為了更好地反映研發(fā)支出對經(jīng)濟增長的貢獻，并與國民經(jīng)濟核算國際標準接軌，我國于2016 年改革研發(fā)支出核算方法，將能夠為所有者帶來經(jīng)濟利益的研發(fā)支出不再作為中間消耗，而是作為固定資本形成處理。本文介紹了實施研究與開發(fā)支出核算改革的原因和改革后研發(fā)支出的核算內容，以浙江省玉環(huán)市為例，分析了企業(yè)對研發(fā)支出處理的現(xiàn)狀，并提出了相應的建議。

《2008 年國民賬戶體系》是一個為決策、分析和研究提供一套全面、一致和靈活的宏觀經(jīng)濟賬戶的統(tǒng)計框架。它是在聯(lián)合國、歐盟委員會、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織、國際貨幣基金組織和世界銀行集團的主持下制訂和發(fā)布的。通過對《1993 年國民賬戶體系》進行更新，其中包括將研究與開發(fā)支出作為固定資本形成計入GDP。

實施研究與開發(fā)支出核算改革的原因

研發(fā)支出，即研究與（試驗性）開發(fā)支出指：為了增加知識儲備（包括有關人類、文化和社會的知識）并利用這種知識儲備開發(fā)新的應用，系統(tǒng)性地從事創(chuàng)造性工作而支出的價值。其成果的使用周期較長，能夠為所有者帶來經(jīng)濟利益，具有固定資產(chǎn)的屬性。在《2008 年國民賬戶體系》中，將知識產(chǎn)權產(chǎn)品列入固定資產(chǎn)，而研究與開發(fā)（R&D）的成果屬于知識產(chǎn)權產(chǎn)品。

一是更好地反映研發(fā)對經(jīng)濟增長的貢獻。改革開放四十多年，我國經(jīng)濟快速發(fā)展，經(jīng)濟實力不斷增強，但是快速的經(jīng)濟發(fā)展也積累了一些突出矛盾和問題，資源環(huán)境對經(jīng)濟增長的約束不斷強化，人口年齡結構的變化導致勞動力供給減少。在這種情況下，科技創(chuàng)新、技術進步對于提高勞動生產(chǎn)率、提高資本和資源使用效率具有非常重要的作用，因而逐步成為我國經(jīng)濟發(fā)展的重要驅動因素，成為提高我國經(jīng)濟增長質量和效益、實現(xiàn)轉型升級的重要手段。但是，傳統(tǒng)的研發(fā)支出核算方法將研發(fā)支出作為中間消耗處理，導致GDP 未能體現(xiàn)研發(fā)活動對經(jīng)濟增長所做的貢獻、研發(fā)在促進經(jīng)濟增長中的作用反映得不夠充分。新的核算方法將能夠為所有者帶來經(jīng)濟利益的研發(fā)支出作為固定資本形成，體現(xiàn)了研發(fā)成果所具有的固定資產(chǎn)的本質屬性，即在未來一段時間的生產(chǎn)活動中不斷得到使用，持續(xù)發(fā)揮作用。這將有利于引導政府、企業(yè)、科研機構等加大研發(fā)投入力度，從而有利于推動我國技術進步，并在經(jīng)濟發(fā)展、轉型升級中發(fā)揮越來越重要的驅動作用。

