摘 要：耗羨歸公是清代中期的重要財稅改革，對其的考察反思也能給予諸多啟迪。其原意在針對時弊，整肅官場紀(jì)律、減少官吏隨意索取、保障省級與中央機構(gòu)的財源。但這一良好制度設(shè)計最終經(jīng)歷了合理化與集權(quán)化的雙重失敗。根本原因是其所依賴的財賦相對于稅基的顯著偏移、過度垂直集權(quán)的管理困難，以及清代國家能力的根本低下，即整體政治與財稅組織的結(jié)構(gòu)性問題。

關(guān)鍵詞：耗羨歸公；財政“合理化”；清代經(jīng)濟

一、耗羨歸公的背景

耗羨源于民間以碎銀或糧食納稅時，傾熔成銀錠或運輸?shù)鹊膿p耗，因為政府只關(guān)注實際收到的賦稅，故這些損耗均須由民間負擔(dān)。顧炎武指出官府“于是藉火耗之名，為巧取之術(shù)”“官重一官，代增一代”，其征收常常遠大于實際損耗。

耗羨的重征至康熙后期相當(dāng)嚴(yán)重，因為膨脹的人口與官僚機構(gòu)使得政府法定收入相對行政需求出現(xiàn)較嚴(yán)重的不足?？滴跬砟杲y(tǒng)治過于寬仁、放縱規(guī)禮，如“不可明諭，許其加添”、“加派之名，朕豈受乎”、“外邊漢官有一定規(guī)禮，朕管不得”等等。官員正俸過少、養(yǎng)廉銀常被克扣也導(dǎo)致吏治惡化。康熙朝官員正一品正俸僅180兩每年，從九品竟只有31兩每年，而其養(yǎng)廉銀常常不能按時發(fā)放或不敷使用。耗羨苛重的原因，還有彌補俸祿不足及饋送上司所需，彌補財政虧空等等。最終，“耗羨作為官員的陋規(guī)收入近乎一種公開狀態(tài)?！?/p>

在康熙皇帝去世的1722年，國庫存銀僅800萬兩，即大約中央政府每年稅收的27%。但當(dāng)時天下承平、經(jīng)濟發(fā)展、人口增加，主要問題在于財稅的管理不善。

二、耗羨歸公的提出與內(nèi)容

山西省財政狀況特別嚴(yán)峻?？滴趿荒辏?722），除軍費、驛站外真正的地方支出僅占地丁稅地方存留額的15.83%、總額的4.8%。據(jù)新巡撫諾岷對新皇雍正的上奏，財政總積欠超過四百五十萬兩。為此，山西巡撫諾岷上奏提議統(tǒng)一分配耗羨。他在上奏中強調(diào)原定額不足以滿足財政需求，因此這位巡撫對約五十萬兩火耗進行了重新分派，其用途主要為政府行政費用、官吏養(yǎng)廉銀與彌補無著虧空。同時，也出現(xiàn)了一批反對改革的聲音。如雍正二年，御史劉燦上書雍正，“將各省無著虧空，無論多寡，總以此盡行抵銷訖，其有著落者，即按其多寡，正其罪而銷其案，不能使累及百姓，而于火耗仍嚴(yán)行禁止?！泵^指向諾岷改革。

山西布政使高成齡為同僚諾岷辯護。他提出，督撫而非州縣分派火耗收入的好處有：第一，以公眾之耗羨為公眾之養(yǎng)廉，合情合理；第二，耗羨征收時固封錢柜，較定后直接起解，避免州縣濫加征收；第三，耗羨上繳后省需要公費可不必分派，州縣就沒有借口向民眾私自攤派；第四，利用耗羨的一部分分撥養(yǎng)廉銀，使官員知曉皇帝恩典、獲得必要的財政支持；第五，養(yǎng)廉銀供給充分而可以著手杜絕各種陋規(guī)，官員也無由徇私；第六，壓減陋規(guī)可以節(jié)省公費，同時規(guī)訓(xùn)地方財政、促進財賦管理向省一級（間接向中央）的集權(quán)。隨后經(jīng)過復(fù)議，特別是取得雍正支持后，改革逐步在全國范圍內(nèi)實行。

