袁 軍，趙靜茹

(1.中國科學(xué)院大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，北京；2.交通銀行 北京市分行)

一、工藝美術(shù)行業(yè)概述

本文主要從促進(jìn)文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的角度對(duì)工藝美術(shù)品生產(chǎn)提供稅收政策建議，因此結(jié)合國家統(tǒng)計(jì)局的分類標(biāo)準(zhǔn)，首先將我國的工藝美術(shù)品行業(yè)分為工藝美術(shù)品的制造和工藝美術(shù)品的銷售。

(一)工藝美術(shù)品的制造

工藝美術(shù)品是指通過一定的藝術(shù)加工方式制成的既有實(shí)用價(jià)值又有欣賞價(jià)值的物品。我國的工藝美術(shù)品種類豐富，包含十幾個(gè)大類、上百個(gè)小類。從材質(zhì)上看，既包含陶瓷制品、木雕工藝品、金屬工藝品、玉器制品等，又包括刺繡、地毯、紡織工藝品等。此外，廣義的工藝美術(shù)品制造還包括首飾制造業(yè)、工藝畫生產(chǎn)，等等。

(二)工藝美術(shù)品的銷售

1.工藝美術(shù)品的一般流通

工藝美術(shù)品一般具有收藏價(jià)值，許多工藝品幾經(jīng)轉(zhuǎn)手，因此流通市場構(gòu)成了工藝美術(shù)品行業(yè)的一個(gè)重要組成部分。一個(gè)相對(duì)成熟的藝術(shù)品流通市場，一般由藝術(shù)家、投資收藏者和畫廊、古玩店以及藝術(shù)品拍賣行等組成。以畫廊、古玩店為中心，構(gòu)成了藝術(shù)品流通的一級(jí)市場，成為藝術(shù)品的零售市場；以藝術(shù)品拍賣行為中心，構(gòu)成了藝術(shù)品流通的二級(jí)市場，也稱為藝術(shù)品的二手市場。這兩級(jí)市場在藝術(shù)品流通中共同形成了主導(dǎo)性的影響。此外，構(gòu)成藝術(shù)品流通市場的另一大主體是藝術(shù)品展覽會(huì)、博覽會(huì)等，這種大型展會(huì)的交易形式形成了藝術(shù)品交易的補(bǔ)充性渠道，同時(shí)發(fā)揮著一、二級(jí)市場間溝通橋梁的作用。

2.藝術(shù)品的跨國貿(mào)易

藝術(shù)品的跨國貿(mào)易屬于文化國際間貿(mào)易中的實(shí)物貿(mào)易，是與文化服務(wù)貿(mào)易相對(duì)應(yīng)的貿(mào)易形式，在我國文化貿(mào)易總額中占較大比重。隨著全球化在各個(gè)領(lǐng)域中的逐漸加深，藝術(shù)品的跨國貿(mào)易也日趨繁榮。

近年來，我國文化產(chǎn)業(yè)整體都一直保持著較快的發(fā)展速度，對(duì)國民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)率逐年增加。尤其是在我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)處于轉(zhuǎn)型期的階段，作為我國的朝陽產(chǎn)業(yè)，文化產(chǎn)業(yè)逐漸成長為我國的支柱產(chǎn)業(yè)。“十一五”、“十二五”期間，文化產(chǎn)業(yè)更是取得了長足發(fā)展，實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的雙豐收。

下圖是我國近十年來，文化產(chǎn)業(yè)占國民經(jīng)濟(jì)總值的比重變化圖，從中可以看出文化產(chǎn)業(yè)所占比重是逐年增加的。尤其是2009—2012年間，受世界范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)危機(jī)影響，我國國民經(jīng)濟(jì)整體增速放緩，在這種大形勢(shì)下，文化產(chǎn)業(yè)的發(fā)展卻較少受到經(jīng)濟(jì)危機(jī)的影響，占GDP比重顯著增加。因此，可以說文化產(chǎn)業(yè)是當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)處于轉(zhuǎn)型期的支柱產(chǎn)業(yè)。

圖1 2004—2014年我國文化產(chǎn)業(yè)占GDP比重變化趨勢(shì)圖

表1 規(guī)模以上文化產(chǎn)業(yè)按類別分基本情況(2014年)

