廖 強

（江西財經(jīng)大學(xué)，南昌330013）

存貨是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售，或仍然屬于生產(chǎn)過程，或在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過程中將要消耗的材料或物料等。存貨屬于流動資產(chǎn)，是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，其內(nèi)容包括原材料、產(chǎn)成品、包裝物、低值易耗品等。存貨計價方法的選擇對企業(yè)期末存貨的價值以及發(fā)出存貨的價值產(chǎn)生直接的影響，進而影響企業(yè)本期的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量、稅收等諸多方面，因此存貨計價方法的選擇恰當(dāng)與否會對企業(yè)產(chǎn)生重大而廣泛的影響，甚至可以說存貨計價與管理關(guān)系到企業(yè)能否正常運營和平穩(wěn)發(fā)展。

一、存貨計價方法分析

存貨作為一項流動資產(chǎn)，在企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營過程中隨著企業(yè)的購銷、生產(chǎn)和領(lǐng)用而不斷發(fā)生流轉(zhuǎn)，這便是存貨實物的流轉(zhuǎn)過程。在實際工作中，由于存貨的取得時間、方式的不同，取得時的價格會有差異，并且由于企業(yè)存貨數(shù)量、種類眾多，在實際耗用或出售時無法準(zhǔn)確辨別其批次所對應(yīng)的價格，但只需按照一定的方法確認發(fā)出存貨以及期末存貨的價格問題，即如何將存貨成本在發(fā)出存貨和期末留存存貨之間進行分配即可，也就是實物的流轉(zhuǎn)順序和成本的流轉(zhuǎn)順序是分離的，這便是存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)?；诖尕洺杀玖鬓D(zhuǎn)假設(shè)，將實際成本在期末存貨成本和發(fā)出存貨成本之間進行分配，就產(chǎn)生了不同的存貨成本分配方法。現(xiàn)行主要的存貨計價方法包括個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法和移動平均法等。

（一）個別計價法

個別計價法，又稱個別認定法。這是基于實物流轉(zhuǎn)和存貨成本流轉(zhuǎn)一致的假設(shè)的一種存貨計價方法，即對發(fā)出的存貨和期末結(jié)存的存貨，逐一辨認其所屬的購進批次或生產(chǎn)批次，分別按其所屬批次的價格計算發(fā)出存貨和期末結(jié)存存貨的成本。這是最準(zhǔn)確與合理的存貨計價方法，但由于其工作繁重，一定程度上違背了成本與效益原則，只適用于存貨價值很高或者存貨種類和數(shù)量很少的企業(yè)，適用范圍很小。

（二）先進先出法

先進先出法，是基于先購入的存貨應(yīng)先發(fā)出的存貨實物流轉(zhuǎn)假設(shè)的一種存貨計價方法。先進先出法是比較符合實際中實物流轉(zhuǎn)假設(shè)的一種方法，發(fā)出的存貨按照先入庫的存貨價格計價，期末存貨的價格最接近市場價格，因此期末留存存貨計價較準(zhǔn)確。但在物價上漲時期，由于本期存貨的銷售收入對應(yīng)的是上期存貨的成本，所以低估發(fā)出產(chǎn)品的成本，導(dǎo)致虛增本期實現(xiàn)的利潤以及高估期末存貨的價值。因為虛增了利潤，便加重了企業(yè)所得稅負擔(dān)，以及向投資人分紅增加，從而導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流出量增加。從籌資角度來看，較多的利潤、較高的存貨價值、較高的流動比率意味著企業(yè)財務(wù)狀況良好，贏得社會公眾對企業(yè)的信任，增強投資人的投資信心。