雍正耗羨歸公的實踐包括三個密不可分的方面：一是定耗羨分數(shù)，通省有一定的標(biāo)準(zhǔn)；二是州縣按規(guī)將耗羨全部或部分解送藩庫；三是在全省范圍內(nèi)統(tǒng)一支用耗銀，設(shè)養(yǎng)廉、議公費、補虧空等。耗羨歸公以后，耗羨銀的用途與此前相應(yīng)，大體有三個方面：一是支發(fā)養(yǎng)廉；二是彌補虧空；三是地方公用。雍正帝自己也宣稱，耗羨歸公后，“恐各官無以養(yǎng)廉，以致苛索于百姓，故于耗羨中酌定數(shù)目，以為日用之資”。

三、耗羨歸公的演化與失敗

耗羨歸公改革原為權(quán)宜之計：耗羨不入正項以便隨時裁減，這也被雍正贊同一些省份在補全虧空后降低火耗比率的行為所驗證；耗羨不可挪為正項之用“耗羨一項，公用萬萬使不得，地方之公用乃私用之公用，非國家之公用也”；關(guān)于耗羨的決策主要利用密折等形式，“數(shù)年間并未將耗羨歸公作為一項正式的制度”。因為顧忌耗羨成為定額后，“雖遇有清廉之官亦不能裁減，而遇貪劣之員又將多取于此數(shù)之外”。

正是后來出現(xiàn)的諸多弊病、地方改革的需要與雍正帝有意無意的介入逐步推動了耗羨歸公及其管理的制度化，如奏報備案的發(fā)展與耗羨核銷制度的確立，強化了中央財權(quán)對耗羨額的規(guī)訓(xùn)。其后各省《耗羨章程》等將耗羨加以規(guī)定和限制，標(biāo)志著初衷并非成為制度的耗羨歸公制度化進程的實現(xiàn)。

“財政合理化”可以被理解為規(guī)章制度向財稅實踐趨近，“基本上是對中國帝制晚期的財政無法向官員提供履行職責(zé)手段的一個回應(yīng)”。如果同意臣下上奏的火耗合法化，就相當(dāng)于固定下了加賦的合法性，康熙顧惜政治倫理與自身名聲而不愿這樣做。這一拒斥也混雜著對儒家善政原則的理解——官員良好操守而非制度變革，才是長久善政的有效保證，即“有治人無治法”。官僚群體也不愿“接受合法化所帶來的中央政府官員對其控制的強化”。但改革前后沒有改變的是中央財政困難常轉(zhuǎn)嫁給地方，“地方政府財政上的自主權(quán)與中央政府財政集權(quán)之間的矛盾存在激化的可能性，最終也許將引發(fā)地方政府與中央政府在財政問題上的集體危機”。這一潛在威脅被乾隆中為止的經(jīng)濟發(fā)展、相對承平與節(jié)儉暫時掩蓋。乾隆四十二年戶部儲銀達到頂峰——8182萬余兩。

乾隆時耗羨開始用于地方間拆補，漸漸同正項收入無異；嘉慶帝開始考慮陋規(guī)合法化并制定其管理章程，一如雍正時的耗羨。同時，雖然在制度上清代的財政管理的中央集權(quán)程度被耗羨歸公并納入中央管理這一變革推向了頂峰，但是隨著太平天國以后地方督撫財政權(quán)的增長，及以“東南互?！睘橥怀霰碚鞯牡胤桨氇毩⒊潭鹊募觿?，中央的財政集權(quán)也漸漸傾頹。在名稱標(biāo)簽挪移與名義制度強化的表象下，財政“合理化”與“中央集權(quán)化”實際上卻經(jīng)歷了雙重失敗并回到、甚至退過了改革前的起始點。歷史至此完成了一個悲劇性的循環(huán)。