數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)庫

表1統(tǒng)計(jì)了我國規(guī)模以上文化企業(yè)的從業(yè)人員、主營業(yè)務(wù)收入等基本情況，并按照文化產(chǎn)業(yè)分類標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各個(gè)子行業(yè)之間進(jìn)行了一個(gè)橫向的比較。從中可以看出，工藝美術(shù)品制造是文化產(chǎn)業(yè)中一個(gè)比較大的行業(yè)，其生產(chǎn)總值占文化產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值的將近一半，同時(shí)為文化產(chǎn)業(yè)貢獻(xiàn)了40%的就業(yè)空間。從子行業(yè)小類的維度劃分，我國的工藝美術(shù)品制造行業(yè)由十余個(gè)子行業(yè)組成，如珠寶玉石制造業(yè)、首飾制造行業(yè)、花畫工藝品行業(yè)、刺繡工藝品行業(yè)、雕塑工藝品生產(chǎn)行業(yè)、金屬工藝品行業(yè)等等。我國的工藝美術(shù)品行業(yè)經(jīng)過幾十年的發(fā)展，已成為世界上最大的生產(chǎn)國和出口國。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，2014年我國從事工藝美術(shù)品生產(chǎn)的規(guī)模以上的企業(yè)共有7367個(gè)，帶動(dòng)了將近120萬人口的就業(yè)。從下圖中的工美制造行業(yè)主營業(yè)務(wù)收入變化趨勢(shì)中可以看出，近年來，我國工美行業(yè)總體上處于一個(gè)快速發(fā)展的階段，2010年以后該行業(yè)一直保持著將近20%的年增長率。2014年，我國的工藝美術(shù)品制造行業(yè)主營業(yè)務(wù)收入同比增長12.90%，利潤同比增長13.50%，利稅同比增長12.16%，進(jìn)口額同比增長401.15%，出口額同比增長45.01%,。目前我國經(jīng)濟(jì)整體處于轉(zhuǎn)型期，在經(jīng)濟(jì)增速放緩的新常態(tài)下，工藝美術(shù)行業(yè)呈現(xiàn)出快速增長的趨勢(shì)，這也證明了工藝美術(shù)行業(yè)是我國現(xiàn)階段政府大力支持的朝陽產(chǎn)業(yè)，并逐步將成長為我國的支柱產(chǎn)業(yè)之一。

但與此同時(shí)，我國工美行業(yè)發(fā)展也存在著一個(gè)非常突出的特點(diǎn)，就是區(qū)域間發(fā)展不平衡。表2對(duì)我國各省份的2014年工藝美術(shù)品銷售產(chǎn)值與出口交貨值進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)(由于篇幅原因表2中只列出了全國產(chǎn)值排名前五與排名后五的十個(gè)省份)。從各省市工藝美術(shù)品行業(yè)總產(chǎn)值來看，廣東省、山東省、福建省、浙江省以及河南省五省的工藝美術(shù)總產(chǎn)值顯著地高于其他地區(qū)，并呈現(xiàn)出較強(qiáng)的增長勢(shì)頭。2014年廣東省工藝美術(shù)品行業(yè)總產(chǎn)值2235.89億元，全國同行業(yè)排名中位列第一，占全國工藝美術(shù)品行業(yè)總產(chǎn)出的36.72%。而全國排名末尾的新疆省全年總產(chǎn)值共計(jì)0.35億元，兩者相差6000多倍。工美行業(yè)總產(chǎn)值排名前五的地區(qū)產(chǎn)值之和占全國總產(chǎn)值的73.37%。

圖2 2006—2014年工藝美術(shù)品制造企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入變化趨勢(shì)圖

此外，分地區(qū)的行業(yè)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)明顯的反映出，我國沿海地區(qū)各省市的工藝美術(shù)行業(yè)產(chǎn)值高出內(nèi)陸地區(qū)，地區(qū)間發(fā)展差異較大，區(qū)域發(fā)展不平衡。

表2 我國各省市工藝美術(shù)行業(yè)發(fā)展情況(2014年)

