劉媛

【摘 要】會(huì)計(jì)稅收差異體現(xiàn)我國所得稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間存在的差別，涵蓋企業(yè)會(huì)計(jì)信息、企業(yè)制度差異、企業(yè)盈余管理以及企業(yè)避稅行為等信息。會(huì)計(jì)稅收差異對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)及其風(fēng)險(xiǎn)都會(huì)產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響審計(jì)費(fèi)用。文章重點(diǎn)就會(huì)計(jì)稅收差異因素及控制對(duì)策進(jìn)行研究分析，以供參考和借鑒。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)稅收；差異因素；審計(jì)費(fèi)用；影響

會(huì)計(jì)制度與稅法各自規(guī)范的對(duì)象和目標(biāo)不同，如果以稅法為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，如果以會(huì)計(jì)核算的收入和利潤作為計(jì)算流轉(zhuǎn)稅和所得稅的計(jì)稅依據(jù)將會(huì)弱化稅收職能，兩者的差異無法從根本上消除。從我國實(shí)際情況來看，合理使用分離會(huì)計(jì)稅法模式是發(fā)展的必然趨勢，而且影響因素比較多。但是從目前的研究情況來看，對(duì)于會(huì)計(jì)稅收二者關(guān)系模式及影響因素研究具有一定模式，研究對(duì)象基本上都是使用在上市公司中，并沒有深入研究各種企業(yè)的影響因素。雖然現(xiàn)在上市公司所用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)二者是統(tǒng)一的，但是兩者編制以及選擇使用中存在一定的偏向性。

一、會(huì)計(jì)稅收差異及因素

（一）制度差異

1.收入類

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法核算的原則與目標(biāo)上存在差異，自然二者從根本上對(duì)收入具有不同規(guī)定，這是無法消除的。首先核算范圍差異，會(huì)計(jì)收入就是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，應(yīng)稅收入包含的內(nèi)容要比會(huì)計(jì)收入寬泛。稅法中的收入是指企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種渠道取得的收入，包括銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入、股息紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入和其他收入等。其中，接受捐贈(zèng)收入和其他收入，會(huì)計(jì)上不作為營業(yè)收入，而是作為營業(yè)外收入處理；其次確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)差異，兩者在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上同樣存在差異，為保證早日征收和稅收的完整性，稅法必然遵循收付實(shí)現(xiàn)制的原則，就是以獲得付款或者索取付款憑據(jù)當(dāng)天作為發(fā)生納稅的時(shí)點(diǎn)，但是尚未取得貨款的憑據(jù)或者貨款，有關(guān)稅票比如增值稅發(fā)票、營業(yè)稅發(fā)票等都已開具，就要將開具票據(jù)時(shí)點(diǎn)作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

2.扣除項(xiàng)目類

扣除項(xiàng)目類就是每個(gè)納稅年度和應(yīng)稅收入配比的合理及相關(guān)支出，影響相對(duì)較大的項(xiàng)目主要包含了借款費(fèi)用、捐贈(zèng)支出、各類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等各個(gè)方面。首先，借款費(fèi)用，稅法規(guī)定了借款雙方各自的業(yè)務(wù)性質(zhì)，金融企業(yè)中存款支出以及行業(yè)間拆借利息的支出，非金融企業(yè)為金融企業(yè)借款，利息可以依據(jù)實(shí)際情況扣除。但是非金融間企業(yè)利息支出，如果超出了同期貸款利率部分是無法扣除的，同時(shí)還必須嚴(yán)格要求關(guān)聯(lián)企業(yè)間稅前能夠扣除的利息借款，需要滿足的條件為金融企業(yè)中關(guān)聯(lián)方的投資和債券投資比例為1：5；而其他的企業(yè)，二者投資比例達(dá)到1：2，超出部分借款所計(jì)算利息費(fèi)用是無法稅前扣除；其次，捐贈(zèng)支出，如果是公益性捐贈(zèng)，以會(huì)計(jì)利潤的12%為限來抵扣；如果是非公益性捐贈(zèng)，不能稅前扣除，所以一般的捐贈(zèng)都不是公益性捐贈(zèng)，要全部將捐贈(zèng)支出金額做納稅調(diào)增。也就是說，應(yīng)納稅所得額并不會(huì)受到捐贈(zèng)支出的影響；最后，各類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，稅收扣除強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際發(fā)生才能扣除，只有發(fā)生時(shí)才確認(rèn)損失，也就是資產(chǎn)減值的真正實(shí)現(xiàn)和確認(rèn)。

3.資產(chǎn)處理類

處置資產(chǎn)方面，會(huì)計(jì)稅法差異為無形資產(chǎn)與長期待攤費(fèi)用存在不同規(guī)定。首先是無形資產(chǎn)，這方面差異主要表現(xiàn)在，研究形成無形資產(chǎn)前的開發(fā)經(jīng)費(fèi)及處理已有無形資產(chǎn)。事實(shí)上，開發(fā)費(fèi)用的研究大多調(diào)減到應(yīng)該納稅所得額中。但是按照所得稅規(guī)定，無形資產(chǎn)必須要不低于10年期限之內(nèi)依照直線法攤銷，這樣必定會(huì)形成了暫時(shí)性的差異，影響到當(dāng)期所得稅費(fèi)用；其次長期待攤費(fèi)用，事實(shí)上對(duì)改造計(jì)提折舊固定資產(chǎn)的攤銷與租入固定資產(chǎn)，并沒明確處理攤銷的方法，僅僅要求大修理與日常修理進(jìn)行費(fèi)用化，在稅法中要求長期的待攤費(fèi)用不低于三年內(nèi)采取直線法攤銷。

