一、供給側背景下的成本控制目標定位

供給側改革背景下的成本控制范疇，主要是加強成本控制，保證社會供給的大背景下，指引企業(yè)轉型升級和降本增效，促進環(huán)保。不同的企業(yè)進行供給側改革規(guī)劃時，首先要對預先設定的制造成本進行經濟技術方面的分析，以確定其可行性。根據不同的研究資料顯示，標準成本的類型通常有三類：一個是理想的也就是最好的，但不大容易控制讓其成為現(xiàn)實；另一個是基本標準成本，是各企業(yè)考核的參考依據，起對比比較的作用，是衡量現(xiàn)實標準成本或正常標準成本執(zhí)行好壞的準繩；第三類就是現(xiàn)實標準成本或者正常標準成本，是企業(yè)通過成本控制而得以正常實施的運行成本，可能是理想標準成本也可能不是，但是接近基本標準成本，或上或下。

在國內，標準成本法在實務中卓有成效的應用當屬寶鋼股份，該企業(yè)從1995年起推進標準成本法，1996年正式采用。利用20多年的時間，成功實現(xiàn)標準成本核算與成本管理的體系融合，在降低成本方面成績顯著，其效益也屢創(chuàng)中國冶金業(yè)首位。至于在標準成本法的類型中選擇哪一種，要依據企業(yè)的不同發(fā)展歷程和社會現(xiàn)實及市場行業(yè)的周邊環(huán)境而定。筆者認為，通常的做法是在企業(yè)生產的起步期適合用現(xiàn)實或正常標準成本，因為此時的企業(yè)生產缺乏一定的歷史資料，不適合制定理想標準成本或者基本標準成本；在企業(yè)生產技術成熟的發(fā)展期適合采用基本標準成本，因為經過一定時間的積累和生產磨合，對產品的生產工藝和流程都有了成熟的應用，根據企業(yè)生產的實際采用此法進行生產考核是比較合理的；在企業(yè)的成熟繁榮期，適合采用理想標準成本控制，因為經過企業(yè)的起步、發(fā)展和成熟期，企業(yè)積累了大量的人力、物力、財力和生產技術與科研能力，為供給側改革奠定了雄厚的基礎。

二、計算方法與成本控制的關系

計算方法是在對已發(fā)生的成本費用基礎上選擇分配方法，屬于事后核算監(jiān)督。成本控制是在形成成本的過程中，通過對生產經營過程中的活動進行指導、限制、調整和監(jiān)督，及時糾錯，發(fā)現(xiàn)并調整實際與預定成本目標的差異，保證預定成本目標的實現(xiàn)，不斷降低企業(yè)成本。在成本控制方面，有狹義和廣義之分，狹義的成本控制專指過程控制。廣義的成本控制通常指事前控制(又稱前饋控制)、事中控制(又稱過程性考核控制)和事后控制(又稱反饋控制)三個部分。事前控制為目標成本的制定與確定階段，屬于頂層設計范疇，直接為成本考核量定尺度，本身就是優(yōu)中選優(yōu)的控制過程，成為成本控制的依據。事中控制是對成本在形成過程中的偏離度進行差異分析和原因披露并改進，以保證實現(xiàn)成本預算。事后控制是在形成產品成本后，對日常差異的匯總與分析，找到成本的升降及變動規(guī)律，提出改進措施，并計算出產品的實際成本。目標成本、變動差異與實際成本間的關系可以表示為：

實際成本=目標成本(即：標準成本)±脫離目標的差異

(1)

綜上，管理部門想要掌握的是計劃成本與實際成本的差異和成因，可以通過標準成本實現(xiàn)。

三、標準成本與實際成本的差異因素分析

在產品的成本構成中，通常包括直接材料、直接人工和制造費用三項(簡稱成本三項)。因而，標準成本與實際成本間的成本差異形成由三個項目構成：直接材料差異、直接人工差異和制造費用差異。在三項差異的形成上，又有數量差異、價格差異、效率差異、耗用差異等細化因素。下文通過標準成本的形成及構成要素制定、成本差異的形成及構成進行相關解析。