數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)庫

我國早在1997年就制定過致力于保護(hù)工藝美術(shù)行業(yè)的相關(guān)法規(guī)，但政策執(zhí)行效果卻差強(qiáng)人意，主要原因是配套措施的欠缺以及地方對(duì)此的不重視。因此法律依據(jù)及配套措施的缺乏是我國當(dāng)前工藝美術(shù)行業(yè)發(fā)展中面臨的首要問題。其次是產(chǎn)權(quán)保護(hù)機(jī)制的不健全。工藝美術(shù)品的生產(chǎn)投入人力物力財(cái)力最多的是產(chǎn)品設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，而工藝美術(shù)品的特性決定了這些設(shè)計(jì)極易被復(fù)制，例如陶瓷制品的外觀設(shè)計(jì)，年畫剪紙的形式創(chuàng)新，等等。藝術(shù)品仿制品依靠更加低廉的價(jià)格，在藝術(shù)品交易市場也會(huì)占有一定的市場份額。此類仿制品市場的形成既侵害了著作人的經(jīng)濟(jì)利益和知識(shí)產(chǎn)權(quán)，也擾亂了民間工藝美術(shù)品市場秩序，制約了民間工藝美術(shù)品產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展。

近年來，我國工藝美術(shù)品行業(yè)銷售市場有所擴(kuò)大，但總體上看市場的開拓力仍顯不足。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，我國的工藝美術(shù)品制造企業(yè)中，每年都存在著相當(dāng)一部分的企業(yè)處于虧損狀態(tài)。表4統(tǒng)計(jì)了2006年到2014年我國工藝美術(shù)品制造企業(yè)利潤情況及虧損情況。從表中可以看出，我國工藝美術(shù)品制造行業(yè)每年都有約占10%的企業(yè)處于虧損狀態(tài)，2008年受經(jīng)濟(jì)危機(jī)影響虧損企業(yè)比例更是達(dá)到了20%。這些生產(chǎn)企業(yè)虧損原因一方面是產(chǎn)品缺乏創(chuàng)新，另一方面就是產(chǎn)品定位不準(zhǔn)，市場開拓乏力。

表3 2006—2014年我國工藝美術(shù)品制造企業(yè)虧損情況統(tǒng)計(jì)

數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)庫。

二、我國工藝美術(shù)行業(yè)稅收政策分析

(一)工藝美術(shù)品制造企業(yè)涉稅分析

在我國當(dāng)前的稅制框架下，工藝美術(shù)品制造行業(yè)主要涉及的稅種有增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等。其中，消費(fèi)稅主要為部分子行業(yè)涉及，如金銀首飾制造、珠寶玉石制造等。如表4所示。

表4 工藝美術(shù)品制造企業(yè)適用主要稅種及相關(guān)信息

增值稅。一般的工藝美術(shù)品制造企業(yè)首先需要按照銷售一般貨物的17%的增值稅率繳納增值稅。此外，對(duì)于年銷售額在50萬元以下，被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的工藝美術(shù)品生產(chǎn)企業(yè)按照3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。當(dāng)前，我國對(duì)文化產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策支持主要集中在一些新興業(yè)態(tài)的文化產(chǎn)業(yè)上，如動(dòng)漫產(chǎn)業(yè)、電影電視行業(yè)等。我國對(duì)于傳統(tǒng)的工藝美術(shù)品制造企業(yè)缺乏相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。而我國工藝美術(shù)品制造企業(yè)在增值稅繳納中存在的最大問題就是進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣較少。工藝美術(shù)品的生產(chǎn)所需要的原材料通常是某一區(qū)域獨(dú)有的，許多需要從村民手中收購，這必然增加了增值稅專用發(fā)票的取得難度。同時(shí)，某些行業(yè)如珠寶玉石制造，原材料的取得具有偶然性加之原材料生產(chǎn)的天然性，這些因素都導(dǎo)致了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣較少，從而加重了企業(yè)的增值稅稅負(fù)。

