(上海對(duì)外經(jīng)貿(mào)大學(xué) 上海 200000)

一、成本分析理論基礎(chǔ)

(一)成本分析的含義。成本通常是指經(jīng)常性的生產(chǎn)活動(dòng)所耗費(fèi)的人力、物力、財(cái)力等資源的貨幣表現(xiàn)，而對(duì)于一個(gè)景區(qū)的成本可從會(huì)計(jì)學(xué)以及經(jīng)濟(jì)學(xué)角度分別理解其內(nèi)涵[1]。會(huì)計(jì)學(xué)角度認(rèn)為的景區(qū)成本是指為了獲得景區(qū)的經(jīng)濟(jì)利益，在經(jīng)營(yíng)管理景區(qū)活動(dòng)過(guò)程中所進(jìn)行各類(lèi)消耗，其中包含了景區(qū)的經(jīng)營(yíng)成本、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)支出等的利益流出；經(jīng)濟(jì)學(xué)角度則將成本分為了資本和勞動(dòng)兩大基本生產(chǎn)要素，這邊所謂的景區(qū)成本我們可將其理解為是為了吸引游客，景區(qū)開(kāi)發(fā)出的旅游產(chǎn)品耗費(fèi)的支出。通過(guò)成本分析，可以掌握成本變動(dòng)的相關(guān)規(guī)律，有效控制成本計(jì)劃的執(zhí)行，為管理者的經(jīng)營(yíng)決策提供可靠的依據(jù)[2]。

(二)景區(qū)的成本構(gòu)成。景區(qū)的成本主要是指旅游景區(qū)在向旅游者提供服務(wù)的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)支出費(fèi)用。最為常見(jiàn)的支出主要是人員工資、員工的培訓(xùn)費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)維護(hù)成本等。本文主要從經(jīng)濟(jì)成本、社會(huì)成本及生態(tài)成本三大類(lèi)進(jìn)行分析，力求精簡(jiǎn)成本支出[3]。

二、成本分析方法

(一)常見(jiàn)的分析方法。根據(jù)各行業(yè)成本分析的特點(diǎn)和要求，景區(qū)的成本分析可以使用比較分析法、因素分析法、相對(duì)指標(biāo)分析法等。

(二)分析方法的選取。本文關(guān)注的是景區(qū)成本，注意到這樣的現(xiàn)象，景區(qū)的開(kāi)發(fā)帶動(dòng)了當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)和就業(yè)，但大量游客出現(xiàn)也給景區(qū)的自然資源帶來(lái)不小的壓力，生態(tài)環(huán)境造成嚴(yán)重的破壞。因此本文選取基于綠色成本會(huì)計(jì)理念的分析方法，重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)的是景區(qū)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中需要注意對(duì)環(huán)境的影響，在追求最大經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)必須維護(hù)社會(huì)公眾及后代的利益。主要核算企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為環(huán)境保護(hù)所做出犧牲，以及因此帶來(lái)的環(huán)保收益。

(三)成本分析的步驟。首先需要確定的是景區(qū)哪些方面的成本核算，根據(jù)北大王立彥教授對(duì)生態(tài)環(huán)境成本的概述，文章主要從四個(gè)方面分析：①維護(hù)環(huán)境支出 ②預(yù)防污染支出③治理環(huán)境支出④人為破壞環(huán)境造成的損失。

基于綠色成本理念的分析，實(shí)質(zhì)上是根據(jù)環(huán)境的支出及其效果之間的關(guān)系，分析比較得出結(jié)論。

在此基礎(chǔ)上，首先就是要計(jì)量環(huán)境負(fù)荷,但是由于環(huán)境負(fù)荷包含的方面很多,有著不同的實(shí)物計(jì)量單位,難以統(tǒng)一匯總計(jì)算其數(shù)值。如企業(yè)既有按立方米計(jì)量的污水排放,又有按公斤計(jì)量的原油消耗,還有按度計(jì)量的電能消耗等。因此，需要在二者之間進(jìn)行統(tǒng)一的換算，找到合適的方式測(cè)量得出結(jié)論。

三、案例分析

(一)案例典型性。案例的典型性，指的是找到一個(gè)最為合適的案例，分析其各部分的性質(zhì)而得出的具有代表性的結(jié)論。本文主要是依據(jù)景區(qū)的成本分析研究公益性問(wèn)題，則需要通過(guò)一個(gè)可以進(jìn)行景區(qū)公益化的景區(qū)來(lái)說(shuō)明景區(qū)發(fā)展過(guò)程中的成本問(wèn)題，研究其主要的耗費(fèi)成本，尋求解決措施以便降低成本，控制景區(qū)門(mén)票，實(shí)現(xiàn)景區(qū)公益化的發(fā)展進(jìn)程。