（三）加權(quán)平均法

加權(quán)平均法，又稱月末一次加權(quán)平均法。是以期初存貨結(jié)存數(shù)和本期存貨增加數(shù)進行加權(quán)平均得到存貨加權(quán)平均單價的一種存貨計價方法。使用此種方法計算存貨成本較方便，但由于此方法只能在月末進行，無法及時結(jié)轉(zhuǎn)出企業(yè)存貨結(jié)存額，以及本月存貨發(fā)出總額，不利于企業(yè)進行日常存貨管理。加權(quán)平均法只適合物價波動較小時被企業(yè)采用，在物價波動幅度較大時，運用加權(quán)平均法計算得到的加權(quán)平均單價和期末存貨單價存在較大差異，使得期末存貨無法準(zhǔn)確合理地得到反映。此外，此種方法僅在實地盤存制下才能使用。

（四）移動平均法

移動平均法，在企業(yè)每購進一批存貨時，就重新計算加權(quán)平均價格的存貨計價方法。移動平均法對加權(quán)平均法的改進中，管理人員可以隨時了解存貨的結(jié)存和發(fā)出情況，加權(quán)平均單價比較準(zhǔn)確，發(fā)出存貨成本和期末存貨成本比較合理客觀。其缺點是在每次購入存貨時均要重新計算加權(quán)平均單價，核算比較繁復(fù)，對于收發(fā)比較頻繁的企業(yè)不適用。

二、對會計信息的影響

存貨計價方法主要是通過影響存貨的發(fā)出計價而對會計信息產(chǎn)生影響。不同的存貨計價方法直接影響到企業(yè)的會計核算和財務(wù)狀況，在企業(yè)的經(jīng)營過程中，存貨隨著銷售或領(lǐng)用，其價值逐漸轉(zhuǎn)移到營業(yè)成本和生產(chǎn)成本中，進而對存貨價值、利潤、營業(yè)成本等產(chǎn)生影響。

（一）對企業(yè)經(jīng)營成果的影響

企業(yè)選擇的存貨計價方法的不同，直接影響發(fā)出存貨的成本，進而對本期利潤產(chǎn)生影響。在通貨膨脹時期，物價普遍上漲，如果企業(yè)采用先進先出法計算發(fā)出存貨的成本，本期的銷售收入對應(yīng)上期的存貨成本，虛增利潤的同時會虛增期末存貨價值，起到了粉飾報表的作用，對信息使用者的判斷和決策產(chǎn)生不利影響。在通貨緊縮時期，采用先進先出法便會起到相反的效果，利潤的減少會使得企業(yè)本期的所得稅費用相應(yīng)減少，在一定程度上保留了企業(yè)的現(xiàn)金流量，起到了合理避稅的作用，為企業(yè)實現(xiàn)最大利益提供了前提，有利于企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

（二）對企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的影響

存貨是流動資產(chǎn)的重要組成部分，而企業(yè)流動資產(chǎn)的比例直接影響企業(yè)短期償債能力。流動比率是反映企業(yè)短期償債能力的基本指標(biāo)，流動比率=流動資產(chǎn)/流動負債，其比率越高，即企業(yè)的流動資產(chǎn)變現(xiàn)后足以償還流動負債，說明債權(quán)人的利益越能得到保障。其比率越小，說明債權(quán)人的利益很難被保障。選擇不同的存貨計價方法，會使得期末存貨價值發(fā)生變化。在物價上漲期間，采用先進先出法會虛增期末存貨價值，也就虛增了流動資產(chǎn)的價值，這會造成流動比率不合理變高，影響信息使用者，尤其是企業(yè)債權(quán)人的投資決策。

（三）對企業(yè)管理人員的影響

隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的大型化和管理的復(fù)雜化，很多企業(yè)逐漸將所有權(quán)和管理權(quán)相分離，而企業(yè)利潤和績效是股東考核企業(yè)管理者的重要指標(biāo)。很多企業(yè)按利潤水平的高低來評價企業(yè)管理人員的業(yè)績，并根據(jù)評價結(jié)果來獎勵管理人員。因此，存貨計價方法的選擇不僅影響著財務(wù)指標(biāo)，也與企業(yè)管理者的績效考核有關(guān)。當(dāng)企業(yè)管理者為了達到利潤考核標(biāo)準(zhǔn)時，便會采用相應(yīng)的存貨計價方法使得短期內(nèi)利潤最大化，以實現(xiàn)個人利益，而不顧企業(yè)的長遠利益。