（二）盈余管理因素

第一，薪酬激勵(lì)動(dòng)機(jī)。事實(shí)上，在考慮薪酬激勵(lì)動(dòng)機(jī)基礎(chǔ)上，盈余管理過程中出現(xiàn)了會(huì)計(jì)稅收差異，在國企與非國企二者存在一定差別，非國企的會(huì)計(jì)稅收差異遭受到薪酬激勵(lì)的影響最大；第二，融資動(dòng)機(jī)。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營的規(guī)模不斷擴(kuò)大，企業(yè)就要實(shí)施外部融資。如今非國企的企業(yè)并沒有享受公平待遇，特別是一些突出問題上體現(xiàn)在企業(yè)的融資方面。國有企業(yè)主要由政府投資或者參與控制，當(dāng)然有了政府做后臺(tái)，融資不是問題，但是非國企融資時(shí)會(huì)受到多方約束，所以在融資壓力下，非國企更會(huì)通過盈余管理實(shí)現(xiàn)融資。

二、會(huì)計(jì)稅收差異對(duì)審計(jì)費(fèi)用影響的控制

（一）會(huì)計(jì)與稅務(wù)的適當(dāng)、適度分離

在高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理體制的條件下兩者合一，順應(yīng)了宏觀管理體制的要求，發(fā)揮了一定的歷史作用。但是在今天，“財(cái)稅合一”的會(huì)計(jì)制度卻難以適應(yīng)我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的需要，會(huì)計(jì)和稅收完全融合的弊端是會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)規(guī)則屈從于稅收法規(guī)，或者弱化稅收的剛性約束，最終破壞或喪失會(huì)計(jì)制約與保護(hù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)及其信息之效用。采用分離的態(tài)勢，從整體上看不僅滿足了國家征稅的要求，也滿足了市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)投資者、銀行等對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的要求，為我國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌與協(xié)調(diào)提供條件。分離不僅有利于我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際慣例接軌，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，還有利于真實(shí)反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀況，既不影響國家稅收，又可避免因虛增的會(huì)計(jì)信息給企業(yè)決策帶來負(fù)面影響。

（二）會(huì)計(jì)與所得稅互相借助、良性互動(dòng)

稅法主要的目標(biāo)就是把應(yīng)該征的稅征上來，保證國家財(cái)政收入。但能否征上來，或能否征足、征準(zhǔn)確，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所要求的會(huì)計(jì)核算關(guān)系較大。稅法法規(guī)中規(guī)定的稅收核算總是建立在企業(yè)會(huì)計(jì)資料基礎(chǔ)上的，它是在企業(yè)會(huì)計(jì)核算資料的基礎(chǔ)上進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整后得到應(yīng)稅收益，因此離開會(huì)計(jì)核算資料，稅務(wù)活動(dòng)就無法進(jìn)行，繼而也就難以實(shí)現(xiàn)稅法所想要得到的法律效應(yīng)，不能使稅法的目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。企業(yè)的會(huì)計(jì)核算資料只有嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行，企業(yè)最終形成的報(bào)表結(jié)果才能真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)狀況和經(jīng)營結(jié)果。稅法也就可以依據(jù)這種真實(shí)的會(huì)計(jì)資料去征稅，達(dá)到公平稅負(fù)的目的，如果企業(yè)不按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求去進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，那么得出的報(bào)表結(jié)果，就不可能真實(shí)正確，如果稅法依據(jù)這種錯(cuò)誤、虛假的會(huì)計(jì)資料去征收稅負(fù)，那么也就不可能達(dá)到公平稅負(fù)的目的，對(duì)稅法的嚴(yán)肅性產(chǎn)生負(fù)面影響，同時(shí)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算資料只有依據(jù)稅法的要求，正確計(jì)算稅負(fù)金額，才能正確真實(shí)反映出企業(yè)經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)成果?，F(xiàn)代所得稅借助于會(huì)計(jì)的基本理論和方法得以推行后，對(duì)會(huì)計(jì)產(chǎn)生了巨大影響，而會(huì)計(jì)對(duì)所得稅的影響不大。但由于所得稅的核心觀念“所得”是由會(huì)計(jì)理論的核心概念“收益”直接演化而來的，因此可以推論，一旦會(huì)計(jì)理論研究取得重大進(jìn)展，必然又會(huì)對(duì)所得稅理論產(chǎn)生重大影響。

三、結(jié)束語

綜上所述，現(xiàn)代所得稅信賴于會(huì)計(jì)理論已是不爭的事實(shí)，會(huì)計(jì)理論是現(xiàn)代所得稅理論的基礎(chǔ)。稅務(wù)當(dāng)局在制定稅收政策中的會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)該正確運(yùn)用它對(duì)會(huì)計(jì)的重要影響，主動(dòng)吸收會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界的意見，制定符合會(huì)計(jì)理論的會(huì)計(jì)政策，并注意保持會(huì)計(jì)政策的完整性和連貫性。

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