丁羽桐

摘 要 生物性資產(chǎn)受到諸多因素的影響，其審計(jì)工作也常常存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。2014年10月出現(xiàn)、2018年重新引發(fā)關(guān)注的獐子島事件就充分揭示了這一點(diǎn)。如何處理生物性資產(chǎn)是非常值得深入研究的問題。本文以獐子島事件為背景，分析目前生物性資產(chǎn)在審計(jì)中存在的困難與風(fēng)險(xiǎn)，并提出相應(yīng)的改進(jìn)方法與建議。

關(guān)鍵詞 獐子島 生物資產(chǎn) 風(fēng)險(xiǎn) 建議

2014年末在資本市場掀起巨浪的獐子島事件使中國的資本市場陷入了“藍(lán)田股份第二”的輿論漩渦。目前我國的資本市場中，農(nóng)業(yè)類上市公司發(fā)生重大財(cái)務(wù)造假事件的比重逐漸增大。獐子島事件的發(fā)生，除披露資本市場頻發(fā)重大財(cái)務(wù)造假的現(xiàn)象外，審計(jì)程序是否有效執(zhí)行也受到了社會各界的持續(xù)高度關(guān)注。以獐子島事件為背景，對審計(jì)問題作深入研究，具有重要的實(shí)用價(jià)值。

一、事件背景

獐子島集團(tuán)股份有限公司（ZONECO）于1958年正式成立，是一家以海珍品種業(yè)、海水增養(yǎng)殖、海洋食品為主業(yè)的綜合型海洋企業(yè)。自成立以來，公司的業(yè)績突出，成為我國第一個(gè)農(nóng)業(yè)百元股。2014年10月30日，ZONECO公布三季報(bào)，并發(fā)布了一份計(jì)提巨額存貨減值公告，宣稱因北黃海遭到幾十年一遇異常的冷水團(tuán)，公司在2011年和部分2012年播撒的100多萬畝即將進(jìn)入收獲期的蝦夷扇貝絕收，由預(yù)計(jì)盈利變?yōu)樘潛p約8億元。同樣的情況出現(xiàn)在2018年1月31日，獐子島發(fā)布公告稱發(fā)現(xiàn)部分海域的底播蝦夷扇貝存貨異常，經(jīng)核算后最終確定虧損金額為6.29億元，與2017年三季報(bào)預(yù)告的全年盈利1億元相去甚遠(yuǎn)。

二、事件分析

針對ZONECO所稱的冷水團(tuán)，國家海洋信息中心水文氣象部主任陳滿春表示并無該方面的正確數(shù)據(jù)可提供。而2018年該公司故技重施，巨額虧損使公眾的目光又回到扇貝這種存貨上，并對該公司的財(cái)務(wù)披露產(chǎn)生懷疑。從獐子島事件不難看出，自然環(huán)境對生物性資產(chǎn)的影響極大且生物性資產(chǎn)的存貨計(jì)量存在很大的難度。但這種計(jì)量難度也給企業(yè)財(cái)務(wù)造假提供了操作空間。筆者認(rèn)為，企業(yè)財(cái)務(wù)造假問題主要和企業(yè)內(nèi)部管理不善、專業(yè)問題審計(jì)難度大以及市場環(huán)境不樂觀等存在一定的關(guān)聯(lián)。

三、生物性資產(chǎn)的一般資料

（一）定義

在獐子島事件中，扇貝就是一種生物性資產(chǎn)。國際農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則（IAS41）將符合資產(chǎn)確認(rèn)條件活的動物、植物定義為生物資產(chǎn)。原有動植物停止其生命活動時(shí)，將不再是生物資產(chǎn)。

（二）特征

對生物性資產(chǎn)的存貨進(jìn)行盤點(diǎn)的難度系數(shù)較高。生物性資產(chǎn)具有階段性，繁育、成長、成熟、蛻化、消亡是其必然經(jīng)歷的五大階段；生物性資產(chǎn)的周期性并不具備一般的固定規(guī)律；受到生存條件和自然環(huán)境的影響，生物性資產(chǎn)在其周期內(nèi)存在較大的風(fēng)險(xiǎn)，一旦遭遇這類風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)的利益將受到巨大損失，因此生物性資產(chǎn)未來的經(jīng)濟(jì)利益具有不確定性；此外，生物性資產(chǎn)具有轉(zhuǎn)化性和自然增殖性，生物性資產(chǎn)將可能在質(zhì)量和數(shù)量上發(fā)生一些變化。生物性資產(chǎn)的這些特性，最終導(dǎo)致其存貨盤點(diǎn)難以把握。

