王妤婕

（江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，南昌330013）

一、引言

現(xiàn)代社會(huì)不乏因?yàn)闀?huì)計(jì)造假、財(cái)務(wù)舞弊引起的企業(yè)破產(chǎn)案例，主要原因除了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量失真、管理層趨利之外，還存在著企業(yè)戰(zhàn)略管理不到位的問(wèn)題，不好的戰(zhàn)略管理會(huì)使得企業(yè)可持續(xù)發(fā)展前景黯淡。現(xiàn)如今，戰(zhàn)略管理成為了跨國(guó)企業(yè)、大型企業(yè)等關(guān)注以及實(shí)施的重點(diǎn)。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)作為銜接財(cái)務(wù)與管理的一個(gè)職業(yè)設(shè)置，在企業(yè)戰(zhàn)略管理中無(wú)疑起著至關(guān)重要的作用。一項(xiàng)牛津大學(xué)研究調(diào)查顯示，從價(jià)值驅(qū)動(dòng)角度上說(shuō)，企業(yè)當(dāng)中人的因素才真正驅(qū)動(dòng)了企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造，帶來(lái)了長(zhǎng)期的可持續(xù)價(jià)值。這些因素包括客戶的關(guān)系、人力的資本、技術(shù)知識(shí)、戰(zhàn)略愿景、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、供應(yīng)鏈的關(guān)系，以及流程等等。這些因素才是真正的重要的企業(yè)的推動(dòng)力量。而這些因素的協(xié)調(diào)、管理、控制等需要在管理層或有關(guān)董事會(huì)重視的基礎(chǔ)上依靠戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)來(lái)進(jìn)行實(shí)施，而現(xiàn)實(shí)中實(shí)務(wù)界也一般通過(guò)設(shè)置戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)職位并規(guī)劃好其相應(yīng)的職責(zé)，使得戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)匹配其預(yù)期目標(biāo)，滿足設(shè)置目的與要求。另一方面，類似于客戶關(guān)系、人力資本、技術(shù)知識(shí)、戰(zhàn)略愿景、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、供應(yīng)鏈關(guān)系、制度流程等這些無(wú)形資產(chǎn)與組織架構(gòu)是無(wú)法通過(guò)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)手段和財(cái)務(wù)報(bào)表衡量和體現(xiàn)的，但由于這些因素的重要性，企業(yè)需要通過(guò)財(cái)務(wù)手段與管理手段相結(jié)合的方式來(lái)體現(xiàn)，且由于這些因素可能存在的保密性，無(wú)法通過(guò)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表非財(cái)務(wù)信息表示出來(lái)供利益相關(guān)者看。而從管理會(huì)計(jì)角度上看，這些因素可以通過(guò)管理會(huì)計(jì)來(lái)編制相關(guān)對(duì)內(nèi)報(bào)表或定制化格式文件等方式來(lái)提供給管理決策者供其知曉。由此可見，戰(zhàn)略管理成為了現(xiàn)代企業(yè)不容忽視的一項(xiàng)技能或是手段，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)成為了現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模程度所必須設(shè)置的職位。本文便是基于企業(yè)視角，對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的研究現(xiàn)狀、概念特征等進(jìn)行相關(guān)研究。

二、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)相關(guān)研究現(xiàn)狀

從國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn)上來(lái)看，學(xué)者對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的定義、發(fā)展動(dòng)因與趨勢(shì)、特征等從不同的角度、不同的學(xué)科偏重上有著不同的見解與看法。從戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)發(fā)展動(dòng)因的角度上看，桂玉敏（2011）認(rèn)為戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是時(shí)代發(fā)展的產(chǎn)物，具有必然性。隨著企業(yè)面臨的外部環(huán)境的改變，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生，并能夠在現(xiàn)代社會(huì)顯示出強(qiáng)大的生命力，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的發(fā)展動(dòng)因來(lái)源于環(huán)境的變化。鄭玲、王培培（2016）在基于價(jià)值鏈分析的基礎(chǔ)上，對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行了研究與分析，其認(rèn)為戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的未來(lái)發(fā)展方向是朝著資源價(jià)值流轉(zhuǎn)進(jìn)行以及朝著開發(fā)戰(zhàn)略管理信息系統(tǒng)前進(jìn)。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)與價(jià)值鏈之間存在一定程度的耦合性，具有內(nèi)在的一致性要求，價(jià)值鏈?zhǔn)菍?shí)現(xiàn)企業(yè)管理模式發(fā)展與變革的突破口。在對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的概念上，英國(guó)學(xué)者Simmonds在1981年，首次在《戰(zhàn)略成本分析-從管理會(huì)計(jì)到戰(zhàn)略會(huì)計(jì)的演進(jìn)》一書中提出戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的概念，其認(rèn)為管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域范疇?wèi)?yīng)當(dāng)吸納戰(zhàn)略與競(jìng)爭(zhēng)的因素進(jìn)去。Brornwich等國(guó)外學(xué)者在基于Simmonds的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)思想上，初步定義了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的概念，其認(rèn)為戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是收集、分析企業(yè)的產(chǎn)品在市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手方面的成本以及成本結(jié)構(gòu)的信息，并在一定時(shí)期內(nèi)監(jiān)察企業(yè)及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的戰(zhàn)略的管理會(huì)計(jì)。

