支 博

（中國(guó)人民銀行長(zhǎng)春中心支行,吉林 長(zhǎng)春 130000）

一、主要內(nèi)容

（一）研究背景

當(dāng)IMF向各國(guó)提供資金時(shí)，將進(jìn)行保障評(píng)估，以此獲得合理的保證，確保各國(guó)央行能夠充分管理IMF資源，并向IMF支持的項(xiàng)目提供可靠的數(shù)據(jù)。保障評(píng)估是對(duì)中央銀行治理和控制框架進(jìn)行的診斷性審查，主要涉及中央銀行業(yè)務(wù)五個(gè)方面的評(píng)估：外部審計(jì)、法律結(jié)構(gòu)和自主權(quán)、財(cái)務(wù)報(bào)告框架、內(nèi)部審計(jì)機(jī)制和內(nèi)部控制系統(tǒng)，即ELRIC 框架（見(jiàn)圖1）。

圖1 ELRIC框架的主要構(gòu)成要素

IMF對(duì)2010年4月至2017年12月期間的保障調(diào)查結(jié)果進(jìn)行了詳細(xì)審查，涵蓋了64家中央銀行，共計(jì)111項(xiàng)評(píng)估。其結(jié)果表明，在過(guò)去7年中，外部審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告有了顯著改進(jìn)，各國(guó)央行普遍改進(jìn)了外部審計(jì)安排，并繼續(xù)采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告制度，進(jìn)一步加強(qiáng)了財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度以及外部審計(jì)的制度化；然而，隨著操作環(huán)境和實(shí)踐的發(fā)展，雖然各國(guó)央行持續(xù)加強(qiáng)其保障框架，但在其他領(lǐng)域進(jìn)展并不均衡，主要表現(xiàn)在治理、監(jiān)督、內(nèi)部審計(jì)和現(xiàn)代化法制等方面仍落后，主要受組織地位低、能力限制、監(jiān)管不足等因素影響。

（二）影響因素分析

報(bào)告通過(guò)對(duì)內(nèi)部審計(jì)和審計(jì)委員會(huì)關(guān)鍵因素的總結(jié)和提煉，對(duì)影響內(nèi)部審計(jì)職能和審計(jì)委員會(huì)監(jiān)督有效性的因素進(jìn)行了分析。