四、對耗羨歸公的反思

耗羨歸公確實可能最合乎在不大改體制的前提下彌補虧空的邏輯。其它方法，如增加田賦與增加相對固定火耗實質(zhì)類似，但靈活性不如；擴大地方留存則勢必在賦稅總量大體不變的前提下壓減中央的財政資源——若能夠中央也不會大量支取地方款項；其它辦法可能需要就根本體制，比如政府職能、官僚結(jié)構(gòu)等方向作出調(diào)整。這一改革歷時百年最終實質(zhì)失敗時，也折射出既有的王朝財政體制難以長久有效運行。

嘉道以降，白銀流出、銀錢比價顯著上漲、人口與行政成本激增，又未能進行有效土地清查與充分稅種調(diào)整，導(dǎo)致帝國財賦征收的原初設(shè)計（特別是地丁稅）日益在稅種內(nèi)稅基與稅負的分配上以及稅種間結(jié)構(gòu)上偏移離經(jīng)濟社會的實際情形。未能進行土地清查等因素使農(nóng)業(yè)稅分配日益偏離真實情況；工商業(yè)稅亦很晚才成為重要組成之一，至那時總賦稅結(jié)構(gòu)已經(jīng)與社會現(xiàn)實相差相當(dāng)遙遠。一言以蔽之，賦稅調(diào)整的速度與程度遠低于稅基的相應(yīng)變化。至嘉慶朝，財政狀況不斷惡化的中央政府通過政治強權(quán)，攤扣養(yǎng)廉似乎已經(jīng)制度化，以“捐輸報效”等名義從地方汲取財政資源的情況愈加頻繁。

其結(jié)果是，地方財稅再次不敷使用，陋規(guī)等“非正式財政收入”再次大行而地方官難以恪盡職守，耗羨歸公改革偏移其初衷亦未能根本解決問題，最終實質(zhì)失效。正如“黃宗羲定律”的描述，雜項正額化所希求的減輕民眾負擔(dān)，卻隨時間流逝而為新雜項的征收大開了方便之門，導(dǎo)致負擔(dān)愈來愈重而中飽或腐敗仍無實質(zhì)改變。

在清代，強大專制集權(quán)與軟弱國家能力（欠缺“數(shù)目字管理”）的矛盾最為尖銳，導(dǎo)致地方資源相對管治需求的長期不足。依照漢代全盛時期1180個縣，縣均人口約5萬人推算至晚清應(yīng)有8500個縣的假設(shè)，與事實上清代最盛期僅為1360個的現(xiàn)實之間，出現(xiàn)了巨大矛盾?？h的規(guī)模隨朝代的更迭逐步擴大，在基本沒有新行政機構(gòu)引入的前提下，縣一級地方行政管治的深度可知——而行政機構(gòu)增倍又是財政不可承受的，這再一次表明了清代財稅汲取效率之低。另外，耗羨歸公改革效用不能持久的悲劇性結(jié)局也深植在當(dāng)時的政治結(jié)構(gòu)與官僚體系的過度集權(quán)之中。

與成千上萬負責(zé)具體精細事務(wù)的官僚相比，不論皇帝多么英明睿智，卻常常在具體事務(wù)的了解上相對不足。這一負面影響隨集權(quán)程度的上升而增加。依據(jù)委托人-代理人的分析框架，皇帝的眾多委托人，地方官員們，對其轄地的人口、資源與經(jīng)濟等狀況具有絕對的信息優(yōu)勢。委托人也無法觀測到每一個代理人的具體行為。其結(jié)果是，地方官員存在利用信息不對稱以及制度漏洞等獨特優(yōu)勢多征多派各種費用的可能性；而低微的官俸官用又提供了進行這種“不道德行為”的正向激勵，因此情況普遍存在，實際上也被合理化了。雍正朝火耗歸公的重要準(zhǔn)則是保持火耗的“臨時性”和“正項性”，與其父對火耗的“不可明諭，許其加添”態(tài)度一脈相承，折射出皇帝作為最高集權(quán)者和唯一最終責(zé)任人對道德風(fēng)險的忌憚。除雍正以外，很少有皇帝同時具有嚴(yán)格統(tǒng)治眾多臣下的能力與意愿（即睿智淵博且勤政嚴(yán)猛）。而當(dāng)雍正逝去后，耗羨歸公也逐步崩壞。