（三）風(fēng)險(xiǎn)

生物性資產(chǎn)不同于一般的固定資產(chǎn)，因此漁業(yè)、水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)等涉及生物資產(chǎn)的特殊行業(yè)存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。

第一，生物性資產(chǎn)自身存在的風(fēng)險(xiǎn)。以獐子島事件中的蝦夷扇貝為代表，生物資產(chǎn)的養(yǎng)殖方式和自然條件等給審計(jì)程序帶來了相當(dāng)大的阻力。生物性資產(chǎn)不同于一般的制造業(yè)，其生產(chǎn)流程難以把控，流程的不透明、控制的不到位都為審計(jì)過程帶來了風(fēng)險(xiǎn)。

第二，審計(jì)人員導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。缺乏專業(yè)知識的審計(jì)人員往往難以判斷生物資產(chǎn)所處的狀態(tài)和該狀態(tài)下的生長情況是否達(dá)標(biāo)，加上不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，對生物資產(chǎn)的審計(jì)就變得更加不符合標(biāo)準(zhǔn)了。

四、改進(jìn)建議

在市場經(jīng)濟(jì)極速發(fā)展的今天，重大財(cái)務(wù)造假事件頻發(fā)，這對經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會的安定無疑是不利的。本文基于上述分析，從生產(chǎn)企業(yè)和會計(jì)人員兩方面提出部分改進(jìn)建議，期望能夠起到一定的參考作用。

（一）所涉企業(yè)

鑒于自然環(huán)境對生物性資產(chǎn)的生產(chǎn)流程存在極大的風(fēng)險(xiǎn)，相關(guān)企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對環(huán)境條件的實(shí)時(shí)監(jiān)測，做到實(shí)時(shí)關(guān)注、定期反饋，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，對環(huán)境變化及時(shí)采取合理有效的措施，并定期對生物資產(chǎn)作抽檢，分析其所處的生長階段及對應(yīng)的生長狀況。與此同時(shí)，企業(yè)可以根據(jù)自身?xiàng)l件適當(dāng)改善生物的生存環(huán)境。在企業(yè)管理方面，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格把關(guān)，提高財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)，尤其是關(guān)鍵人員的綜合素質(zhì)，抑制財(cái)務(wù)舞弊行為的發(fā)生。

（二）審計(jì)人員

針對特殊行業(yè)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的專長進(jìn)行標(biāo)簽化，強(qiáng)化專業(yè)能力，提高審計(jì)的獨(dú)立性與報(bào)告的可靠性；適當(dāng)調(diào)整存貨監(jiān)盤的程序和范圍，評估風(fēng)險(xiǎn)；經(jīng)驗(yàn)不足的審計(jì)人員也可在注冊會計(jì)師的指導(dǎo)下完成審計(jì)工作，同時(shí)提升自生能力，豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

針對生物性資產(chǎn)的特殊性，審計(jì)人員還要充分進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識別、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估，做好風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對并適時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估修正，對此類農(nóng)業(yè)上市公司給予充分重視。

五、結(jié)語

以獐子島事件為代表的一系列重大財(cái)務(wù)造假引起了市場和社會各界的高度重視。但這并不應(yīng)該是重點(diǎn)，“扇貝門”迷局的真相也并非重點(diǎn)。如何有效防止這類事件一而再、再而三地發(fā)生，如何制訂有效的改進(jìn)措施才是我們應(yīng)當(dāng)重視的問題，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、杜絕造假，還市場以清風(fēng)，報(bào)大眾之信賴，才是這類事件最終應(yīng)有的結(jié)局。

（作者單位為中國礦業(yè)大學(xué)<北京>管理學(xué)院）

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