李艷華

摘 要：自2014年鐵路運輸業(yè)納入“營改增”改革以來，鐵路運輸企業(yè)受其影響，無論從經(jīng)營模式還是企業(yè)管理等方面都發(fā)生重大變化。本文首先闡述“營改增”稅制改革的主要內(nèi)容和意義，分析“營改增”對鐵路運輸企業(yè)的影響，最后提出相關(guān)建議，以優(yōu)化鐵路運輸企業(yè)稅收管理，促進鐵路運輸企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：鐵路運輸企業(yè)；“營改增”；影響；建議

1 “營改增”稅制改革的主要內(nèi)容和意義

增值稅是對商品或者勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過程中形成的增值額而進行征稅的流轉(zhuǎn)稅，實行價外稅征收政策。增值稅作為我國流轉(zhuǎn)稅的重要稅種，為我國財政收入做出了重大貢獻。隨著市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，增值稅與營業(yè)稅并存已不適應(yīng)社會分工細化的要求，重復(fù)征稅、稅收鏈條不完整等諸多缺點不利于經(jīng)濟社會健康發(fā)展和企業(yè)對外國際貿(mào)易。2016年5月全面推行“營改增”，增值稅的征收范圍涵蓋了不動產(chǎn)、有形動產(chǎn)、無形資產(chǎn)、貨物、加工及修理修配、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、電信業(yè)、交通運輸業(yè)等全部行業(yè)，已成為我國最重要的稅種之一?！盃I改增”作為財稅體制改革的重要組成部分，也是結(jié)構(gòu)性減稅的重要措施。有助于減輕下游企業(yè)的稅收成本，促進產(chǎn)業(yè)升級和企業(yè)間協(xié)作，對完善稅制、降低稅負、優(yōu)化結(jié)構(gòu)意義重大、影響深遠。

2 “營改增”對鐵路運輸企業(yè)的影響

2.1 優(yōu)化企業(yè)運營和投資，影響主營業(yè)務(wù)收入和成本

“營改增”實施以后，鐵路運輸企業(yè)在購進車輛、站場等各種設(shè)備時，均可以全額取得專用發(fā)票并抵扣進項稅，有利于降低采購成本。列車日常運營中的維修、修理等進項稅也能夠進行抵扣，有利于促進鐵路運輸企業(yè)進行設(shè)備更新，提升技術(shù)水平、加強技術(shù)改造，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。由于“營改增”使得鐵路運輸企業(yè)上下游之間形成了完整的稅收鏈條，有助于企業(yè)統(tǒng)籌考慮運營成本和稅收管理，從而提升整體管理水平，優(yōu)化經(jīng)營結(jié)構(gòu)，強化優(yōu)勢項目，增強鐵路運輸企業(yè)盈利能力和發(fā)展競爭優(yōu)勢。

在收入成本方面，鐵路運輸企業(yè)是全程全網(wǎng)統(tǒng)一進行，鐵路運輸企業(yè)運輸收入在統(tǒng)一由總公司結(jié)算后，再進行全網(wǎng)統(tǒng)一清算，分配到各個運輸企業(yè)作為營業(yè)收入。鐵路運輸企業(yè)繳納營業(yè)稅時，按照會計準則進行核算，利潤表中“主營業(yè)務(wù)收入”包含營業(yè)稅。而“營改增”以后，即企業(yè)收回營業(yè)款項中，應(yīng)僅將稅后收入計入營業(yè)收入。因此，在運輸營收入不變的情況下，“營改增”后主營業(yè)務(wù)收入為稅后收入，直接影響各鐵路運輸企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入指標。同時，由于營業(yè)收入與運輸企業(yè)工資總額、成本等預(yù)算和考核掛鉤，這對相關(guān)指標也造成了一定的影響，促使其內(nèi)部管理制度也要發(fā)生變化。另一方面，由于鐵路運輸企業(yè)主要的固定資產(chǎn)包括大型基建項目等不動產(chǎn)，大型基建項目在建設(shè)過程中，所產(chǎn)生的增值稅進項稅額金額巨大，將大幅度降低鐵路運輸企業(yè)的成本負擔(dān)。

