張朝暉

【摘要】存貨是資產負債表中一個很重要的項目。通過審計程序發(fā)現(xiàn)存貨科目的舞弊，對存貨舞弊的手段進行分析，提出相關存貨舞弊的審計對策，值得我們進行更深層次的思考。本文對存貨舞弊存在的問題進行分析，并提出針對存貨舞弊可以采取的策略，以期對注冊會計師審計存貨項目時有所幫助。

【關鍵詞】存貨成本；舞弊行為；審計對策

一、引言

存貨是指企業(yè)持有的以備銷售的庫存商品、處在生產過程中的在產品、經營過程中耗用的材料和物料等。存貨屬于有形資產，具有較強的流動性、較快的變現(xiàn)能力和發(fā)生潛在損失的可能性。存貨相關會計信息的真實與否將對財務報告整體的真實性產生重要影響。公司在對外公布的存貨項目中，以有意的或故意的行為虛增或漏記存貨數(shù)量、價值，導致對投資者的投資決策產生實質性影響的重大的存貨會計信息具有誤導性，這種行為就是存貨舞弊行為。由于存貨涉及種類繁多，管理制度難以盡善盡美，若有存貨舞弊行為，會造成企業(yè)信息失真，使企業(yè)遭受一定損失。

二、我國存貨舞弊問題分析

（一）我國存貨舞弊現(xiàn)狀

1.新會計準則下存貨舞弊依然存在機會

在新會計制度下，存貨準則要求存貨信息披露要更加詳細、更加完善。規(guī)模很小、業(yè)務較簡單的公司，想要輕松的在存貨上進行舞弊是有一定困難的。但當公司決策制定由一個或少數(shù)幾個人控制（我國公司的決策掌握在少數(shù)人手中是很常見的事情），或者公司是高新技術企業(yè)或其他迅速發(fā)展的行業(yè)，一旦管理者有意故意操縱存貨，在存貨上面進行做手腳也是較簡單的事情。

2.存貨的內部控制制度較弱

在實際的生產過程中，很多企業(yè)的存貨內部控制是比較薄弱甚至失效的。由于沒有先進的管理，職工也沒有按照嚴格的制度進行回避，往往還會出現(xiàn)很多部門串通起來共同舞弊的情況。內部控制制度薄弱會導致存貨的賬目虛假、不完整、混亂或丟失，從而進一步導致存貨不能夠真實的反映出來，讓存貨舞弊有了較大的機會。

（二）存貨舞弊的表現(xiàn)形式

1.操縱存貨盤點

為了應付審計或檢查，企業(yè)往往通過操縱存貨盤點來掩蓋賬面數(shù)與實際數(shù)的不一致，如臨時轉移貨品以虛減存貨價值、借入貨品虛增價值、偽造提貨單以掩蓋已被盜賣的商品、以貨到票未到的商品抵作被挪用的商品等。

2.不科學設置賬戶

存貨由于種類繁多，管理難度大，不僅要求進行總分類核算，還要進行明細分類核算，必要時還要設置備查簿進行輔助核算。賬戶的具體設置，應根據企業(yè)的特點綜合考慮，一些企業(yè)設置賬戶不科學、不合理，削弱了對存貨實物的感染力和控制，產生賬實不符、存貨丟失毀損、甚至管理人員私自出售等現(xiàn)象。

3.增值稅違規(guī)處理

有些企業(yè)在材料用于職工福利、企業(yè)固定資產等改變存貨用途時，不結轉進項稅，有意不將購進環(huán)節(jié)支付的進項稅額轉出，達到多抵扣、少繳稅的目的。有些企業(yè)為了逃避上交所得稅而人為的提高成本差異率，實現(xiàn)虛增生產成本，以達到降低利潤的目的。有些企業(yè)甚至為了逃避所得稅，虛列廢品，進而調整產品的成本和營業(yè)利潤，而被企業(yè)列入廢品的產品做賬外銷售取得非法收入，逃避所得稅。

三、存貨舞弊的審計對策

存貨舞弊行為有多種，對于不同情況的舞弊行為，也應采取不同審計對策。

（一）企業(yè)的審計對策

1.加強資產管理制度的科學設置

企業(yè)存貨采購應按計劃進行，由采購方根據企業(yè)的采購計劃，經主管計劃的負責人審核后報主管領導審批、簽訂存貨采購合同。采購資金支付結算應當保證貨款支付正確、合法。存貨發(fā)出應保證存貨發(fā)出正確，手續(xù)齊全，要經部門負責人審批簽字，業(yè)務記錄真實，倉庫保管審核領料單，雙方檢查數(shù)量和質量，并簽字或蓋章。倉庫保管發(fā)貨后及時登記存貨臺賬，財會部門匯總領料單，分類制證，登記有關賬務。

2.對存貨的內部控制做符合性測試

健全的存貨內部控制制度在得到良好執(zhí)行的情況下，可以準確發(fā)現(xiàn)和預防存貨數(shù)量、金額等不一致的情況，通過執(zhí)行符合性測試程序取得證實控制風險初步評估水平的充分證據。如果企業(yè)存貨內部控制制度設計不健全，或者已建立的存貨內部控制制度未能得到有效執(zhí)行，應轉為實質程序，進行細節(jié)測試。

（二）注冊會計師的審計對策

1.采用恰當?shù)膶徲嫹椒ǎ∽C落實

對存貨的審計，一般重點采用盤點實物進行賬實核對。只有核對賬實，才能查證。在盤點時，由于企業(yè)的生產經營活動保持正常狀態(tài)，實物的增減情況一直在發(fā)生，而且可能未入賬，實物的賬面余額不一定是應存數(shù)，這時應當在賬面余額的基礎上，加減實物增加或減少的未入賬的金額，即為應存數(shù)。

2.不同的舞弊現(xiàn)象在審計時采用有針對性的手段

（1）存貨成本計算違規(guī)的處理

成本計價是否合理、折扣處理是否正確，可通過查閱“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應賬戶、查閱“管理費用”明細賬摘要記錄得知。如果企業(yè)對購貨折扣采用凈價法入賬，銀行存款的對應賬戶必然表現(xiàn)為費用賬戶或支出賬，可再查閱會計憑證或相應的購貨合同，確定問題的性質。自制存貨可通過實地觀察盤點進行查證，委托加工存貨可通過抽查委托加工材料發(fā)出及收回的合同、憑證，核對其計價是否正確，會計處理是否及時、正確，有無長期未收回的委托加工材料，必要時對委托加工材料是否實際存在進行函證。

（2）對增值稅的處理的正確、合理處理

注冊會計師可以通過查閱“應交稅費——應交增值稅”明細賬及相關的會計憑證進行查證，特別應重點審核增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，了解賬證及證證是否相符。對于進貨退回的增值稅額是否已沖銷“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，可以通過查閱“庫存商品”明細賬、“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應賬戶，必要時查閱有關的原始憑證。如果未進行沖銷，往往會出現(xiàn)“庫存商品”、“應付賬款”（或有關收入賬戶）與“銀行存款”對應的情況，或單獨反映“應付賬款”與“銀行存款”對應，卻無原始憑證。

四、結論

本文結合當前我國企業(yè)存貨舞弊的現(xiàn)狀及表現(xiàn)形式給出了相應的解決對策，這對于我國企業(yè)的健康、公平的發(fā)展有著重要的意義。雖然存貨審計難度比較大，漏洞比較多，但也不是不能防范。注冊會計師需要在審計過程中加大審計力度，針對不同的舞弊現(xiàn)象采用不同的審計方案，降低審計的風險，提高財務報告的合法性和真實性。