三、影響因素

存貨計價方法的選擇受到眾多因素的影響，主要有企業(yè)存貨的類型和特點，企業(yè)考慮存貨計價方法對自身現(xiàn)金流量的影響，以及物價變動情況等。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身特點和管理要求，謹慎地選擇最恰當(dāng)?shù)拇尕浻媰r方法。

（一）物價變動的影響

在通貨膨脹時期，如果采用先進先出法便會造成企業(yè)虛增當(dāng)期利潤，高估期末資產(chǎn)價值。但是在通貨緊縮時期，物價持續(xù)走低的情況下，采用先進先出法會增加本期的銷貨成本，減少企業(yè)的利潤，進而降低企業(yè)的稅收負擔(dān)，充分保留企業(yè)的現(xiàn)金流量，避免陷入資金困難。企業(yè)管理始終圍繞著如何實現(xiàn)企業(yè)利益的最大化，物價的不斷變化則為企業(yè)實現(xiàn)最大化利益提供了前提，企業(yè)采用適當(dāng)?shù)拇尕浻媰r方法，可以達到企業(yè)最佳納稅的目的，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。

（二）存貨的類型及特點

如果企業(yè)中的存貨屬于鮮活類、易腐敗變質(zhì)的產(chǎn)品，則應(yīng)采用先進先出法進行存貨計價。對于單件存貨價值很高的企業(yè)，例如珠寶、玉石為主要存貨的企業(yè)，則應(yīng)該采用個別計價法，但是對煤炭、五金企業(yè)而言，采用個別計價法則沒有實際意義。對于存貨購銷量較大，且產(chǎn)品種類單一的企業(yè)，采用加權(quán)平均法則更合適。因此，企業(yè)在選擇存貨計價方法時應(yīng)充分考慮企業(yè)存貨的類型，在便于加強存貨管理的同時，還應(yīng)保證財務(wù)信息的準(zhǔn)確與合理性。

（三）企業(yè)的稅收籌劃

存貨采用不同的計價方法，本期營業(yè)成本、利潤計算結(jié)果都不相同，進而導(dǎo)致本期應(yīng)交所得稅額也不同。從長期來看，在企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營過程中，存貨成本最終轉(zhuǎn)化成營業(yè)成本，選用何種存貨計價方法對企業(yè)利潤總額不會產(chǎn)生較大影響，但對當(dāng)期利潤會產(chǎn)生重大影響。這就要結(jié)合企業(yè)自身情況加以考慮，當(dāng)企業(yè)本期享受當(dāng)?shù)卣臏p免稅額政策時，選擇可使得本期利潤增大的存貨計價方法，起到稅收減免最大化的效果。

（四）對決策的影響

不同的存貨計價方法對財務(wù)數(shù)據(jù)和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大影響，而企業(yè)管理層則要依靠財務(wù)數(shù)據(jù)做出決策。如果由于企業(yè)選用的存貨計價方法虛增了企業(yè)利潤，則會導(dǎo)致管理層對企業(yè)的當(dāng)前盈利狀況產(chǎn)生過于樂觀的評價，影響管理層決策。此外，在對外報送財務(wù)報表時，虛增的企業(yè)利潤和期末資產(chǎn)總額對信息使用者來說可能會影響其投資決策。

四、結(jié)語

每種存貨計價方法都有其優(yōu)缺點和適用范圍，企業(yè)在選擇存貨計價方法時應(yīng)該充分考慮物價變動、存貨的特點，以及企業(yè)管理模式和宏觀經(jīng)濟環(huán)境等內(nèi)外部因素，使其能夠客觀合理地反映企業(yè)的的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，以選擇最適合企業(yè)的存貨計價方法。