2.2 “營改增”可能導(dǎo)致潛在稅收風(fēng)險

隨著市場經(jīng)濟發(fā)展，企業(yè)為適應(yīng)市場經(jīng)濟多元化發(fā)展需要，兼營業(yè)務(wù)和混業(yè)經(jīng)營現(xiàn)象較為普遍?！盃I改增”實施以來，部分鐵路運輸企業(yè)原兼營和混業(yè)經(jīng)營服務(wù)未分開核算，同一經(jīng)營業(yè)務(wù)也可能存在幾項不同稅率的服務(wù)，導(dǎo)致不同稅率業(yè)務(wù)混淆，從高適用增值稅稅率的風(fēng)險。稅收優(yōu)惠方面，鐵路運輸企業(yè)在營業(yè)稅時期享受的相關(guān)優(yōu)惠政策，在“營改增”后，繼續(xù)執(zhí)行時限或執(zhí)行力度及審批程序都變化較大。就筆者所在青藏鐵路公司而言，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于青藏鐵路公司運營期間有關(guān)稅收等政策問題的通知》財稅〔2007〕11號相關(guān)規(guī)定，相關(guān)運營收入不繳納營業(yè)稅，“營改增”以后，按照相關(guān)“營改增”過渡政策，青藏鐵路運輸收入免征增值稅。企業(yè)雖然滿足享受優(yōu)惠政策條件，但是一旦未按照規(guī)定流程辦理審批和進行備案，隨意享受相關(guān)優(yōu)惠政策，則使企業(yè)陷入稅收風(fēng)險。此外，部分鐵路運輸企業(yè)雖然已經(jīng)享受優(yōu)惠政策，但是相應(yīng)不能抵扣進項稅或者無法準確劃分的進項稅未轉(zhuǎn)出，也可能引發(fā)稅收風(fēng)險，導(dǎo)致滯納金和處罰。

2.3 流轉(zhuǎn)稅負不降反增

從總體上來，“營改增”以后，部分鐵路運輸企業(yè)稅負不降反增。雖然“營改增”稅制改革的根本出發(fā)點為優(yōu)化稅制、降低稅負，但作為以運輸為主的鐵路運輸企業(yè)，流轉(zhuǎn)稅負甚至有所增加。主要原因包括：一是銷項稅稅率增加較大，“營改增”以后，作為一般納稅人的鐵路運輸企業(yè)，銷項稅率為11%，即使自2018年5月1日增值稅稅率調(diào)整為10%后，較3%的營業(yè)稅稅率相比仍較高；二是進項抵扣不足影響企業(yè)稅負。雖然鐵路運輸企業(yè)可以抵扣取得的增值稅進項稅，但是由于人工成本等成本仍無法進行抵扣，導(dǎo)致進項稅抵扣不足。本文就“營改增”對鐵路運輸企業(yè)稅負影響具體分析如下：

銷項稅分析。如前所述，當(dāng)前我國交通運輸業(yè)增值稅稅率為10%，作為一般納稅人，交通運輸企業(yè)營業(yè)收入在不考慮進項稅的情況下，折算為不含稅收入，對應(yīng)的相關(guān)銷項稅應(yīng)為：營業(yè)收入/（1+10%）×10%=營業(yè)收入*9.09%，較原有營業(yè)稅交通運輸業(yè)稅率3%增加了6.09個百分點。

進項稅分析。由于“營改增”強調(diào)稅收中性原則，使得產(chǎn)業(yè)間形成完整的增值稅抵扣鏈條，因此，“營改增”對原營業(yè)稅企業(yè)的重要影響在于可以取得增值稅專用發(fā)票的項目進行進項稅抵扣。在日常運營中，鐵路運輸企業(yè)的主要成本包括機器設(shè)備、燃料、人工成本、勞務(wù)、保險、路橋費等內(nèi)容，因此僅能就外購機器設(shè)備、修理修配、燃料費用、勞務(wù)等進行抵扣，不動產(chǎn)等固定資產(chǎn)新增的進項稅無法一次性抵扣，也影響進項稅額。此外，由于鐵路運輸企業(yè)所在地區(qū)間的差異，可能存在不能取得專用發(fā)票的情況，導(dǎo)致無法正常抵扣進項稅，影響企業(yè)稅負。