消費(fèi)稅。工藝美術(shù)品制造業(yè)中涉及消費(fèi)稅種的主要是珠寶玉石制造及首飾制造行業(yè)，適用消費(fèi)稅中的“貴重首飾及珠寶玉石”稅目。根據(jù)我國消費(fèi)稅暫行條例規(guī)定：金基、銀基合金首飾，以及金、銀和金基、銀基合金的鑲嵌首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾，在零售環(huán)節(jié)按照5%的稅率繳納消費(fèi)稅；與金、銀和金基、銀基、鉆石、鉑金無關(guān)的其他貴重首飾和珠寶玉石，在生產(chǎn)、進(jìn)口、委托加工環(huán)節(jié)，按照10%的稅率繳納消費(fèi)稅。

所得稅。我國當(dāng)前的企業(yè)所得稅法對(duì)工藝美術(shù)品生產(chǎn)企業(yè)各項(xiàng)收入的確認(rèn)、稅前可扣除項(xiàng)目以及征收管理方面做出了明確規(guī)定。企業(yè)在所得稅的繳納過程中，存在的最大問題是按照稅法規(guī)定扣除的成本項(xiàng)目無法真正體現(xiàn)企業(yè)在生產(chǎn)過程中實(shí)際耗費(fèi)的成本。由于工藝美術(shù)品的生產(chǎn)是一個(gè)需要精雕細(xì)琢的行業(yè)，越是高端的藝術(shù)品越具有特殊性，因此在生產(chǎn)工具制造上，許多都是需要工美大師自行手工制造，而這些工具的花費(fèi)在財(cái)務(wù)上只能體現(xiàn)出其材料成本，相關(guān)的人力與精力都無法體現(xiàn)。可稅前扣除的成本費(fèi)用項(xiàng)目比實(shí)際花費(fèi)的少，相對(duì)的就會(huì)造成企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的沉重。

(二)工藝美術(shù)品流通環(huán)節(jié)各主體涉稅分析

工藝美術(shù)品流通環(huán)節(jié)是指藝術(shù)品的交易行為，涉稅主體有藝術(shù)家、投資收藏者、畫廊、古玩店、美術(shù)館、藝術(shù)品拍賣公司等等，對(duì)其涉及的具體稅收政策分析如下。

表5 工藝美術(shù)品流通環(huán)節(jié)涉稅情況分析

此外，對(duì)于藝術(shù)品交易還存在一些詳細(xì)的具體規(guī)定：針對(duì)無法提供藝術(shù)品原值憑證的轉(zhuǎn)讓行為，按照轉(zhuǎn)讓額的3%的征收率計(jì)算繳納增值稅；經(jīng)認(rèn)定為海外回流文物的，按照轉(zhuǎn)讓額2%的征收率計(jì)算納稅。

三、我國工藝美術(shù)行業(yè)稅收政策存在的問題

(一)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣項(xiàng)目少

我國工藝美術(shù)品制造企業(yè)在增值稅繳納過程中存在的最大問題，就是進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣項(xiàng)目較少。工藝美術(shù)品的生產(chǎn)所需要的原材料通常是某一區(qū)域獨(dú)有的，許多材料產(chǎn)于偏遠(yuǎn)山區(qū)，需要從村民手中收購，這必然增加了增值稅專用發(fā)票的取得難度。同時(shí)，某些行業(yè)如珠寶玉石制造，原材料的取得具有偶然性加之原材料生產(chǎn)的天然性，這些因素都導(dǎo)致了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣較少，從而加重了企業(yè)的增值稅稅負(fù)。另一方面，工藝美術(shù)品制造行業(yè)通常具有輕資產(chǎn)化的特點(diǎn)，企業(yè)的資產(chǎn)大多集中為品牌技藝、人力資本和產(chǎn)權(quán)專利等，而這些構(gòu)成產(chǎn)品大部分成本的知識(shí)和創(chuàng)意卻很難在稅前抵扣。增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣項(xiàng)目較少導(dǎo)致了行業(yè)整體稅負(fù)較高，這種形式的重復(fù)征稅扭曲了稅收政策效果，阻礙了工藝美術(shù)品行業(yè)的資本流入。

(二)行業(yè)稅收優(yōu)惠政策力度不足

我國藝術(shù)品市場發(fā)展起步較晚，當(dāng)前稅收政策體系中針對(duì)工藝美術(shù)行業(yè)的優(yōu)惠政策較少，所適用的文化產(chǎn)業(yè)一般性優(yōu)惠規(guī)定契合度不高。優(yōu)惠手段單一、政策缺乏系統(tǒng)性、政策穩(wěn)定性和延續(xù)性差是我國當(dāng)前工藝美術(shù)行業(yè)稅收政策中存在的主要問題。

