李慧芳

[摘要]審計(jì)報(bào)告、通報(bào)等內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量對審計(jì)效益的發(fā)揮起著關(guān)鍵作用。本文嘗試將傳統(tǒng)的產(chǎn)品質(zhì)量波動(dòng)主要因素與內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量對接，將生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)換為審計(jì)過程，將產(chǎn)品轉(zhuǎn)化成審計(jì)報(bào)告，基于質(zhì)量控制5M1E分析法分析審計(jì)過程中影響審計(jì)質(zhì)量效益的因素，探討內(nèi)部審計(jì)效益波動(dòng)指標(biāo)體系的構(gòu)建與應(yīng)用。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì) 審計(jì)效益 5M1E分析法 審計(jì)報(bào)告

“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，

它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”。這一定義明確提出內(nèi)部審計(jì)以增加組織價(jià)值為目的，表明我國內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)型審計(jì)向現(xiàn)代增值型審計(jì)升級。內(nèi)部審計(jì)職能的嬗變要求內(nèi)部審計(jì)以組織戰(zhàn)略目標(biāo)為中心，通過加強(qiáng)內(nèi)部流程控制、學(xué)習(xí)與自我成長，向管理層呈現(xiàn)有價(jià)值的審計(jì)報(bào)告、審計(jì)結(jié)果報(bào)告等成果。提高審計(jì)效益是內(nèi)部審計(jì)職能嬗變的迫切要求。

一、5M1E分析法應(yīng)用于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)的可行性分析

（一）5M1E分析法的主要內(nèi)容

5M1E分析法是全面質(zhì)量管理理念下分析產(chǎn)品質(zhì)量波動(dòng)的方法，通過分析和控制產(chǎn)品制造生產(chǎn)過程中造成質(zhì)量波動(dòng)的人員（Man/Manpower）、機(jī)器（Machine）、材料（Material）、方法（Method）、測量（Measurement）及環(huán)境（Environment）六個(gè)因素，從而更好地對產(chǎn)品質(zhì)量進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化管理。以上人、機(jī)、料、法、測、環(huán)（5M1E）既是影響產(chǎn)品質(zhì)量的主要因素，也是分析和控制質(zhì)量問題產(chǎn)生的主要方向。

（二）5M1E六要素與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)因素的兼容性分析

5M1E六要素對應(yīng)于審計(jì)環(huán)節(jié)，人即審計(jì)人員，在審計(jì)工作中，審計(jì)人員對審計(jì)質(zhì)量起到關(guān)鍵作用，審計(jì)人員的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)、職業(yè)年限、學(xué)歷、職稱、對審計(jì)質(zhì)量的要求都對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

機(jī)器即審計(jì)的信息化程度。審計(jì)的信息化程度影響審計(jì)效率，審計(jì)信息化的衡量因素有：使用數(shù)據(jù)庫的種類、是否使用審計(jì)軟件進(jìn)行輔助作業(yè)、審計(jì)軟件是作業(yè)系統(tǒng)還是作業(yè)和管理集成系統(tǒng)等。

材料即審計(jì)資料，包括被審計(jì)單位財(cái)務(wù)資料、設(shè)備資料、項(xiàng)目可行性分析報(bào)告等。審計(jì)資料的收集與挖掘會(huì)影響審計(jì)證據(jù)的證明力，進(jìn)而影響審計(jì)結(jié)論與審計(jì)意見的正確性和恰當(dāng)性。獲取的審計(jì)資料應(yīng)包括書面證據(jù)、口頭證據(jù)、環(huán)境證據(jù)；既有對問題類的取證，也有對基本情況和審計(jì)評價(jià)意見等重大事項(xiàng)的取證。同時(shí)，獲取的審計(jì)資料應(yīng)與審計(jì)具體目標(biāo)相聯(lián)系。審計(jì)證據(jù)的充分性、相關(guān)性和可靠性會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)而影響審計(jì)效益。

方法即審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)時(shí)，運(yùn)用抽樣審計(jì)、詳查、內(nèi)控測評、分析性復(fù)核、計(jì)算、詢證以及監(jiān)盤等方法，審查被審計(jì)單位銀行賬戶、會(huì)計(jì)資料，查閱與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的文件、資料，檢查現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券等，取得審計(jì)證據(jù)。正確地選用審計(jì)方法是保證較高審計(jì)質(zhì)量、有效發(fā)揮審計(jì)效益、實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的重要條件。

測量主要指審計(jì)過程中的質(zhì)量控制，建立行之有效的復(fù)核制度和召開審計(jì)業(yè)務(wù)討論會(huì)是事中控制的重要措施。復(fù)核有助于防范風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。確定復(fù)核是簡單的對報(bào)告進(jìn)行復(fù)核，還是對審計(jì)程序、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)工作底稿、審計(jì)意見等重要要點(diǎn)進(jìn)行復(fù)核。在實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目過程中，召開審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)有助于審計(jì)人員審計(jì)思路、審計(jì)重點(diǎn)的理順以及審計(jì)方法的選擇。

