■佘樂明 戴永勝

隨著我國改革開放和市場經(jīng)濟快速發(fā)展，政府投資項目在國民經(jīng)濟所占比重不斷加大，加強對政府投資建設(shè)工程項目的審計監(jiān)督越來越重要，各級審計機關(guān)對投資審計工作也越來越重視。

自2010年以來，各設(shè)區(qū)市及以下（縣、區(qū)）審計機關(guān)為強化投資審計工作，紛紛組建政府投資項目審計中心。然而，從這些年各級審計機關(guān)開展投資審計工作的情況來看，設(shè)區(qū)市審計機關(guān)及其下級縣、區(qū)審計機關(guān)（以下簡稱“基層審計機關(guān)”）投資審計工作的開展仍不規(guī)范，尤其是基層審計機關(guān)投資審計工作普遍問題突出，亟待加強管理，完善制度進行規(guī)范。具體表現(xiàn)如下：

1.審計越位，超越法定職責(zé)權(quán)限范圍，參與具體項目管理決策工作。

超越法定職責(zé)權(quán)限范圍，參與具體項目管理決策工作的現(xiàn)象在基層審計機關(guān)普遍存在，只是在參與的項目管理決策的深度、方式上略有不同而已。深度上，有的審計機關(guān)只參與現(xiàn)場簽證等一項或幾項項目管理活動；而有的審計機關(guān)則參與征地拆遷、工程招投標(biāo)、現(xiàn)場簽證、材料詢價、工程驗收等多項或全部項目管理活動。方式上，有的審計機關(guān)以受項目建設(shè)單位邀請參與項目管理活動；而有的審計機關(guān)則直接以項目投資建設(shè)決策議事協(xié)調(diào)機構(gòu)成員單位的名義參與項目管理活動。

《審計法》第二十二條雖然賦予了審計機關(guān)對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目預(yù)算執(zhí)行情況和決算進行審計監(jiān)督的權(quán)利，但《國家審計準(zhǔn)則》第十七條也規(guī)定審計機關(guān)在行使審計監(jiān)督權(quán)時，審計人員不得參加影響審計獨立性的活動，不得參與被審計單位的管理活動。以上審計機關(guān)參與到具體項目管理決策工作的行為，使得審計機關(guān)陷入既當(dāng)“運動員”，又當(dāng)“裁判員”的尷尬局面，這明顯是不符合《國家審計準(zhǔn)則》的規(guī)定，同時也超越了《審計法》賦予的審計監(jiān)督權(quán)的范圍。

2.審計結(jié)果運用不合規(guī)，存在“以審代結(jié)”，即直接以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)。

直接以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)（以審代結(jié)）的現(xiàn)象在基層審計機關(guān)較普遍，在一些市級，甚至部分省級審計機關(guān)也存在，究其原因，這也并非審計機關(guān)所造成的。這種現(xiàn)象的出現(xiàn)主要源于地方性法規(guī)中對審計結(jié)果作為政府投資和以政府投資為主建設(shè)項目竣工結(jié)算依據(jù)的規(guī)定。這些規(guī)定主要有三種情況：一是直接規(guī)定審計結(jié)果應(yīng)當(dāng)作為竣工結(jié)算的依據(jù)；二是規(guī)定在建單位應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)；三是規(guī)定在建單位可以在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)。