三、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)相關(guān)概念

從主流上，現(xiàn)如今對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的研究已經(jīng)從定義、內(nèi)涵、特征等概念性轉(zhuǎn)為結(jié)合實(shí)務(wù)實(shí)踐的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)方法方式研究上。本文采納了大部分學(xué)者認(rèn)同的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)定義，認(rèn)為戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是以協(xié)助高層領(lǐng)導(dǎo)制定競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略、實(shí)施戰(zhàn)略規(guī)劃，從而促使企業(yè)良性循環(huán)并不斷發(fā)展為目的，能夠從戰(zhàn)略的高度進(jìn)行分析和思考，既提供顧客和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手具有戰(zhàn)略相關(guān)性的外向型信息，也提供本企業(yè)與戰(zhàn)略相關(guān)的內(nèi)部信息，服務(wù)于企業(yè)戰(zhàn)略管理的一個(gè)會(huì)計(jì)分支。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵與特征如下表所示：

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)提供更多的非財(cái)務(wù)信息戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)克服了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的缺點(diǎn)，大量提供諸如質(zhì)量、需求量、市場(chǎng)占有份額等非財(cái)務(wù)信息，這為企業(yè)洞察先機(jī)、改善經(jīng)營(yíng)和競(jìng)爭(zhēng)能力、保持和發(fā)展長(zhǎng)期的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)創(chuàng)造有利條件。這樣既能適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理和決策的需要，也改變了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)比較單一的計(jì)量手段模式，因此，有人提出“戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)已不是會(huì)計(jì)”的觀點(diǎn)。運(yùn)用新的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)只重“結(jié)果”而不重“過(guò)程”，其業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)一般采用投資報(bào)酬率指標(biāo)，忽視了相對(duì)競(jìng)爭(zhēng)指標(biāo)在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的作用。戰(zhàn)略性績(jī)效評(píng)價(jià)是指將評(píng)價(jià)指標(biāo)與企業(yè)所實(shí)施的戰(zhàn)略相結(jié)合，根據(jù)不同的戰(zhàn)略采取不同的評(píng)價(jià)指標(biāo)。而且戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)貫穿于戰(zhàn)略管理應(yīng)用過(guò)程的每一步中，強(qiáng)調(diào)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)必須滿足管理者的信息需求。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)運(yùn)用的方法更靈活多樣戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)不僅聯(lián)系競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手進(jìn)行“相對(duì)成本動(dòng)態(tài)分析”、“顧客盈利性動(dòng)態(tài)分析”和“產(chǎn)品盈利性動(dòng)態(tài)分析”，而且采取了一些新的方法，如產(chǎn)品生命周期法、經(jīng)驗(yàn)曲線、產(chǎn)品組合矩陣以及價(jià)值鏈分析方法等。

總的來(lái)說(shuō)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)實(shí)踐作用主要有三點(diǎn)：第一是能夠帶來(lái)一個(gè)不同的視角，也就是對(duì)于非金融信息、非金融數(shù)據(jù)、非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的理解，以便更好地指導(dǎo)支持商業(yè)決策；第二是要運(yùn)用綜合思維，連點(diǎn)成線，通過(guò)了解企業(yè)各部門如何互相配合，來(lái)創(chuàng)造真正的長(zhǎng)期的可持續(xù)的成功和商業(yè)價(jià)值；第三就是能夠不斷地改進(jìn)工作方式、思考方式，依賴一些研究的工具，依賴各種各樣的信息資源和數(shù)據(jù)，給高管提供最好的意見和建議。

