摘 要：2018年8月24日財(cái)政部出臺了《政府會計(jì)制度》的補(bǔ)充規(guī)定與銜接規(guī)定，這再次強(qiáng)調(diào)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理改革的重要性。自從2017年10月出臺該制度，并決定2019年開始實(shí)施后，事業(yè)單位在全力備戰(zhàn)新舊制度的轉(zhuǎn)換和銜接問題防范。但目前事業(yè)單位就這些問題并未具備明確認(rèn)識。為此，本文試圖基于事業(yè)單位政府會計(jì)制度的發(fā)展及實(shí)施，從管理、程序與會計(jì)科目銜接三方面總結(jié)與歸納新舊制度銜接過程中可能出現(xiàn)的問題，并從監(jiān)管、培訓(xùn)及明確政策三個(gè)角度提出具體的優(yōu)化策略。期望本文結(jié)論對事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理改革具有重要啟示。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；政府會計(jì)制度；銜接

政府會計(jì)制度是為了貫徹十八屆三中全會中提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”，以及十九大中強(qiáng)調(diào)的“全面實(shí)施績效管理”而實(shí)施的一項(xiàng)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理制度，它對發(fā)揮財(cái)政在國家治理中的基礎(chǔ)作用及構(gòu)建現(xiàn)代化財(cái)政制度具有里程碑意義。雖然2017年10月出臺該制度，但在2018年2月再次出臺了《銜接規(guī)定》，并在8月出臺了《補(bǔ)充規(guī)定與銜接規(guī)定》。這樣連續(xù)的文件出臺，一定程度上反映了該制度實(shí)施的重要性和復(fù)雜性。事實(shí)上，事業(yè)單位的銜接問題要遠(yuǎn)比行政單位的銜接問題更加復(fù)雜。為此，探討事業(yè)單位執(zhí)行政府會計(jì)制度的銜接問題具有重要現(xiàn)實(shí)意義。

一、事業(yè)單位執(zhí)行政府會計(jì)制度的銜接問題分析

（一）管理銜接問題

事業(yè)單位在執(zhí)行政府會計(jì)制度過程中的管理銜接問題主要體現(xiàn)為兩方面。一是監(jiān)管問題，新制度的實(shí)施需要新型監(jiān)管工具與監(jiān)管手段的落實(shí)到位，一方面針對目前事業(yè)單位規(guī)模大小不一，規(guī)模較大的事業(yè)單位中，其監(jiān)管機(jī)制相對較為完善，而規(guī)模較小的單位中，動態(tài)化、現(xiàn)代化和信息化的監(jiān)管手段較為落后，這嚴(yán)重制約著當(dāng)下新制度實(shí)施后的內(nèi)控監(jiān)管；另一方面事業(yè)單位是典型的集權(quán)單位，上級的會計(jì)意識淡薄直接決定著單位下級的制度執(zhí)行效率。二是新制度在內(nèi)容上發(fā)生了較大變化，如銀行存款科目，將其劃分為銀行存款與其他貨幣資金，這意味著2019年的業(yè)務(wù)要按照性質(zhì)進(jìn)行細(xì)分，如受托代理資產(chǎn)不再列入銀行存款，而是列入“受托代理資產(chǎn)”科目。巨大的內(nèi)容變動對事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員而言，在學(xué)習(xí)力度上和思維轉(zhuǎn)變上均具有較大的難度。