2017年2月，全國人大法工委印發(fā)的《全國人大常委會法工委對地方性法規(guī)中以審計結(jié)果作為政府投資建設(shè)項目竣工結(jié)算依據(jù)有關(guān)規(guī)定的研究意見》明確指出，地方性法規(guī)規(guī)定的第一、二種情況，即直接規(guī)定以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)和規(guī)定應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)，在法律上卻存在以下問題：一是擴大了審計決定的效力范圍。審計法規(guī)范的是審計機關(guān)與被審計單位之間的行政關(guān)系，不是被審計單位與其合同相對方的民事合同關(guān)系。地方性法規(guī)以審計結(jié)果作為被審計單位與施工單位進行結(jié)算的依據(jù)，實質(zhì)上是以審計決定改變建設(shè)工程合同，擴大了審計決定的法律效力范圍。二是限制民事權(quán)利，超越了地方立法權(quán)限。根據(jù)立法法規(guī)定，民事基本制度只能制定法律。地方性法規(guī)為執(zhí)行法律、行政法規(guī)的規(guī)定，可以根據(jù)本行政區(qū)域的實際情況作出具體規(guī)定，但無權(quán)對法律規(guī)定的民事權(quán)利作出限制或者減損的規(guī)定。在投資建設(shè)活動中，負(fù)責(zé)政府投資和以政府投資為主建設(shè)工程的建設(shè)單位與施工單位是平等的民事主體，雙方簽訂的建設(shè)工程合同屬于民事合同。地方性法規(guī)強制要求以審計結(jié)果作為合同雙方竣工結(jié)算依據(jù)，將適用于被審計單位的審計決定擴大適用于被審計單位的合同相對人，限制了施工企業(yè)正當(dāng)?shù)暮贤瑱?quán)利，缺乏上位法依據(jù)，超越了地方立法權(quán)。這兩種情況都應(yīng)當(dāng)予以清理糾正。

3.審計履職不到位，投資審計未納入審計計劃管理、未按審計程序?qū)嵤╉椖繉徲嫛?/p>

正是因為前面所說的部分地方性法規(guī)中對審計結(jié)果作為政府投資和以政府投資為主建設(shè)項目竣工結(jié)算依據(jù)做了規(guī)定，導(dǎo)致這些地區(qū)的所有政府投資項目結(jié)算必須經(jīng)審計機關(guān)審計，即凡結(jié)（算）必審。部分設(shè)區(qū)市審計機關(guān)及基層審計機關(guān)普遍存在投資審計項目過多，與審計資源嚴(yán)重不匹配，明顯超出審計力量負(fù)荷。這種“凡結(jié)（算）必審”的模式，使審計機關(guān)面臨幾大問題：一是審計機關(guān)在投資審計項目的確定上往往很被動，基本上沒有選擇權(quán)，只要項目建設(shè)單位報送工程結(jié)算資料審計機關(guān)就必須審計，投資審計任務(wù)相當(dāng)繁重，審計項目積壓嚴(yán)重，使得基層投資審計人員苦不堪言。二是由于建設(shè)單位結(jié)算送審時間無法確定，所以項目也無法納入審計計劃管理、無法按審計程序?qū)嵤╉椖繉徲?。三是所有投資項目審計都走所謂的“簡易程序”，即工程造價審核程序，此過程中審計機關(guān)未正確履行投資項目審計監(jiān)督職能，實際上代替財政部門履行政府投資項目造價評審職能。

上述行為，屬審計機關(guān)履職不到位，審計機關(guān)未按《審計法》、《審計法實施條例》及《國家審計準(zhǔn)則》的規(guī)定，嚴(yán)格執(zhí)行審計項目計劃、履行規(guī)定流程和審批復(fù)核程序。這樣的做法使得審計質(zhì)量無法保證，審計風(fēng)險也大大增加。

4.審計定位不準(zhǔn)，投資審計內(nèi)容單一，只對工程結(jié)算造價進行審核，未依法對建設(shè)單位項目管理情況進行審計監(jiān)督。

正如前面所說，很多基層審計機關(guān)對投資項目的審計，并非真正意義上的投資審計，審計機關(guān)未能對投資審計準(zhǔn)確定位，未依法對建設(shè)單位項目管理情況進行審計監(jiān)督。審計機關(guān)投資審計過程實際履行的是財政評審職能，甚至充當(dāng)建設(shè)單位造價員的角色，而且審計內(nèi)容單一，只對工程結(jié)算造價進行審核，對審計發(fā)現(xiàn)工程結(jié)算不實、多計工程款等問題，往往也只是核減施工單位結(jié)算工程款了事，未依法追究建設(shè)單位相關(guān)人員責(zé)任。

