其他相關(guān)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生數(shù)小于限額時(shí)，按實(shí)際發(fā)生數(shù)計(jì)算稅前加計(jì)扣除數(shù)額；當(dāng)其他相關(guān)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生數(shù)大于限額時(shí)，按限額計(jì)算稅前加計(jì)扣除數(shù)額。

(七)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的特殊規(guī)定

研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除中規(guī)定了不適用加計(jì)扣除政策的7個(gè)行業(yè)負(fù)面清單，而高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定未對行業(yè)進(jìn)行限制，而是規(guī)定了國家重點(diǎn)支持的八大高新技術(shù)領(lǐng)域。此外加計(jì)扣除政策中規(guī)定了不得加計(jì)扣除的項(xiàng)目，如對產(chǎn)品常規(guī)性升級，商品化后的技術(shù)支持活動(dòng)等，更加注重研發(fā)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，而對創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用規(guī)定可以加計(jì)扣除，體現(xiàn)了國家對此類活動(dòng)的支持。

三、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)所需材料分析

高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定與加計(jì)扣除在認(rèn)定和申報(bào)時(shí)也有一定的不同之處。針對二者申報(bào)所應(yīng)提交的材料存在差異，具體提交材料分析如下：

(一)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定所需提交材料

針對高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定工作，認(rèn)定的企業(yè)需要向認(rèn)定機(jī)構(gòu)提交全面、客觀、真實(shí)的企業(yè)相關(guān)資料，包括：1.申請書。2.營業(yè)執(zhí)照等。3.三年前至今所開展的新產(chǎn)品研發(fā)、技術(shù)創(chuàng)新研究的證明資料、研究成果等。4.高新技術(shù)產(chǎn)品關(guān)鍵技術(shù)和技術(shù)指標(biāo)說明等。5.由相關(guān)中介單位出具的三年內(nèi)的研發(fā)費(fèi)用和一年內(nèi)的高新收入表。6.企業(yè)內(nèi)部科技人員和參與產(chǎn)品研究和技術(shù)創(chuàng)新研發(fā)人員名單統(tǒng)計(jì)。7.近三個(gè)會計(jì)年度的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告(包括會計(jì)報(bào)表、會計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書)；8.近三個(gè)會計(jì)年度企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表主附表[7]。

(二)加計(jì)扣除申報(bào)所需提交的材料

根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2018年第23號，重新修訂《企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法》，企業(yè)享受優(yōu)惠事項(xiàng)采取“自行判別、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除所得稅優(yōu)惠由企業(yè)自行在年度匯算清繳時(shí)填報(bào)A107012表《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》進(jìn)行享受，相關(guān)資料留存?zhèn)洳?，無需到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案。

四、相關(guān)改進(jìn)建議分析

經(jīng)過前面對高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除政策不同點(diǎn)的分析以及對二者認(rèn)定申報(bào)所需提交材料的分析，下面針對企業(yè)在完善研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策方面提出幾點(diǎn)建議。

(一)企業(yè)在利用研究開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策的建議

首先，企業(yè)應(yīng)對加計(jì)扣除工作給予足夠的重視，認(rèn)真研讀分析國家出臺的政策，加計(jì)扣除這一優(yōu)惠政策與企業(yè)稅收密切相關(guān)；其次是要有一個(gè)規(guī)范的加計(jì)扣除流程，從科研項(xiàng)目工作的提出立項(xiàng)到簽訂合同以及后續(xù)的驗(yàn)收，需要各部門相互協(xié)調(diào)遵守流程，同時(shí)技術(shù)企業(yè)的管理人員同稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行良好的溝通協(xié)調(diào)。

(二)實(shí)施研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的建議

首先從宏觀角度看，可以采取不同優(yōu)惠政策相結(jié)合的方式，將企業(yè)研發(fā)稅收優(yōu)惠的政策同其它政策結(jié)合使用，如西部大開發(fā)戰(zhàn)略和國家在節(jié)能環(huán)保方面給予的優(yōu)惠政策，使加計(jì)扣除這一研發(fā)優(yōu)惠政策在更多企業(yè)中得到運(yùn)用和實(shí)施，促進(jìn)行業(yè)更加有力地發(fā)展進(jìn)步；此外，國家也應(yīng)著手對西部地區(qū)的技術(shù)型企業(yè)加大科研稅收減免的力度，增加更多科研抵扣項(xiàng)目，從而進(jìn)一步降低西部不發(fā)達(dá)地區(qū)技術(shù)型企業(yè)的科研生產(chǎn)成本，由此將更加有利于地區(qū)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)。同時(shí)，國家應(yīng)將稅收的優(yōu)惠政策向著節(jié)能、綠色科技產(chǎn)業(yè)的方向靠攏，使最大的稅收優(yōu)惠降臨在環(huán)保節(jié)能的頭頂，從而在發(fā)展科技的同時(shí)能夠在一定程度上為環(huán)境保護(hù)做出貢獻(xiàn)[8]。

從微觀的角度來看，科技技術(shù)企業(yè)內(nèi)部的管理體系、管理制度也應(yīng)做出進(jìn)一步的調(diào)整和完善，在會計(jì)核算工作中應(yīng)對以下四點(diǎn)著重關(guān)注：

1.當(dāng)企業(yè)針對研發(fā)支出執(zhí)行會計(jì)處理時(shí)要遵守國家財(cái)會制度的相關(guān)要求和規(guī)范；在加計(jì)扣除政策范圍內(nèi)的研發(fā)費(fèi)用以項(xiàng)目為準(zhǔn)設(shè)立輔助賬，留存企業(yè)備查。2.多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目平行推進(jìn)時(shí)就需要以項(xiàng)目為單位對可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行歸集。3.企業(yè)用于研發(fā)的費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用需要分別進(jìn)行獨(dú)立核算，同時(shí)要對生產(chǎn)研發(fā)的設(shè)備、儀器、人員人工以及無形資產(chǎn)的運(yùn)用進(jìn)行詳細(xì)的記錄，此外，將實(shí)際發(fā)生費(fèi)用科學(xué)合理地分配到研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營這兩類支出當(dāng)中。4.針對研發(fā)費(fèi)用在高新認(rèn)定和加計(jì)扣除中的不同之處，在進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用核算時(shí)，兩種口徑一定要明晰，既要能提供出高新認(rèn)定口徑下的研發(fā)費(fèi)用內(nèi)容又要能提供出加計(jì)扣除口徑下的研發(fā)費(fèi)用內(nèi)容。

五、結(jié)束語

綜上所述，我國經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步增長和基礎(chǔ)建設(shè)的不斷完善都離不開各行各業(yè)技術(shù)的發(fā)展和創(chuàng)新，而我國高新技術(shù)企業(yè)的研究成果和產(chǎn)品研發(fā)更是對國家和社會的進(jìn)步做出了重大貢獻(xiàn)。因此，國家對高新技術(shù)企業(yè)給予更多優(yōu)惠政策，使其更加穩(wěn)定地發(fā)展。