優(yōu)惠方式單一，缺乏系統(tǒng)性。稅收優(yōu)惠手段除了低稅率、減免額度、即征即退等直接優(yōu)惠手段外，還包括加計(jì)扣除、加速折舊、投資抵免等間接優(yōu)惠形式。我國工藝美術(shù)品制造企業(yè)當(dāng)前適用的稅收優(yōu)惠政策以直接手段為主，如新建企業(yè)三年免稅政策等等，優(yōu)惠方式較為單一。

政策穩(wěn)定性和延續(xù)性仍需完善。我國針對(duì)文化企業(yè)制定了許多稅收優(yōu)惠政策，但許多政策的有效期較短造成了政策效果不佳。

(三)藝術(shù)品進(jìn)口關(guān)稅高

限制藝術(shù)品進(jìn)口。改革開放以來，尤其是2008年世界范圍內(nèi)經(jīng)濟(jì)危機(jī)爆發(fā)后，藝術(shù)品市場日益繁榮，我國的藝術(shù)品進(jìn)口總額也在逐年增加。但在對(duì)2014年世界各國藝術(shù)品進(jìn)口情況的統(tǒng)計(jì)中，分析各主要國家進(jìn)口額占世界進(jìn)口總額的比重情況，不難發(fā)現(xiàn)英美仍然是當(dāng)前最主要的藝術(shù)品進(jìn)口國，分別占世界進(jìn)口總額的23.97%、37.51%，而我國的藝術(shù)品進(jìn)口規(guī)模比重僅為3.19%，甚至低于香港的6.64%。

限制了藝術(shù)品交易機(jī)構(gòu)的發(fā)展。我國的藝術(shù)品拍賣行收取的傭金比例通常為12%，但包括關(guān)稅在內(nèi)的各類稅收總稅負(fù)率已經(jīng)高達(dá)30%，如果再加上境外進(jìn)口拍賣品所支付的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等，利潤空間非常小。畫廊、古玩店等藝術(shù)品交易一級(jí)市場中的各類機(jī)構(gòu)總稅負(fù)通常會(huì)達(dá)40%～50%。

四、促進(jìn)我國工藝美術(shù)行業(yè)發(fā)展的稅收政策建議

(一)設(shè)置增值稅優(yōu)惠稅率

我國當(dāng)前的增值稅稅率結(jié)構(gòu)包括17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率，13%的低稅率以及由于“營改增”而新設(shè)的11%與6%的兩檔稅率?；谝陨戏治?，本文建議給與工藝美術(shù)行業(yè)11%或13%的低稅率，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理，鼓勵(lì)基層稅務(wù)機(jī)關(guān)幫助個(gè)人和小規(guī)模納稅人代開專用發(fā)票，規(guī)范工藝美術(shù)品制造企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額管理。此項(xiàng)建議可以切實(shí)降低生產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)在客觀上增強(qiáng)納稅單位的稅法遵從度，使企業(yè)將更多的資金用于新工藝的研發(fā)，人才培養(yǎng)等關(guān)鍵領(lǐng)域。

此外，我國藝術(shù)品進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅政策也有待完善。世界各主要國家在藝術(shù)品的進(jìn)口上一般都會(huì)給與比標(biāo)準(zhǔn)稅率更低的優(yōu)惠稅率來鼓勵(lì)藝術(shù)品的跨國貿(mào)易。因此，本文建議降低藝術(shù)品進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅稅率，促進(jìn)我國藝術(shù)品的進(jìn)口，加強(qiáng)我國藝術(shù)品市場的國際化程度。

(二)針對(duì)行業(yè)特色制定稅收優(yōu)惠政策

工藝美術(shù)行業(yè)具有明顯的意識(shí)形態(tài)屬性，因此行業(yè)發(fā)展的社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益同樣重要。工藝美術(shù)行業(yè)具有不同于其他行業(yè)的特點(diǎn)，產(chǎn)業(yè)發(fā)展最依賴的核心要素是制造工藝、品牌信譽(yù)和人才，這也決定了工藝美術(shù)行業(yè)的發(fā)展需要具有針對(duì)性的、符合行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)的稅收優(yōu)惠政策。