上述行為，屬審計機關(guān)對投資審計定位不準(zhǔn)，審計機關(guān)未按《審計法》、《審計法實施條例》及《國家審計準(zhǔn)則》的規(guī)定，合理確定重點，未從項目基本建設(shè)程序、內(nèi)控制度、資金使用情況入手，重點審計項目審批、資金安排、招投標(biāo)、概算執(zhí)行、財務(wù)核算、投資績效等環(huán)節(jié)。未按規(guī)定對審計發(fā)現(xiàn)的結(jié)算不實等問題作出審計決定，并責(zé)令建設(shè)單位整改。對審計發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違法、損失浪費等問題線索，也未依法移送有關(guān)部門處理。

針對上面所說的設(shè)區(qū)市審計機關(guān)及基層審計機關(guān)投資審計工作開展不規(guī)范的問題，上級審計機關(guān)（審計署及省審計廳）高度重視，2017年9月審計署制定了《關(guān)于進一步完善和規(guī)范投資審計工作的意見》，并于9月18日召開全國審計機關(guān)進一步完善和規(guī)范投資審計工作電視電話會議，對如何規(guī)范投資審計工作提出了新要求。2017年12月江西省審計廳制定《關(guān)于進一步完善和規(guī)范投資審計工作的實施意見》經(jīng)省政府同意，并以江西省人民政府辦公廳的名義轉(zhuǎn)發(fā)給各市、縣（區(qū)）人民政府及省政府各部門，要求認(rèn)真貫徹執(zhí)行。

下面筆者從設(shè)區(qū)市審計機關(guān)角度，就如何貫徹落實上級審計機關(guān)（審計署及省審計廳）文件精神，進一步完善和規(guī)范本地區(qū)（包括市本級及縣、區(qū)）投資審計工作談?wù)勏乱徊焦ぷ魉悸贰?/p>

1.堅持依法審計，維護投資審計獨立性。

審計機關(guān)要牢固樹立依法審計意識，堅持在法定職責(zé)權(quán)限范圍內(nèi)開展審計工作，依法確定審計對象和范圍，嚴(yán)格規(guī)范審計取證、資料獲取、賬戶查詢、延伸審計、審計處理等行為。審計機關(guān)要依法獨立行使審計監(jiān)督權(quán)，不得參與工程項目建設(shè)決策和審批、項目概（預(yù)）算編制及調(diào)整、征地拆遷、工程招標(biāo)、標(biāo)底（招標(biāo)控制價）審核、資產(chǎn)評估、物資采購、材料詢（定）價、工程驗收、質(zhì)量評價、工程結(jié)算等管理活動。不得超越審計權(quán)限，“以審代結(jié)（算）”“以審代補（償）”，代替建設(shè)單位承擔(dān)工程結(jié)算審核、征地拆遷費用核定、土地收回費用補償認(rèn)定等工作。

2.突出審計重點，規(guī)范開展投資審計工作。

審計機關(guān)要結(jié)合本地區(qū)公共投資項目實際情況，按照圍繞中心、服務(wù)大局、突出重點、量力而行、確保質(zhì)量的原則，統(tǒng)籌制定年度投資審計項目計劃，做到審計項目計劃與審計資源能力相匹配，不能過度地去完成力所不能及、不能勝任的審計工作。堅決杜絕未納入審計計劃的“簡易程序”審計項目。審計機關(guān)要按照國家審計準(zhǔn)則要求，嚴(yán)格執(zhí)行審計項目計劃，履行規(guī)定流程和審批復(fù)核程序，嚴(yán)格審計報告和公告制度。

3.完善審計制度，有效運用投資審計結(jié)果。

嚴(yán)格遵守審計法等法律法規(guī)，進一步健全和完善投資審計制度，認(rèn)真履行工程結(jié)算審計法定職責(zé)，促進相關(guān)單位履職盡責(zé)，提高投資績效。加強對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)工程的審計，但不能強制要求以審計結(jié)果作為建設(shè)項目竣工結(jié)算依據(jù)。平等民事主體在合同中約定采用審計結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)的，審計機關(guān)應(yīng)依照合同法等有關(guān)規(guī)定，尊重雙方意愿。審計機關(guān)應(yīng)依法獨立出具政府投資項目審計報告，對審計發(fā)現(xiàn)的結(jié)算不實等問題，應(yīng)作出審計決定，責(zé)令建設(shè)單位整改。對審計發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違法、損失浪費等問題線索，應(yīng)依法移送有關(guān)部門處理。要健全審計查出問題整改督查機制，促進整改落實和追責(zé)問責(zé)。