二是更好地接軌國民經(jīng)濟核算國際標準。在《2008 年國民賬戶體系》頒布后，截至2015 年年底，已有39 個國家按照2008 年SNA 的建議，實施了研發(fā)支出核算方法改革。這些國家主要是OECD 成員國或歐盟成員國。其中，澳大利亞在2009 年率先采用新核算方法；加拿大在2012 年采用新核算方法；2013 年，以色列、墨西哥和美國先后宣布實施研發(fā)支出核算方法改革；2014 年，更多國家采用了新核算方法，包括韓國、冰島、挪威、新西蘭、瑞士和英國，以及歐盟所有27 個成員國；2015 年，印度也實施了包括研發(fā)支出在內的GDP 核算方法改革。實施研發(fā)支出核算方法改革后，各國GDP 總量均有所增加。為了進一步推動我國國民經(jīng)濟核算與國際標準接軌，以提高核算數(shù)據(jù)的國際可比性，我國借鑒了部分發(fā)達國家對研發(fā)支出資本化核算方法的探索成果，于2016 年改革研發(fā)支出核算方法，將能夠為所有者帶來經(jīng)濟利益的研發(fā)支出不再作為中間消耗，而是作為固定資本形成處理。2017 年，我國制定了《研究與開發(fā)支出計入地區(qū)GDP 核算方法》，開始將研發(fā)支出納入地區(qū)GDP 核算。2017 年9 月25 日，浙 江省統(tǒng) 計局發(fā)布了《關于改革研發(fā)支出核算方法修訂全省生產(chǎn)總值核算數(shù)據(jù)的公告》。

改革后研發(fā)支出的核算內容

《2008 年國民賬戶體系》（2008 年SNA）提出，將能為所有者帶來經(jīng)濟利益的研發(fā)支出資本化處理。對于研發(fā)支出的估價，《2008 年國民賬戶體系》（2008 年SNA）針對四種不同的情況有不同的估價原則，一是購買的研發(fā)支出，按市場價格估價；二是自給性生產(chǎn)的研發(fā)支出，按生產(chǎn)總成本及生產(chǎn)中使用的固定資產(chǎn)的成本估價；三是商業(yè)化研究機構的研發(fā)支出，按銷售收入、合同收入、傭金收入、服務費等估價；四是屬于政府機構、大學等非營利單位從事的非市場生產(chǎn)的研發(fā)支出，按發(fā)生的總成本進行估價。

一般研發(fā)支出活動總成本由3 個部分組成：材料及服務費、勞動力成本、固定資產(chǎn)成本。其中，材料及服務費，是指從事研發(fā)支出活動所消耗的各種原材料、服務費及其他各種費用支出；勞動力成本，是指支付給研發(fā)支出活動相關工作人員的工資薪金；固定資產(chǎn)成本，是指從事研發(fā)支出活動所消耗的固定資產(chǎn)折舊，如房屋和機器設備折舊等。其公式為：

研發(fā)支出產(chǎn)出=研發(fā)支出活動的總成本=材料及服務費+勞動力成本+固定資產(chǎn)成本

如果研發(fā)支出活動涉及生產(chǎn)稅和補貼，那么研發(fā)支出活動總成本還應加上生產(chǎn)稅凈額；如果考慮研發(fā)支出活動的機會成本或預期資本回報，那么研發(fā)支出活動總成本還應加上潛在利潤或平均利潤。其公式為：

研發(fā)支出產(chǎn)出=研發(fā)支出活動的總成本=材料及服務費+勞動力成本+固定資產(chǎn)成本+生產(chǎn)稅凈額+資本回報

企業(yè)對研發(fā)支出處理的現(xiàn)狀（以浙江省玉環(huán)市為例）

（一）關于研發(fā)支出的統(tǒng)計取數(shù)

2018 年以前，企業(yè)科技統(tǒng)計年報的填報依據(jù)是“項目歸集法”。指的是由企業(yè)在對研發(fā)定義理解的基礎上，通過自行認定研發(fā)項目來歸集相關指標數(shù)據(jù)。在填報報表時，通過對項目分別統(tǒng)計相關支出。2018 年開始，企業(yè)科技統(tǒng)計年報的填報依據(jù)改為“財務支出法”。指的是企業(yè)根據(jù)有關研究開發(fā)會計科目或向稅務部門提供的有關研究開發(fā)輔助賬，填報相關指標數(shù)據(jù)。同時，企業(yè)的上述資料也將作為統(tǒng)計執(zhí)法檢查的重要依據(jù)。如企業(yè)無法提供上述資料，則視為企業(yè)無研究開發(fā)活動。對于沒有開展研究開發(fā)活動的企業(yè)，不能簡單地空白上報，應根據(jù)企業(yè)的實際情況填報研究開發(fā)產(chǎn)出及相關情況、其他相關情況中的有關指標。