工藝美術(shù)行業(yè)最重要的生產(chǎn)要素即是人才，新工藝、新創(chuàng)意的最終落實(shí)載體都是人才，同時(shí)工藝美術(shù)品制造企業(yè)的人才培養(yǎng)與人才保留比其他行業(yè)難度更大。企業(yè)通常采用股權(quán)激勵(lì)的形式挖掘及留住人才，而在我國當(dāng)前的稅收制度下，股權(quán)激勵(lì)所產(chǎn)生的應(yīng)納個(gè)人所得稅按規(guī)定應(yīng)當(dāng)一次性繳納，這無疑會(huì)加重員工的稅收負(fù)擔(dān)，從而使股權(quán)激勵(lì)的效果大打折扣。因此本文建議允許股權(quán)激勵(lì)所產(chǎn)生的個(gè)人所得稅進(jìn)行分期繳納，期限可根據(jù)不同情況確定為三至五年。同時(shí)，針對(duì)工藝美術(shù)品的生產(chǎn)企業(yè)給與職工教育經(jīng)費(fèi)允許稅前據(jù)實(shí)扣除的優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)企業(yè)加大對(duì)人才的培養(yǎng)力度。

此外，工藝美術(shù)企業(yè)提升競爭力的另一大要素就是品牌信譽(yù)，它表現(xiàn)為企業(yè)的商標(biāo)商譽(yù)，屬于企業(yè)的無形資產(chǎn)。在我國當(dāng)前的稅收制度下，無形資產(chǎn)入股的方式對(duì)資產(chǎn)擁有方造成的稅收負(fù)擔(dān)非常重，這不利于行業(yè)內(nèi)的技術(shù)擴(kuò)散、工藝共享，從而不利于行業(yè)整體水平的提升。因此建議對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓、生產(chǎn)工藝秘密交易的行為在繳納企業(yè)所得稅的過程中給與一定的減免稅優(yōu)惠，例如暫免征收或減半征收的優(yōu)惠方式，以此鼓勵(lì)先進(jìn)生產(chǎn)工藝的共享，減少行業(yè)整體的研發(fā)成本。

(三)制定差別化的稅收政策

我國當(dāng)前藝術(shù)品市場中，交易主體對(duì)藝術(shù)品的持有目的大致分為四種：第一，進(jìn)行藝術(shù)品的投資，以獲取買賣差價(jià)為持有目的的行為；第二，將藝術(shù)品視為普通商品持有的，主要指專門的藝術(shù)品經(jīng)銷商，此類主體一般周轉(zhuǎn)數(shù)量大，并會(huì)在短期內(nèi)出售獲利；第三，將藝術(shù)品視為資產(chǎn)，持有目的是提升企業(yè)形象，促進(jìn)企業(yè)主營業(yè)務(wù)的銷售等，預(yù)計(jì)不會(huì)出售的；第四，如經(jīng)營藝術(shù)品租賃的專業(yè)機(jī)構(gòu)，將藝術(shù)品視為資產(chǎn)，并且關(guān)系企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。因此，文本建議根據(jù)藝術(shù)品的不同持有目的，在交易環(huán)節(jié)的增值稅抵扣和持有期間的計(jì)提折舊方面采取差別化的政策。對(duì)藝術(shù)品從用途上做出具有針對(duì)性的區(qū)分，也有利于交易市場的規(guī)范發(fā)展。

表6 差別化的稅收政策建議

(四)擴(kuò)大慈善捐贈(zèng)稅收減免力度

在藝術(shù)品的流通市場中，除了按照市場定價(jià)的一般交易，捐贈(zèng)也是藝術(shù)品流通的一種重要形式。英美等國對(duì)于藝術(shù)品的慈善捐贈(zèng)都做出了明確規(guī)定，依據(jù)不同的捐贈(zèng)主體和受贈(zèng)主體性質(zhì)分別制定了不同的扣除比例。