4.遵守審計紀(jì)律，防控投資審計廉政風(fēng)險。

審計機關(guān)要認(rèn)真履行“一崗雙責(zé)”，堅持“一手抓業(yè)務(wù)質(zhì)量、一手抓廉政建設(shè)”，認(rèn)真抓好黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任制的落實，將反腐倡廉工作與投資審計業(yè)務(wù)同部署、同落實、同檢查、同考核。堅持公開透明，嚴(yán)格執(zhí)行審計業(yè)務(wù)審理、審計質(zhì)量復(fù)核、審計執(zhí)法責(zé)任和審計執(zhí)法過錯責(zé)任追究等加強業(yè)務(wù)質(zhì)量管理的內(nèi)部制度，加強對審計權(quán)力運行監(jiān)督。審計人員要嚴(yán)格遵守審計“八不準(zhǔn)”等廉政紀(jì)律、保密紀(jì)律、工作紀(jì)律，堅守審計職業(yè)道德，不得利用審計職權(quán)、個人影響謀取私利。針對投資審計的廉政風(fēng)險點和薄弱環(huán)節(jié)，強化廉政制度建設(shè)。加強審計項目廉政回訪等監(jiān)督檢查，抓好廉政制度貫徹落實工作，切實防控廉政風(fēng)險和審計風(fēng)險。

5.創(chuàng)新審計思路，加快投資審計轉(zhuǎn)型升級。

審計機關(guān)要著眼長遠(yuǎn)，以創(chuàng)新的思路和辦法推進投資審計轉(zhuǎn)型，全面深刻理解審計署提出的投資審計“三個轉(zhuǎn)變”，即從數(shù)量規(guī)模向質(zhì)量效益轉(zhuǎn)變，從單一工程造價審計向全面投資審計轉(zhuǎn)變，從傳統(tǒng)投資審計向現(xiàn)代投資審計轉(zhuǎn)變的新要求，探索利用新技術(shù)、新方法開展投資審計，探索行業(yè)性投資審計調(diào)查、PPP公共建設(shè)項目審計等，不斷深化審計內(nèi)容。審計機關(guān)要創(chuàng)新和優(yōu)化投資審計方法方式，主動向發(fā)改、住建、財政等主管部門和建設(shè)單位收集備案立項、項目審批、資金安排、招投標(biāo)文件、合同、設(shè)計變更及工程簽證等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的財務(wù)、業(yè)務(wù)資料和電子數(shù)據(jù)。認(rèn)真學(xué)習(xí)借鑒上級審計機關(guān)總結(jié)的投資審計實踐經(jīng)驗，推廣新技術(shù)、新方法、新成果，提升我市政府投資審計的水平和業(yè)務(wù)能力，促進投資審計全面發(fā)展。

6.注重審計培訓(xùn)，強化投資審計隊伍建設(shè)。

投資審計專業(yè)性強、技術(shù)性高，審計機關(guān)要注重審計培訓(xùn)，強化投資審計隊伍建設(shè)。為穩(wěn)定和充實投資審計隊伍，提高投資審計人員專業(yè)能力和綜合素質(zhì)，優(yōu)化干部隊伍結(jié)構(gòu)，審計機關(guān)要以培養(yǎng)綜合型人才為目標(biāo)，以實際工作需求為導(dǎo)向，定期組織投資審計人員學(xué)習(xí)審計新知識，通過多崗位、多類型參與各類審計項目，加強復(fù)合型人才培養(yǎng)，使投資審計人員的知識結(jié)構(gòu)從以工程類為主，向工程類、財經(jīng)類、大數(shù)據(jù)類、法律類、管理類等多學(xué)科、多領(lǐng)域轉(zhuǎn)變，保障投資審計順利轉(zhuǎn)型。市審計機關(guān)根據(jù)工作需要，可通過“以審代訓(xùn)”、跟班學(xué)習(xí)、現(xiàn)場授課及投資審計質(zhì)量檢查等方式對縣（區(qū)）投資審計人員培訓(xùn)，提升全市投資審計隊伍整體素質(zhì)。