(一)基于成本三項的標準成本制定

標準成本的制定是在三項標準的基礎上進行因素連環(huán)替代，進而挖掘出成本控制的各成本項目環(huán)節(jié)的關鍵控制要素，促進標準成本的制定和控制更加完善。通過標準成本的基本公式：

標準成本=標準消耗量×標準價格

(2)

對公式(2)可以進行成本三項分解如下：

標準成本=標準消耗量×標準價格=∑(某產品直接材料標準成本+某產品直接人工標準成本+某產品制造費用標準成本)=∑[(直接材料標準數量×直接材料標準價格)+(直接人工標準工時×標準工資率)+(制造費用分配率×單位產品標準工時)]

(3)

舉例如下：【例1】海河實業(yè)公司計劃期對甲產品的生產量時間標準為20 000小時，直接人工工資總額為16 000元，工廠的間接生產費用總額為20 000元(其中變動費用預算總額9 000元)，假定所制造出的每件產成品的直接人工工時定額為40小時，直接材料的定額消耗為20千克，每千克標準單價10元，工資標準單價=16 000/20 000=0.8(元/小時)；變動費用標準單價=9 000/20 000=0.45(元)；固定費用標準單價=11 000/20 000=0.55(元)

綜上，要加強成本控制，從標準成本的制定開始，就要加強事前成本控制。

(二)標準與實際間成本差異的計算分析

當實際成本大于標準成本時，其差異為超支差異，對成本控制產生不利差異，用+表示；當實際成本小于標準成本時，其差異為節(jié)約差異，對成本控制產生有利差異，用-表示。因為成本的計算是根據量的消耗和價格的影響兩個基本要素確定的，因而對其形成差異的分析也是通常采用雙因素分析法。舉例如下：

【例2】綠葉服裝實業(yè)公司在男款襯衣的生產過程中進行標準成本進行考核。2016年年度生產男士襯衫4 800件，標準總成本為88 704元，實際總成本89 280元，二者的差異為576元，綠葉公司的固定制造費用不存在差異。其單位標準成本與實際成本如下表所示：

表1 男士襯衫單位標準成本與實際成本資料表

1.單件直接材料成本差異影響

單件材料數量差異=(實際用量-標準用量)×標準單價=(4.4-4)×2.1=0.84(元)

單件標準價格差異=(實際價格-標準價格)×實際用量=(2-2.1)×4.4=-0.44(元)

單件直接材料的綜合影響差異=0.84+(-0.44)=0.4(元)

2.單件直接人工差異影響

單件人工效率差異=(實際工時-標準工時)×標準工資率=(1.4-1.6)×4.5=-0.9(元)

單件工資率差異=(實際工資率-標準工資率)×實際工時=(4.85-4.5)×1.4=0.49(元)

單件直接人工的綜合影響差異=-0.9+0.49=-0.41(元)

3.單件變動制造費用差異影響

單件產品變動制造費用效率差異=(實際耗用工時-按實際產量計算的標準工時)×變動制造費用標準分配率=(1.4-1.6)×1.8=-0.36(元)

單件產品變動制造費用耗用差異=(變動制造費用實際分配率-變動制造費用標準分配率)×實際耗用工時=(2.15-1.8)×1.4=0.49(元)

單件變動制造費用綜合差異影響=-0.36+0.49=0.13(元)

成本差異總額=(0.4-0.41+0.13)×4 800=576(元)

綜上，從成本差異影響的八個因素入手進行成本控制，尤為重要。這八個因素是：直接材料的用量差異、價格差異；直接人工工時的用量差異、工資差異；變動制造費用的工時消耗差異、單價差異；固定制造費用的產量差異和預算差異。

(撫順職業(yè)技術學院，遼寧 撫順 113006；撫順師范高等?？茖W校，遼寧 撫順 113112)