（二）程序銜接問題

新制度是在2019年正式實(shí)施，這就涉及舊賬與新賬間的承接。一方面2018年12月31日編制的科目余額表作為新舊制度轉(zhuǎn)換的重要依據(jù)，但其中部分業(yè)務(wù)是會計(jì)科目相同而具體業(yè)務(wù)事項(xiàng)不同，或者業(yè)務(wù)事項(xiàng)相同而會計(jì)科目不同，這樣的事項(xiàng)正是新舊制度轉(zhuǎn)換的難點(diǎn)所在。另一方面新制度實(shí)施的首個(gè)會計(jì)年度，其資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)不僅源于首次執(zhí)行日原未入賬事項(xiàng)的補(bǔ)充登記以及依據(jù)新會計(jì)制度對部分會計(jì)科目原核算結(jié)果所作出的相應(yīng)調(diào)整，也有源于《銜接辦法》所界定的舊賬的相關(guān)對應(yīng)會計(jì)科目，這兩種界定的數(shù)據(jù)來源為報(bào)表編制增加了難度。但值得慶幸得是，《銜接辦法》中明確規(guī)定，首次執(zhí)行日的資產(chǎn)負(fù)債表中僅需填列各項(xiàng)目的“年初余額”，即無需填列比較數(shù)據(jù)，這在一定程度上降低了財(cái)務(wù)人員的工作難度。

（三）會計(jì)科目銜接問題

會計(jì)科目銜接問題是新舊制度銜接的關(guān)鍵，也是眾多銜接問題的根源。首先，財(cái)務(wù)會計(jì)科目調(diào)整較為復(fù)雜，部分科目進(jìn)行合并，如將“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”與“應(yīng)繳國庫款”進(jìn)行合并，部分科目進(jìn)行細(xì)分，如將“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目進(jìn)行細(xì)分。而部分科目名稱改變，但實(shí)質(zhì)內(nèi)容沒有改變，如“待處置資產(chǎn)損益”和“累計(jì)攤銷”。這些龐雜的科目調(diào)整需要財(cái)務(wù)人員花費(fèi)極大的人力與時(shí)間進(jìn)行適應(yīng)與學(xué)習(xí)。其次，會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)發(fā)生了根本性變化，由原來的收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)化為權(quán)責(zé)發(fā)生制，這直接改變了財(cái)務(wù)會計(jì)的計(jì)量方式與做賬思維。甚至在預(yù)算會計(jì)科目的余額確定及登記原則方面均發(fā)生了質(zhì)的變化。這些在會計(jì)科目銜接程序上是一個(gè)關(guān)鍵難點(diǎn)。

二、提升事業(yè)單位政府會計(jì)制度執(zhí)行效率的策略

（一）構(gòu)建新型監(jiān)管機(jī)制

新制度下，事業(yè)單位需要更新與升級財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)。尤其在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境日益成熟的趨勢下，信息系統(tǒng)的升級與優(yōu)化顯得更為重要。一是針對小規(guī)模的事業(yè)單位，依靠其財(cái)務(wù)人員或者政策驅(qū)動很難實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化平臺更新，尤其是資金和技術(shù)瓶頸限制其發(fā)展，這就需要上級領(lǐng)導(dǎo)的高度重視，為其提供必要的技術(shù)和資金支持。二是積極拓展計(jì)算機(jī)在事業(yè)單位應(yīng)用層次，搭建財(cái)務(wù)信息化數(shù)據(jù)平臺，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理數(shù)據(jù)與會計(jì)數(shù)據(jù)分離，但卻相互銜接，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)部門及相關(guān)職能部門間的數(shù)據(jù)傳輸與對接，促進(jìn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的共享與監(jiān)測。三是利用財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)中的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警功能，指導(dǎo)區(qū)域?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)及內(nèi)審部門及時(shí)處置風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，形成隔日或即時(shí)的“監(jiān)測-預(yù)警-篩查-反饋”的新型監(jiān)管機(jī)制，形成系統(tǒng)合力。

（二）強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)

財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)旨在加強(qiáng)其學(xué)習(xí)力。一是鼓勵(lì)內(nèi)部人員通過自學(xué)方式補(bǔ)充與完善自身理論與實(shí)務(wù)、相關(guān)專業(yè)知識及業(yè)務(wù)操作，各事業(yè)單位多以“走出去、請進(jìn)來”的方式強(qiáng)化人員財(cái)會政策知識學(xué)習(xí)，定期邀請外部專業(yè)會計(jì)機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)構(gòu)到事業(yè)單位講解最新政策變化及應(yīng)對措施，定期派遣部分人員到先進(jìn)事業(yè)單位、專業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行系統(tǒng)學(xué)習(xí)。二是事業(yè)單位負(fù)責(zé)人要抓好新政策變化的宣傳工作，主動將政策變化匯總成工作手冊或者通過信息化平臺進(jìn)行人手發(fā)放，并對培訓(xùn)學(xué)習(xí)的效果進(jìn)行考核。三是提前做好新舊賬務(wù)銜接工作，2018年就要針對具體的科目變動進(jìn)行報(bào)表編制、稅務(wù)繳納、預(yù)算編制等內(nèi)容預(yù)演，確保在2019年初規(guī)范銜接、有效銜接。