根據(jù)層級理論，雍正火耗歸公改革的“中央-省-州縣”管理結(jié)構(gòu)使得每一層級下的管理對象數(shù)目較為合適。而雍正十三年六月降旨命戶部查核各省歷年耗羨收支狀況的決策打破了督撫分配并監(jiān)管耗羨的格局，而欲將其置于中央的嚴(yán)密控制下。但事實是，中央戶部的下一層級監(jiān)控對象，即州縣數(shù)目過于龐大?！坝捎谑〖壥チ吮O(jiān)控火耗的自主性和動力，火耗監(jiān)控的力度大大打了折扣。”這就是雍正以后發(fā)生的情況。

在現(xiàn)實決策環(huán)境下，皇帝無法準(zhǔn)確了解每個地方官員的道德水平，過度集權(quán)導(dǎo)致監(jiān)督與管治低效。因為對小人的統(tǒng)治術(shù)能覆蓋君子，故“理性”的選擇便是將所有官員都假定為“小人”。即再多官俸都不能防止其貪贓枉法。因此與其供給高薪，不如僅給極少薪俸——總之官員們會給自己補足差額而不必消耗寶貴的中央財政資源。事實上清代官員的正俸也是極低的，而其養(yǎng)廉銀在康熙朝以及乾隆以后常常不能按時發(fā)放或不敷使用。這導(dǎo)致總體上對清官的反向淘汰，因為他們苦于生計、不見容于官場且缺少行政必需資源，由此導(dǎo)致陋規(guī)進一步大行、吏治進一步惡化。

五、結(jié)論

耗羨歸公的歷史因果與整體財稅與政治狀況緊密交織。正是政府法定收入不敷支出與官員貪婪、人情消耗等導(dǎo)致了改革前夕耗羨重征、陋規(guī)盛行?！昂牧w歸公”的核心設(shè)計在于原由地方支配的耗羨“合理化”與財賦管理向省級的實際“集權(quán)化”。

與其它改革相似，“耗羨歸公”的短期效用可以相當(dāng)大程度上歸因諸多盛世因素。但是隨后耗羨管理出現(xiàn)了正項化與過度集權(quán)化，導(dǎo)致其靈活性與管治水平下降。乾嘉年間以降，白銀流入、通貨膨脹、人口與管理成本激增，又未能進行充分稅種調(diào)整，導(dǎo)致帝國財賦征收的原初設(shè)計日益偏移離實際。同時，財政狀況不斷惡化的中央政府?dāng)偪垧B(yǎng)廉似乎已經(jīng)制度化，以“捐輸報效”等名義從地方汲取財政資源的情況愈加頻繁。于是，地方財稅再次不敷使用，陋規(guī)等“非正式財政收入”再次大行而地方官難以恪盡職守，而不論是否存在耗羨歸公這樣的新一輪財政“合理化”或“集權(quán)化”改革。隨著耗羨徹底正項化、陋規(guī)愈發(fā)公開化以及清晚期財政集權(quán)的傾頹，在標(biāo)簽挪移與規(guī)章強化的表象之下，“耗羨歸公”徹底失敗。

清代財政管理的過度垂直集權(quán)也導(dǎo)致了皇帝信息極度缺失，中央難以有效監(jiān)督過多下級單位，以及大多數(shù)皇帝對下屬官員的“小人”假設(shè)等后果。強大專制集權(quán)與軟弱國家能力的尖銳矛盾，導(dǎo)致地方資源相對管治需求的長期不足，折射出清代財稅汲取效率的根本低下?！昂牧w歸公”所不能解決的諸多當(dāng)時財稅、政治方面的整體性、結(jié)構(gòu)性問題注定了改革的悲劇性命運。

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作者簡介：汪楚堯，山東大學(xué)。