首先，完善我國當(dāng)前的慈善捐贈(zèng)的稅前扣除額比例和結(jié)轉(zhuǎn)政策。在我國當(dāng)前的稅法規(guī)定中，藝術(shù)品捐贈(zèng)適用公益性捐贈(zèng)的一般規(guī)定，即個(gè)人慈善捐贈(zèng)允許稅前扣除的比例是30%，企業(yè)單位扣除額規(guī)定為年度應(yīng)納稅額的12%以內(nèi)，且未抵扣完的年后不允許結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)比美國的個(gè)人50%的扣除比例，企業(yè)10%的扣除比例并且允許以后5個(gè)年度內(nèi)的結(jié)轉(zhuǎn)政策，我國的扣除比例較低，并且以后年度不得結(jié)轉(zhuǎn)的政策不合理，不利于提高我國藝術(shù)品公益性捐贈(zèng)的積極性。因此，本文建議適當(dāng)提高我國的藝術(shù)品慈善捐贈(zèng)的扣除比例，可依據(jù)藝術(shù)品的珍貴程度設(shè)置不同的稅前扣除比例，建議扣除比例范圍可設(shè)置在40%～60%，并且允許企業(yè)當(dāng)年未抵扣的額度在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，年限可以設(shè)置為五年。

其次，擴(kuò)大可享受稅收優(yōu)惠的受贈(zèng)主體范圍。我國當(dāng)前的藝術(shù)品慈善捐贈(zèng)制度規(guī)定了只有受贈(zèng)主體為非盈利性慈善機(jī)構(gòu)才可享受稅前扣除的優(yōu)惠政策。本文建議將優(yōu)惠范圍擴(kuò)大到私人慈善基金會(huì)。我國當(dāng)前的私人慈善基金會(huì)不斷發(fā)展，逐漸形成了一批管理規(guī)范且信譽(yù)較好的大型私人基金會(huì)，可通過資質(zhì)鑒定的方式來保障可享受稅收優(yōu)惠的私人慈善基金質(zhì)量。此外，可學(xué)習(xí)美國對(duì)公共慈善機(jī)構(gòu)和私人慈善機(jī)構(gòu)設(shè)置不同的扣除比例來引導(dǎo)珍貴藝術(shù)品的流向，規(guī)范藝術(shù)品交易市場的發(fā)展。

(五)降低藝術(shù)品進(jìn)口關(guān)稅

基于行業(yè)稅收現(xiàn)狀，降低我國藝術(shù)品進(jìn)口關(guān)稅已經(jīng)成為業(yè)界學(xué)者的共同觀點(diǎn)。因此，本文建議應(yīng)逐步降低我國藝術(shù)品進(jìn)口的關(guān)稅，最終目標(biāo)應(yīng)該是實(shí)現(xiàn)藝術(shù)品進(jìn)口的零關(guān)稅政策，為我國藝術(shù)品交易市場的國際化進(jìn)程提供稅收扶持。同時(shí)，藝術(shù)品進(jìn)口關(guān)稅的降低也可以促進(jìn)各類藝術(shù)品機(jī)構(gòu)的良性發(fā)展，擴(kuò)大規(guī)模，改善經(jīng)營等，切實(shí)改變我國當(dāng)前存在的藝術(shù)品機(jī)構(gòu)尋求境外經(jīng)營的趨勢(shì)。

此外，在降低進(jìn)口關(guān)稅的同時(shí)，政策配套措施也有待完善。首先，降低藝術(shù)品進(jìn)口的增值稅稅率，從總體上減輕藝術(shù)品進(jìn)口的稅收負(fù)擔(dān)，使我國的藝術(shù)品進(jìn)口環(huán)節(jié)總稅負(fù)與其他發(fā)達(dá)國家總稅負(fù)持平或略低，提高我國藝術(shù)品市場的國際競爭力。其次，完善文化產(chǎn)業(yè)園區(qū)的建設(shè)，設(shè)置藝術(shù)品保稅區(qū)。以全局的視角衡量政策效果，關(guān)注藝術(shù)品交易環(huán)節(jié)的上下游環(huán)節(jié)，例如藝術(shù)品的運(yùn)輸、倉儲(chǔ)等，切實(shí)保障整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈的良性發(fā)展。

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