（三）明確會計(jì)科目調(diào)整

會計(jì)科目調(diào)整是新舊制度計(jì)量基礎(chǔ)變化的集中反映，它主要反映在凈資產(chǎn)、負(fù)債、資產(chǎn)三個(gè)方面。首先，關(guān)于新老會計(jì)科目間的對接，就凈資產(chǎn)會計(jì)科目的對接而言，通常新賬的凈資產(chǎn)會計(jì)科目中會剩余“權(quán)益法調(diào)整”、“專業(yè)基金”、“累計(jì)盈余”三個(gè)科目，其中原賬的“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”、“事業(yè)結(jié)余”兩個(gè)科目年末無余額；原賬的“經(jīng)營結(jié)余”通常在期末無余額，但若是由于虧損等原因有余額，則要轉(zhuǎn)入“累計(jì)盈余”科目；原賬的“專用基金”仍然在新賬的“專用基金”科目反映；將原賬的“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”、“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非流動資產(chǎn)基金”、“事業(yè)基金”五個(gè)科目轉(zhuǎn)入新賬的“累計(jì)盈余”科目。關(guān)于負(fù)債類科目而言，新舊賬間的負(fù)債類科目可以分為三種處理，如“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”與“應(yīng)繳國庫款”科目采用合并方式處理；“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目應(yīng)該采用分拆處理；“長期應(yīng)付款”、“長期借款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目采用直接對轉(zhuǎn)處理。關(guān)于資產(chǎn)類科目而言，也可以分為三種處理方式，如“待處置資產(chǎn)損益”和“累計(jì)攤銷”科目是內(nèi)容相同但名稱不同，可以更換名稱處理；“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“在建工程”等科目采用分拆處理；“預(yù)付賬款”、“庫存現(xiàn)金”等科目采用直接對轉(zhuǎn)處理。

其次，關(guān)于會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的調(diào)整主要有兩點(diǎn)。一是舊制度中對長期股權(quán)投資主要采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而新制度不只要求對符合條件的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法調(diào)整，而且要在其一級科目下設(shè)置“新舊制度轉(zhuǎn)換調(diào)整”二級科目。二是新制度要求事業(yè)單位收回后無需上交財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，甚至要補(bǔ)提無形資產(chǎn)的累計(jì)攤銷、固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊、長期借款的應(yīng)付利息、長期債券的應(yīng)收利息等。以上調(diào)整主要基于新制度以權(quán)責(zé)發(fā)生制為計(jì)量基礎(chǔ)，而舊制度是以收付實(shí)現(xiàn)制為計(jì)量基礎(chǔ)。

三、結(jié)語

事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理改革是當(dāng)下我國實(shí)現(xiàn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重點(diǎn)內(nèi)容之一，也是實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位職能轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵路徑。政府會計(jì)制度的出臺直接決定著事業(yè)單位會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的根本性變化，這種變化尤其反映在會計(jì)科目的重大調(diào)整與財(cái)務(wù)人員思維的轉(zhuǎn)變。因此明確會計(jì)科目的調(diào)整內(nèi)容及財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)顯得尤為重要。當(dāng)下處于信息化環(huán)境的日益成熟及會計(jì)日益趨同標(biāo)準(zhǔn)化的雙重挑戰(zhàn)下，事業(yè)單位只有健全監(jiān)管機(jī)制、明確政策變化要點(diǎn)，才能有效應(yīng)對環(huán)境、政策帶來的問題。

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作者簡介：

蘇銀梅，云南省大理白族自治州漁業(yè)工作站。