（二）2015-2018 年玉環(huán)市的研發(fā)支出（R&D）

近年來，玉環(huán)市經(jīng)濟快速發(fā)展，經(jīng)濟實力不斷增強，地區(qū)GDP持續(xù)增長。2018 年，玉環(huán)市實現(xiàn)生產(chǎn)總值（GDP）580.77 億元，居臺州市第五位。2018 年全年工業(yè)實現(xiàn)增加值297.32 億元，增長8.3%，居臺州市第二。2018 年R&D 經(jīng)費內部支出達10.73 億元，增長17.4%。2017 年，浙江省統(tǒng)計局發(fā)布了《關于改革研發(fā)支出核算方法修訂全省生產(chǎn)總值核算數(shù)據(jù)的公告》，玉環(huán)市2017 年的R&D 經(jīng)費內部支出增速超過15%。這表明實行研發(fā)支出改革后，對企業(yè)在研發(fā)上面加大投入起到了積極的促進作用，激發(fā)了企業(yè)的研發(fā)熱情。

（三）關于研發(fā)支出核算，玉環(huán)市企業(yè)存在的問題

一是企業(yè)上報數(shù)據(jù)時存在不準確問題。一方面，企業(yè)通過聯(lián)網(wǎng)直報平臺自行上報研發(fā)支出相關指標數(shù)據(jù)，因此在上報過程中，由于部分企業(yè)自身的疏忽或是會計制度的不完善，會存在一定的漏報現(xiàn)象，造成填報統(tǒng)計報表時未按照真實數(shù)據(jù)填報。盡管2018 年科技統(tǒng)計的填報依據(jù)進行了修改，要求企業(yè)提供有關研究開發(fā)會計科目或向稅務部門提供的有關研究開發(fā)輔助賬。但在實際操作中，統(tǒng)計執(zhí)法檢查對于研發(fā)支出的檢查仍不普遍，部分企業(yè)存在一定的僥幸心理，對待數(shù)據(jù)上報態(tài)度不嚴謹。另一方面，為鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，稅務部門對于科技型中小企業(yè)當年度開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，再按照實際發(fā)生額的75%在稅前加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。個別企業(yè)為享受稅收優(yōu)惠政策，出現(xiàn)本企業(yè)無研發(fā)而虛假上報研發(fā)費用、本企業(yè)研發(fā)費用少而多上報研發(fā)費用的現(xiàn)象。

二是企業(yè)自身科技創(chuàng)新能力不強問題。盡管實施研發(fā)支出核算改革后，玉環(huán)的研發(fā)支出增速提高，玉環(huán)的研發(fā)支出也逐年增加，但企業(yè)自身的科技創(chuàng)新能力依然偏弱。玉環(huán)企業(yè)整體自主創(chuàng)新能力不強，議價能力較差，或處于產(chǎn)業(yè)價值鏈的中低端環(huán)節(jié)，或關鍵技術、基礎元件受制于人，導致企業(yè)的創(chuàng)新活動水平低、成本高、收益低，企業(yè)不得不面對產(chǎn)品附加值小、市場認可度低、沉沒成本和轉換成本高等問題。且玉環(huán)企業(yè)多以生產(chǎn)加工為主，高新技術企業(yè)、科技型企業(yè)雖有一定數(shù)量，但在企業(yè)總數(shù)中占比較低，因此創(chuàng)新仍主要局限于少數(shù)企業(yè)，投入強度和產(chǎn)出質量均落后于國際先進水平。企業(yè)還存在保護知識產(chǎn)權能力不足問題，“技術秘密內部保護”和“發(fā)揮時間上先發(fā)優(yōu)勢”是最常用的保護方式，保護方式較為單一、層次不高。創(chuàng)新人才匱乏或人才流失、創(chuàng)新成本過高也是制約企業(yè)開展自主創(chuàng)新的重要因素。企業(yè)一方面受原材料價格上漲制約，另一方面面臨客戶降價要求，導致企業(yè)利潤下降，生存壓力增加，更無暇顧及自身的科技創(chuàng)新，進而影響企業(yè)的議價能力，形成惡性循環(huán)。