環(huán)境即審計(jì)工作的宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境，包括法律法規(guī)的制定或修訂、審計(jì)部門在組織中的地位、領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計(jì)的重視程度、其他部門對審計(jì)部門的認(rèn)知態(tài)度等。近年來，隨著中紀(jì)委的巡視全覆蓋以及《國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》的下發(fā)，內(nèi)部審計(jì)的地位和重要性有所提高，從審計(jì)部門分管領(lǐng)導(dǎo)、審計(jì)部門的機(jī)構(gòu)獨(dú)立性到參與列席組織的重要會(huì)議，都有一定程度的改善。這是被動(dòng)的“有位”，內(nèi)部審計(jì)的“有位”還需要“有為”積極推動(dòng)。提高審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)而提高審計(jì)效益，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)為組織增加價(jià)值的目標(biāo)，是內(nèi)部審計(jì)“有為”的重要途徑。

上述分析表明，5M1E六要素與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)的影響因素相互兼容，追求的目標(biāo)具有一致性，說明把5M1E分析法運(yùn)用于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)分析是可行的。

二、基于5M1E分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)體系構(gòu)建

（一）內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)體系構(gòu)建

把5M1E分析法的人員、機(jī)器、材料、方法、測量及環(huán)境六個(gè)因素分解成可以定性或定量的指標(biāo)，見圖1。

（二）設(shè)計(jì)指標(biāo)權(quán)重和評分規(guī)則

根據(jù)上文構(gòu)建的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)的特點(diǎn)，采用專家打分法，邀請20名內(nèi)審部門的專家和領(lǐng)導(dǎo)根據(jù)他們的經(jīng)驗(yàn)和認(rèn)知對每個(gè)指標(biāo)獨(dú)立賦值，總分值為100分。取每個(gè)指標(biāo)的平均值并稍加修正后，確定每個(gè)指標(biāo)的分值，然后設(shè)計(jì)每個(gè)指標(biāo)的評分規(guī)則，得到內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)表，見表1。

三、內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)體系的實(shí)際應(yīng)用

Y內(nèi)審部門有12名員工，其中8名承擔(dān)具體的審計(jì)項(xiàng)目，是每個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)組長。每位審計(jì)組長承接項(xiàng)目后，獨(dú)立負(fù)責(zé)完成整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，從審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告到后續(xù)整改環(huán)節(jié)。

將Y內(nèi)審部門的兩個(gè)審計(jì)項(xiàng)目對比，運(yùn)用表1的指標(biāo)體系對Y內(nèi)部部門的A、B項(xiàng)目質(zhì)量進(jìn)行評估，見表2。

A項(xiàng)目得分85分，B項(xiàng)目得分63分，A項(xiàng)目得分比B項(xiàng)目高22分，主要表現(xiàn)在人員因素12分，材料因素1分、方法因素2分、機(jī)器因素2分、環(huán)境因素5分?？梢钥闯?，Y內(nèi)審部門在每名審計(jì)人員都是審計(jì)組長的崗位設(shè)置模式下，人員對審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量和效益起到了決定性作用，職業(yè)經(jīng)驗(yàn)豐富、對質(zhì)量要求高的審計(jì)組長能夠全面把控項(xiàng)目的目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)實(shí)施策略，提出建設(shè)性的管理建議，審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量和效益較高。

差距較大的因素還有項(xiàng)目是否圍繞組織戰(zhàn)略目標(biāo)設(shè)立，項(xiàng)目的性質(zhì)或類型決定了審計(jì)可發(fā)揮效益的程度，圍繞組織戰(zhàn)略目標(biāo)、領(lǐng)導(dǎo)關(guān)注的領(lǐng)域設(shè)立的項(xiàng)目與常規(guī)的審計(jì)項(xiàng)目，發(fā)揮的效益是不同的。

A、B兩個(gè)項(xiàng)目扣分比較多的因素是信息化程度和質(zhì)量控制情況，兩個(gè)項(xiàng)目都沒有使用審計(jì)軟件，影響了審計(jì)效率，也在一定程度上影響審計(jì)項(xiàng)目的深度，影響了審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)而影響了審計(jì)效益的發(fā)揮。

在質(zhì)量控制方面，Y內(nèi)部審計(jì)部門事中控制較為薄弱，復(fù)核不夠詳盡，僅對審計(jì)發(fā)現(xiàn)的結(jié)果進(jìn)行復(fù)核，缺乏對審計(jì)過程的復(fù)核。在這種情況下，質(zhì)量意識高的審計(jì)組長審計(jì)底稿較詳盡，搜集的審計(jì)證據(jù)充分適當(dāng)，項(xiàng)目質(zhì)量較高，發(fā)揮的審計(jì)效益也較高。相反，質(zhì)量意識不高的審計(jì)組長的審計(jì)項(xiàng)目效益較低。

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量波動(dòng)指標(biāo)體系的構(gòu)建和應(yīng)用，有利于提高審計(jì)人員的職業(yè)水平，有利于建立嚴(yán)格的審計(jì)工作標(biāo)準(zhǔn)，有利于獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，突出重點(diǎn)并實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋。

（作者單位：重慶大學(xué)，郵政編碼：400030，電子郵箱：lihuifang_de@163.com）