3 “營改增”后鐵路運輸企業(yè)稅收管理相關(guān)建議

3.1 強化專業(yè)化分工，促進企業(yè)轉(zhuǎn)型

“營改增”為鐵路運輸業(yè)推進主輔分離、專業(yè)化分工提供了內(nèi)在市場化動力。隨著當(dāng)前經(jīng)濟新常態(tài)環(huán)境態(tài)勢，鐵路運輸企業(yè)應(yīng)進一步建立現(xiàn)代管理及稅收理念，向現(xiàn)代物流企業(yè)發(fā)展和轉(zhuǎn)型，努力適應(yīng)增值稅管理的生產(chǎn)經(jīng)營模式，建立適應(yīng)新的稅制和市場環(huán)境的新體制，優(yōu)化企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，盡量減少流通環(huán)節(jié)，既能夠促進企業(yè)內(nèi)部專業(yè)分工和協(xié)作外，又能增加增值稅進項，開展鐵路行業(yè)內(nèi)系統(tǒng)性調(diào)控，促進鐵路運輸業(yè)健康發(fā)展。

結(jié)合鐵路系統(tǒng)改革大趨勢，鐵路企業(yè)應(yīng)進一步深度推進主輔分離，例如成立專業(yè)的運輸公司，在此基礎(chǔ)上，鐵路運輸企業(yè)拓展運輸產(chǎn)業(yè)鏈相關(guān)服務(wù)經(jīng)營業(yè)務(wù)，將企業(yè)經(jīng)營內(nèi)容向旅游酒店業(yè)、服務(wù)業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)商城、車站W(wǎng)IFI科技研發(fā)、物流商貿(mào)等領(lǐng)域延伸，由“大而全”“小而全”轉(zhuǎn)向?qū)I(yè)化分工協(xié)作，做大鐵路運輸主業(yè)，依托主業(yè)優(yōu)勢資源，拓寬業(yè)務(wù)創(chuàng)新，升級多元化產(chǎn)業(yè)。

3.2 拓展鐵路運輸業(yè)務(wù)潛力，準確區(qū)分不同涉稅項目

“營改增”實施以后，鐵路運輸企業(yè)執(zhí)行11%的增值稅稅率，自2018年5月1日起稅率調(diào)整為10%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中物流輔助業(yè)的稅率僅為6%。因此，鐵路運輸企業(yè)在日常經(jīng)營活動中，應(yīng)積極準確劃分應(yīng)屬于物流輔助業(yè)的貨運客運場站服務(wù)、裝卸搬運服務(wù)、倉儲服務(wù)和收派服務(wù)等業(yè)務(wù)，并準確進行核算，將本應(yīng)屬于低稅率的業(yè)務(wù)與交通運輸部分進行準確劃分，避免由于核算不準確導(dǎo)致企業(yè)適用較高稅率。以筆者所在青藏鐵路公司為例，企業(yè)應(yīng)積極結(jié)合鐵路總公司總體經(jīng)營戰(zhàn)略，結(jié)合青藏兩省區(qū)運輸市場實際，深挖市場潛力。例如抓住青藏兩省區(qū)旅游旺季等契機，進一步加開旅游專列、調(diào)整客車編組、加掛車輛、增開客車等形式，盡量挖掘運輸潛力，拓展運輸市場，提高上座率和提升客票收益，增加免稅營業(yè)收入。

3.3 進行科學(xué)投資，增加可抵扣進項稅

部分鐵路運輸公司財務(wù)報表顯示，企業(yè)存在部分固定資產(chǎn)已足額提取折舊但仍繼續(xù)使用的現(xiàn)象。特別是其中生產(chǎn)設(shè)備雖然在一定程度上能夠幫助企業(yè)充分利用資源，降低投資成本，提升經(jīng)營效益。但是反過來，也可能由于以上固定資產(chǎn)老化導(dǎo)致運行效率降低。因此，應(yīng)按照鐵總建設(shè)和運營目標要求，結(jié)合降低稅負的需求，適當(dāng)增加固定資產(chǎn)投資金額，一方面提高建設(shè)效率、提升運營效益，并提升運輸質(zhì)量。另一方面，通過增加固定資產(chǎn)采購量，能夠增加增值稅進項稅抵扣金額，有效降低企業(yè)稅負。但需要注意的是，在增加固定資產(chǎn)投資時，應(yīng)綜合考慮科學(xué)性和適度原則，把握好投資和增值稅進項稅抵扣之間的關(guān)系。