關于研發(fā)支出的思考與建議

（一）使用研發(fā)項目管理系統(tǒng)，實現(xiàn)部門數(shù)據(jù)共享

企業(yè)研究開發(fā)項目信息管理系統(tǒng)是輔助企業(yè)開展研發(fā)項目“準確界定和規(guī)范管理、會計建賬和經(jīng)費歸集、加計扣除核算和申報”等工作的平臺，進一步完善企業(yè)研發(fā)費用加計扣除服務工作，使企業(yè)最大程度享受到研發(fā)費用加計扣除的政策優(yōu)惠，充分激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新的熱情。該系統(tǒng)可幫助企業(yè)規(guī)范管理研發(fā)項目，準確歸集核算研發(fā)費用，減輕填報計算負擔?？萍肌⒍悇?、統(tǒng)計部門可通過該平臺進行企業(yè)統(tǒng)計或項目統(tǒng)計，對企業(yè)的研發(fā)支出相關指標實時監(jiān)控。并實現(xiàn)互聯(lián)互通，消除信息孤島，避免重復建設和數(shù)據(jù)“打架”，進一步協(xié)同應用，實現(xiàn)多部門數(shù)據(jù)共享。

（二）加強企業(yè)統(tǒng)計人員培訓，提升人員專業(yè)素質

一方面，積極開展研發(fā)支出核算的相關培訓，激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新熱情，加大對研發(fā)的投入。并針對科技統(tǒng)計工作，將重點指標、當年的修訂情況作具體、詳細說明，防止企業(yè)統(tǒng)計人員由于理解不到位導致填寫錯誤，進一步強化理論知識。另一方面，強化企業(yè)統(tǒng)計人員的法制觀念，不斷提高統(tǒng)計人員的政治思想覺悟，做到“依法統(tǒng)計”。在實際工作中，統(tǒng)計人員應依法設置統(tǒng)計賬薄，不偽造和變更相關財務憑證和財務賬薄，從源頭保障統(tǒng)計數(shù)據(jù)的真實性。

（三）加強研發(fā)支出執(zhí)法檢查，完善企業(yè)賬目管理

研發(fā)支出核算改革后，將研發(fā)支出作為固定資產(chǎn)處理，對企業(yè)在研發(fā)上面加大投入起到了積極的促進作用。而2018 年的研發(fā)支出統(tǒng)計取數(shù)改為“財務支出法”后，也對企業(yè)的會計制度提出了更高的要求。通過對企業(yè)的研發(fā)支出進行統(tǒng)計執(zhí)法檢查，強化企業(yè)“依法統(tǒng)計”觀念，幫助企業(yè)設置科學的會計科目、形成完整的賬目系統(tǒng)。確保企業(yè)的會計賬目符合要求，適用于改革的研發(fā)支出核算。

（四）提高企業(yè)自身創(chuàng)新能力，實現(xiàn)企業(yè)轉型升級

一方面，企業(yè)可通過與高校、科研機構等開展廣泛合作，成立技術中心、研發(fā)中心等，進一步推進產(chǎn)、學、研深度融合，提高研發(fā)成果的轉化率，提升創(chuàng)新技術的實用性。企業(yè)可依據(jù)自身優(yōu)勢實現(xiàn)市場與產(chǎn)品結構、科技與工藝、制度與管理的全方位創(chuàng)新，進一步提升企業(yè)績效，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營。并積極推動工業(yè)現(xiàn)代化和產(chǎn)業(yè)核心競爭力的提高，如參與戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)培育、信息化與工業(yè)化的融合、引導能源生產(chǎn)和利用方式變革等。另一方面，企業(yè)應培育固定的、有創(chuàng)新能力的科研團隊，廣泛開展科研工作，大力實施科技創(chuàng)新，加大原創(chuàng)性技術創(chuàng)新力度。并對企業(yè)先有設備進行技術革新和升級，進一步提高勞動生產(chǎn)率、減少資源浪費，助推企業(yè)轉型升級。