四、企業(yè)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)用存在缺陷

（一）對(duì)平衡計(jì)分卡的認(rèn)識(shí)與實(shí)踐不足

平衡計(jì)分卡能夠?qū)T工、企業(yè)文化、企業(yè)創(chuàng)新以及客戶關(guān)系進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量，并且和財(cái)務(wù)的成功關(guān)聯(lián)起來(lái)。另外，在執(zhí)行戰(zhàn)略的過(guò)程當(dāng)中，可以利用戰(zhàn)略地圖和平衡計(jì)分卡來(lái)提升新的戰(zhàn)略執(zhí)行的成功率。平衡計(jì)分卡的運(yùn)用對(duì)跨國(guó)企業(yè)乃至大型企業(yè)來(lái)說(shuō)，很有實(shí)用價(jià)值。國(guó)內(nèi)的中小企業(yè)能夠熟練運(yùn)用平衡計(jì)分卡的公司屈指可數(shù)，但是不代表著平衡計(jì)分卡的運(yùn)用存在著一定的限制。主要來(lái)說(shuō)，我國(guó)國(guó)內(nèi)中小企業(yè)對(duì)平衡計(jì)分卡的認(rèn)識(shí)與實(shí)踐不足，平衡計(jì)分卡是戰(zhàn)略績(jī)效管理的有力工具。它把對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)劃分為四個(gè)部分：財(cái)務(wù)方面、客戶、經(jīng)營(yíng)過(guò)程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)。對(duì)平衡計(jì)分卡的認(rèn)知不光體現(xiàn)在如何運(yùn)用平衡計(jì)分卡以及如何了解平衡計(jì)分卡的內(nèi)涵上，還體現(xiàn)在熟知與平衡計(jì)分卡有關(guān)的這四個(gè)部分：財(cái)務(wù)方面、客戶、經(jīng)營(yíng)過(guò)程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)。實(shí)踐不足主要體現(xiàn)在客觀與主觀兩個(gè)方面，客觀上平衡計(jì)分卡的實(shí)施難度大，指標(biāo)體系的建立比較困難；主觀上，一些企業(yè)對(duì)平衡計(jì)分卡的實(shí)踐來(lái)源于借鑒其他優(yōu)秀運(yùn)用企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，而缺乏相關(guān)的環(huán)境模擬，沒有結(jié)合自身的企業(yè)特性。

（二）落后的傳統(tǒng)成本制度

在傳統(tǒng)成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。但是，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費(fèi)用，可能會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。因而，傳統(tǒng)的成本管理是一種消極的管理。此外，生產(chǎn)方式由大規(guī)模生產(chǎn)轉(zhuǎn)向定制化生產(chǎn)，要求企業(yè)必須制定相應(yīng)的新戰(zhàn)略和采用新的管控方法傳統(tǒng)的成本制度扭曲了產(chǎn)品、服務(wù)和客戶的成本，以及利潤(rùn)率，所以必須要通用戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)把時(shí)間驅(qū)動(dòng)的成本作業(yè)法運(yùn)用到產(chǎn)品的管理和計(jì)量以及客戶收益率方面。

五、結(jié)論

任何公司的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)必須滿足其集中管理的獨(dú)特信息需求，并適應(yīng)績(jī)效衡量。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息可以為母公司的集中管理提供子公司在集中的組織環(huán)境中的整合，并在它們之間建立高度協(xié)調(diào)的關(guān)系。這個(gè)角色的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)可以成功扮演完全結(jié)合的財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)績(jī)效的措施。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)旨在要在相關(guān)人士協(xié)調(diào)、溝通的基礎(chǔ)上，打造一個(gè)企業(yè)戰(zhàn)略管理綜合性能測(cè)試系統(tǒng)。一個(gè)綜合性能測(cè)試系統(tǒng)的成功實(shí)施和與發(fā)展，能夠?yàn)樗欣嫦嚓P(guān)者創(chuàng)造價(jià)值?？偟膩?lái)說(shuō)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐需要在理論的基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)自身特性，謹(jǐn)慎評(píng)估企業(yè)目前存在的問(wèn)題以及是否能夠通過(guò)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)來(lái)解決一部分，并且在調(diào)研后，嘗試模擬運(yùn)行，做到心中有數(shù)。