1.內(nèi)部審計(jì)影響因素。其一，組織獨(dú)立性和權(quán)威性。在中央銀行治理、管理結(jié)構(gòu)中，內(nèi)部審計(jì)職能的定位和首席審計(jì)官的作用，以及能否直接接觸董事會(huì)成為保證獨(dú)立性的關(guān)鍵。保障調(diào)查結(jié)果表明，如果首席審計(jì)官與其他部門主管或中央銀行高級(jí)管理人員的級(jí)別不同，內(nèi)部審計(jì)職能的獨(dú)立性和客觀性將受到很大影響，如果內(nèi)部審計(jì)缺乏明確的章程，作為一級(jí)管制職能或承擔(dān)業(yè)務(wù)責(zé)任，也會(huì)影響?yīng)毩⑿?。其二，監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性也可通過(guò)向監(jiān)督機(jī)構(gòu)就業(yè)務(wù)活動(dòng)執(zhí)行情況承擔(dān)責(zé)任而得到加強(qiáng)。沒(méi)有直接接觸監(jiān)督機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)功能將面臨不同的挑戰(zhàn)，包括缺乏執(zhí)行職責(zé)的資源，建議接受度或執(zhí)行度較低，對(duì)審計(jì)人員進(jìn)一步能力建設(shè)以及支持其獲得專業(yè)資格的努力不足。其三，人員水平和能力。內(nèi)部審計(jì)職能應(yīng)具有充分的資源以履行其職責(zé)，如職業(yè)技能、專業(yè)認(rèn)證等。保障評(píng)估發(fā)現(xiàn)，能力限制是中央銀行內(nèi)部審計(jì)面臨的主要問(wèn)題，包括資源限制、缺乏必要的審計(jì)技術(shù)、缺乏資格認(rèn)證或培訓(xùn)不足，這些缺點(diǎn)將導(dǎo)致中央銀行業(yè)務(wù)的專業(yè)領(lǐng)域沒(méi)有得到充分的覆蓋。其四，審計(jì)方法。內(nèi)部審計(jì)方法應(yīng)該是基于風(fēng)險(xiǎn)且符合國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的，能夠靈活應(yīng)對(duì)央行風(fēng)險(xiǎn)狀況的變化和內(nèi)部環(huán)境的漏洞。保障評(píng)估發(fā)現(xiàn)，審計(jì)方法的選擇將影響對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的審計(jì)覆蓋，同時(shí)對(duì)控制框架缺乏綜合評(píng)價(jià)。其五，報(bào)告和監(jiān)測(cè)。內(nèi)部審計(jì)職能除了向高級(jí)管理層報(bào)告審計(jì)結(jié)果和建議之外，還應(yīng)確保定期向董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)報(bào)告重大風(fēng)險(xiǎn)和控制弱點(diǎn)；該職能還應(yīng)保證后續(xù)進(jìn)程，以監(jiān)測(cè)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的整改情況，并確保補(bǔ)救行動(dòng)得到有效執(zhí)行。保障評(píng)估發(fā)現(xiàn)，報(bào)告和監(jiān)測(cè)上的不足，主要是由于溝通不暢，或?qū)徲?jì)委員會(huì)信息報(bào)告不充分所導(dǎo)致。其六，質(zhì)量保證和改進(jìn)計(jì)劃。質(zhì)量保證是保持內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)所需要的另一個(gè)方面，包括每五年通過(guò)獨(dú)立的外部質(zhì)量評(píng)估和改進(jìn)領(lǐng)域的行動(dòng)計(jì)劃。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量方面的保障措施調(diào)查結(jié)果包括缺乏正式的質(zhì)量保障和改進(jìn)計(jì)劃，以及遵守國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部和外部質(zhì)量審查。

2.審計(jì)委員會(huì)的影響因素。其一，組成。成員的獨(dú)立性對(duì)于審計(jì)委員會(huì)的制衡是至關(guān)重要的，以此保證有效性和可信度。保障措施評(píng)估發(fā)現(xiàn)，審計(jì)委員會(huì)由央行高級(jí)職員組成產(chǎn)生了內(nèi)在利益沖突，因?yàn)楦呒?jí)管理者不能同時(shí)擔(dān)任“法官”和“陪審團(tuán)”；另外，央行法律框架中治理?xiàng)l款缺乏獨(dú)立性和背景調(diào)查也應(yīng)予以關(guān)注。其二，知識(shí)和專業(yè)性。鑒于委員會(huì)的職權(quán)范圍日益擴(kuò)大，應(yīng)對(duì)紛繁復(fù)雜的問(wèn)題必須綜合運(yùn)用多種技能；此外，如果手頭的問(wèn)題超出委員會(huì)的能力，還應(yīng)獲得外部專門知識(shí)。在保障措施評(píng)估中遇到的問(wèn)題往往是由于缺少即有獨(dú)立性又具備專業(yè)技能的人員。其三，勤奮和有效性。委員會(huì)成員應(yīng)有充分的時(shí)間履行其職責(zé)，并召開(kāi)定期的會(huì)議和充足的準(zhǔn)備時(shí)間，包括審查議程和支持材料。因此，對(duì)委員會(huì)的評(píng)估，也關(guān)注委員會(huì)成員是否認(rèn)真對(duì)待他們的工作，是否準(zhǔn)備充分，以及是否有必要提出適當(dāng)?shù)膯?wèn)題。其四，外部審計(jì)監(jiān)督。與外部審計(jì)師的交流質(zhì)量對(duì)于形成良好的環(huán)境是至關(guān)重要的，審計(jì)委員會(huì)應(yīng)參與外部審計(jì)師的選擇、任用和年度評(píng)估工作；還應(yīng)參與到整個(gè)外部審計(jì)過(guò)程中，并且評(píng)估外部審計(jì)人員的業(yè)績(jī)與獨(dú)立性。其五，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督。審計(jì)委員會(huì)應(yīng)通過(guò)職能匯報(bào)、定期審查內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃、資源、執(zhí)行、建議的采納等來(lái)參與到內(nèi)部審計(jì)中，這些監(jiān)督模式通過(guò)問(wèn)責(zé)機(jī)制得到加強(qiáng)。保障經(jīng)驗(yàn)表明，健全的監(jiān)督是良好治理的關(guān)鍵要素，會(huì)加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境。