3.4 完善核算制度，防范稅收風(fēng)險

“營改增”后企業(yè)財務(wù)核算難度增加，特別是增值稅相關(guān)會計核算、報表填列、申報流程等，都較營業(yè)稅有了較大區(qū)別，增值稅專用發(fā)票管理也成為一個難點，在發(fā)票開具、取得、保管、傳遞等環(huán)節(jié)，以及增值稅進項稅抵扣環(huán)節(jié)，都需要企業(yè)相應(yīng)調(diào)整財務(wù)管理模式，進一步完善管理制度。鐵路運輸企業(yè)原有兼營和混業(yè)經(jīng)營的業(yè)務(wù)，特別是同一經(jīng)營業(yè)務(wù)中出現(xiàn)存在幾種不同稅率的服務(wù)，應(yīng)在事前以細化合同條款等方式進行明確，以便進行有效劃分，防止未準確核算并從高適應(yīng)稅率的風(fēng)險。具體到財務(wù)會計核算方面，應(yīng)不斷完善收入成本核算制度，準確規(guī)范核算，細化收入，對各項不同科目和稅率的業(yè)務(wù)，如交通運輸和現(xiàn)代服務(wù)項目營業(yè)收入進行準確劃分和核算。在取得專用發(fā)票方面，鐵路運輸企業(yè)應(yīng)不斷完善相關(guān)管理制度，嚴格選擇供應(yīng)商，對相關(guān)業(yè)務(wù)人員進行要求，對于購進材料、燃料、電力等成本強化增值稅進項抵扣。

3.5 強化培訓(xùn)宣傳，提升人員稅收素養(yǎng)

“營改增”對相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)要求更高，如：專用發(fā)票進項稅能否抵扣的職業(yè)判斷、增值稅申報流程等，都較營業(yè)稅時期更為復(fù)雜，另外，專業(yè)發(fā)票識別和監(jiān)管風(fēng)險等都對財務(wù)及相關(guān)部門人員的稅收素養(yǎng)提出更高的要求。因此，應(yīng)強化對業(yè)務(wù)相關(guān)人員的宣傳培訓(xùn)，幫助業(yè)務(wù)人員深入理解增值稅，特別是應(yīng)盡量杜絕個別因為對增值稅專用發(fā)票認識不到位，導(dǎo)致專用發(fā)票未取得無法進行抵扣等現(xiàn)象。

4 結(jié)論

“營改增”政策的全面實施，對于促進國民經(jīng)濟均衡發(fā)展和運輸產(chǎn)業(yè)供給側(cè)改革意義匪淺。特別是作為交通運輸產(chǎn)業(yè)的重要組成部分的鐵路運輸業(yè)，“營改增”實施對其影響更是巨大。總體上看，“營改增”政策有助于促進各行業(yè)均衡發(fā)展，深化產(chǎn)業(yè)分工，促進產(chǎn)業(yè)協(xié)作，并完善增值稅抵扣鏈條，擴大鐵路運輸企業(yè)投資，優(yōu)化運營。同時，“營改增”仍有可能使得鐵路運輸企業(yè)稅負增加，或帶來稅收風(fēng)險。因此，鐵路運輸企業(yè)應(yīng)順應(yīng)市場環(huán)境，促進企業(yè)改革，強化專業(yè)分工，挖掘業(yè)務(wù)潛力，科學(xué)擴大投資，加強技術(shù)創(chuàng)新和升級，在進一步增強企業(yè)市場競爭力的同時，科學(xué)降低稅負。另一方面鐵路運輸企業(yè)應(yīng)進一步提升管理水平，不斷強化“營改增”宣傳培訓(xùn)，完善財務(wù)和稅務(wù)核算體系，準確劃分不同的稅收項目，防范稅收風(fēng)險。

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