(二)佘山案例。佘山國(guó)家森林公園是國(guó)家4A級(jí)景區(qū)，批準(zhǔn)建設(shè)于1993年，占地面積401公頃，綠化覆蓋率高達(dá)81.2%，樹(shù)種涉及216科578屬，植被資源豐富，園內(nèi)動(dòng)物資源主要以鳥(niǎo)類(lèi)為主，有名貴鳥(niǎo)類(lèi)50余種，生態(tài)環(huán)境優(yōu)越。經(jīng)過(guò)二十多年的發(fā)展，佘山森林公園通過(guò)政府撥款發(fā)展運(yùn)營(yíng)，尤其是近些年來(lái)免除了部分公園的門(mén)票，其公益性逐漸增強(qiáng)。因此，本文選取佘山案例具有公益化的典型性，可以通過(guò)分析佘山的成本構(gòu)成給其他景區(qū)啟示。

(三)佘山森林公園-西佘山成本構(gòu)成。佘山森林公園的經(jīng)濟(jì)成本主要是建設(shè)期間的成本、日常維護(hù)的費(fèi)用、管理人員的工資、運(yùn)營(yíng)管理過(guò)程產(chǎn)生的成本支出等。對(duì)景區(qū)相關(guān)人員進(jìn)行無(wú)結(jié)構(gòu)訪(fǎng)談，了解到西佘山總共有39個(gè)在編人員，這還不包括日常維修和環(huán)衛(wèi)工人，這些人員的工資就構(gòu)成景區(qū)的必要成本。

景區(qū)的開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，獲得旅游收益的同時(shí)，會(huì)投入一定量的資金進(jìn)行旅游相關(guān)產(chǎn)業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，例如在西佘山東門(mén)口的小賣(mài)部，由個(gè)體承包經(jīng)營(yíng)，每年收取5萬(wàn)元的租金，還調(diào)查了北門(mén)口的小賣(mài)部，店內(nèi)物價(jià)水平均高于類(lèi)似的店鋪。佘山內(nèi)部的員工食堂，每天為90名左右的員工免費(fèi)提供午餐，成本大約在1500元左右。

佘山上山路程中相隔300米左右就會(huì)放置一個(gè)垃圾桶，以減輕環(huán)境的負(fù)擔(dān)，在游客上山的途中大約幾百米間隔會(huì)出現(xiàn)一個(gè)森林保護(hù)的指示牌，上表1中所示的項(xiàng)目建設(shè)的占地面積同樣占據(jù)整個(gè)佘山林地面積很大比重，森林資源的消耗是景區(qū)較大的成本支出。在調(diào)研期間發(fā)現(xiàn)，佘山的道路建設(shè)基本是用石塊建成，但是有部分區(qū)域的石塊通道被廢棄，這些浪費(fèi)支出完全是可以避免的。

表1 西佘山部分項(xiàng)目建設(shè)時(shí)的投資情況表

各地游客的來(lái)訪(fǎng)，對(duì)佘山當(dāng)?shù)氐奈幕瘋鹘y(tǒng)、治安穩(wěn)定都會(huì)產(chǎn)生一些消極影響，因此，為保障佘山當(dāng)?shù)氐姆€(wěn)定需要一定的投入，這就是所謂的社會(huì)成本。

四、優(yōu)化景區(qū)成本的對(duì)策

(一)減少景區(qū)內(nèi)部人員的浪費(fèi)。景區(qū)需要將人力用到實(shí)處，招聘高質(zhì)量的人才，提升景區(qū)的管理效率。佘山所處位置和旅游資源得天獨(dú)厚，內(nèi)部更應(yīng)該加強(qiáng)管理水平，提升工作人員的服務(wù)意識(shí)和服務(wù)水平。景區(qū)各個(gè)部門(mén)之間加強(qiáng)溝通交流，合理地裁員和一定程度的部門(mén)精簡(jiǎn)，對(duì)在崗人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)目己?，這樣可以在降低人力資源成本的同時(shí)保證景區(qū)內(nèi)部人員的素質(zhì)。此外針對(duì)景區(qū)出現(xiàn)勞動(dòng)力過(guò)剩的現(xiàn)象，還需要調(diào)整內(nèi)部人員配置的結(jié)構(gòu)。

(二)建立健全景區(qū)內(nèi)部的管理制度。應(yīng)用先進(jìn)的技術(shù)加強(qiáng)內(nèi)部的成本管理核算，同時(shí)參考其他行業(yè)的管理要求，健全景區(qū)內(nèi)部不完善管理制度。景區(qū)內(nèi)部出現(xiàn)的設(shè)施設(shè)備的損壞現(xiàn)象，很大部分原因是由于管理不完善導(dǎo)致，因此這方面的對(duì)策有較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義，幫助減少景區(qū)內(nèi)部不必要的修理費(fèi)用和其他支出。

(三)政府加強(qiáng)制度的建設(shè)。從宏觀的角度，政府加大對(duì)景區(qū)成本的控制，避免景區(qū)過(guò)度的資源浪費(fèi)，尤其是依靠府撥款經(jīng)營(yíng)的景區(qū)。針對(duì)景區(qū)門(mén)票價(jià)格上漲的情況，政府頒發(fā)政策限制價(jià)格，嚴(yán)格控制經(jīng)營(yíng)者靠門(mén)票賺取暴利，以法律形式保護(hù)游客和景區(qū)的雙方利益。