（三）驗(yàn)證與總結(jié)

為了進(jìn)一步揭示這些趨勢(shì)背后的根本問(wèn)題，報(bào)告利用在此期間完成的111項(xiàng)評(píng)估中提取的數(shù)據(jù)建立了評(píng)價(jià)有效性的模型。在創(chuàng)建模型時(shí)，并不是所有特征都被認(rèn)為對(duì)內(nèi)部審計(jì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)同等重要。因此，根據(jù)保障措施的經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)判斷，將特征進(jìn)行了分類和排序，分為四個(gè)屬性（見(jiàn)圖2）。為了提升有效性，必要因素外的其他要素依據(jù)顯著性和總體影響進(jìn)行衡量。通過(guò)多元回歸分析確定所選屬性與內(nèi)部審計(jì)職能和審計(jì)委員會(huì)有效性之間的相關(guān)性。使用回歸分析統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)說(shuō)明選擇的因素如何解釋有效性的變化；并將模型結(jié)果和保障報(bào)告中指定的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)級(jí)進(jìn)行比較，以確認(rèn)準(zhǔn)確定并解釋任何異常。

圖2 有效內(nèi)部審計(jì)與審計(jì)委員會(huì)的關(guān)鍵特征

1.內(nèi)部審計(jì)。在64家央行中，只有5家央行不存在內(nèi)部審計(jì)職能，而在建立內(nèi)部審計(jì)職能的地方，只有71%的央行存在內(nèi)部審計(jì)職能，其中大約三分之二被發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)功能是無(wú)效的。這些結(jié)論主要是由四個(gè)主要因素所影響的：其一，在機(jī)構(gòu)報(bào)告缺少相關(guān)強(qiáng)有力的授權(quán)，以及缺乏獨(dú)立性。其二，因?yàn)閱T工技能所導(dǎo)致的能力受限。其三，審計(jì)方法不是基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的。其四，審計(jì)建議和實(shí)施補(bǔ)救行動(dòng)系統(tǒng)性弱點(diǎn)。

2.審計(jì)委員會(huì)監(jiān)督?？傮w而言，16項(xiàng)評(píng)估中不存在審計(jì)委員會(huì)，在建立審計(jì)委員會(huì)的地方，78%被發(fā)現(xiàn)是無(wú)效的。雖然中央銀行已經(jīng)建立了審計(jì)委員會(huì)，但大多只是形式上的。保障監(jiān)督調(diào)查結(jié)果顯示，審計(jì)委員會(huì)的效力主要是受構(gòu)成不充分，專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)方面的限制，它還受內(nèi)部和外部審計(jì)弱化、與內(nèi)部和外部審計(jì)人員的互動(dòng)不足或?qū)ㄗh的后續(xù)行動(dòng)不夠所影響。

二、對(duì)我國(guó)央行內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)督工作的幾點(diǎn)啟示

根據(jù)IMF調(diào)查報(bào)告結(jié)果，雖然對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能的保證期望在增加，但是許多方面仍需改進(jìn)，挑戰(zhàn)仍然存在。獨(dú)立性差、資源不足、人員配備及其能力水平限制等因素成為抑制其發(fā)展的主要因素，而另一項(xiàng)阻礙因素是高級(jí)管理人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)利用不充分。因此，伴隨著這些挑戰(zhàn)，內(nèi)部審計(jì)職能應(yīng)加強(qiáng)獨(dú)立性，增強(qiáng)報(bào)告的自主權(quán)、能夠接近足夠的資源、有充分的人員保障與動(dòng)態(tài)發(fā)展、審計(jì)成果被重視、內(nèi)外審計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展等，以滿足作為“第三道防線”的職責(zé)。這一結(jié)論對(duì)我國(guó)央行內(nèi)部審計(jì)工作啟示如下：

（一）增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性，不斷優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境

從IMF調(diào)查報(bào)告研究結(jié)果及內(nèi)審實(shí)務(wù)來(lái)看，只有保證內(nèi)部審計(jì)組織的獨(dú)立性和人員的客觀性，才能有力保障內(nèi)審工作的權(quán)威性和有效性。一是要加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，不斷完善制度體系，從制度層面確立內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性；二是從組織體系上提高站位，落實(shí)“一把手”責(zé)任制，強(qiáng)化各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)班子對(duì)內(nèi)部審計(jì)重視程度，確保內(nèi)部審計(jì)工作直接接受“一把手”領(lǐng)導(dǎo)和授權(quán)，工作結(jié)果直接向“一把手”匯報(bào)；三是要將獨(dú)立性推進(jìn)到人員個(gè)體，自覺(jué)回避影響?yīng)毩⑿?、客觀性的情形，從而降低交叉性和附屬性，進(jìn)一步提高審計(jì)工作的公正性。

（二）加強(qiáng)內(nèi)審人才隊(duì)伍建設(shè)，著力提升勝任能力與職業(yè)道德水平

一是合理配置內(nèi)部審計(jì)人員，不斷優(yōu)化內(nèi)審隊(duì)伍的年齡結(jié)構(gòu)和專業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)內(nèi)審人員知識(shí)結(jié)構(gòu)多元化以及素質(zhì)專業(yè)化。二是促進(jìn)現(xiàn)有審計(jì)人員的動(dòng)態(tài)培養(yǎng)，不斷完善人員培訓(xùn)與后續(xù)教育制度，定期組織人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)；三是豐富交流渠道，如上級(jí)行抽調(diào)審計(jì)、政府部門交流審計(jì)、現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)驗(yàn)交流會(huì)等方式，開(kāi)拓內(nèi)審人員視野，增長(zhǎng)內(nèi)審人員審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。

（三）提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，拓寬成果運(yùn)用渠道

一是要廣泛宣傳內(nèi)部審計(jì)價(jià)值取向和職責(zé)定位，通過(guò)活動(dòng)推進(jìn)、文化推進(jìn)等方式發(fā)揮內(nèi)審組織推動(dòng)和示范引領(lǐng)作用，促使審計(jì)對(duì)象主動(dòng)接受問(wèn)題整改，避免審計(jì)成果流失和轉(zhuǎn)化滯后；二是要不斷提高發(fā)現(xiàn)問(wèn)題精準(zhǔn)度與審計(jì)分析準(zhǔn)確度，深入挖掘風(fēng)險(xiǎn)成因，全面揭示風(fēng)險(xiǎn)隱患，確保審計(jì)發(fā)現(xiàn)的前瞻性，不斷提升審計(jì)質(zhì)量；三是加強(qiáng)審計(jì)信息溝通，暢通內(nèi)審成果運(yùn)用渠道，如通過(guò)與紀(jì)檢監(jiān)察、組織人事等內(nèi)部管理部門的信息共享、成果共用、整改共同督導(dǎo)，加大對(duì)問(wèn)題的整改督促，實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)。

（四）加強(qiáng)內(nèi)外部審計(jì)協(xié)調(diào)工作，可將國(guó)家審計(jì)、巡視工作、內(nèi)部審計(jì)與社會(huì)審計(jì)有機(jī)結(jié)合，充分利用多種審計(jì)方式實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源、審計(jì)成果的整合

一方面，可加強(qiáng)與外部審計(jì)的溝通與交流，學(xué)習(xí)借鑒其工作方法，不斷完善央行內(nèi)部審計(jì)；另一方面，內(nèi)部審計(jì)部門要充分借助國(guó)家審計(jì)、巡視工作的結(jié)果，同時(shí)利用自身優(yōu)勢(shì)協(xié)助審計(jì)機(jī)關(guān)做好審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的整改工作，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)在規(guī)范內(nèi)部管理、完善內(nèi)控制度和提質(zhì)增效等方面發(fā)揮作用,推進(jìn)央行治理體系和治理能力現(xiàn)代化。