穆嬌嬌

摘要：近年來，市場競爭日趨激烈，各類企業(yè)陷入財務(wù)造假的丑聞也不斷發(fā)生，2017年度九好集團“忽悠式重組”一案涉及多家機構(gòu)，九好集團的財務(wù)造假一經(jīng)查出，備受社會關(guān)注。文章基于證監(jiān)會對九好集團及利安達會計師事務(wù)所的行政處罰及九好集團財務(wù)造假的具體內(nèi)容，對利安達會計師事務(wù)所審計失敗的內(nèi)容進行分析，并針對九好集團及利安達會計師事務(wù)所兩個角度進行相關(guān)探討，提出相應(yīng)改進建議。

關(guān)鍵詞：財務(wù)造假；舞弊手段；行政處罰；思考

一、九好集團造假案背景介紹

2017年3月10日，證監(jiān)會對外公布了一起重大信息舞弊案件，這是屬于準(zhǔn)上市公司企圖通過粉飾財務(wù)報表數(shù)據(jù)、虛構(gòu)收入與資產(chǎn)等方式，從而使得公司資產(chǎn)優(yōu)良，盈利性良好，達到借殼上市目的的案件。該案件主體是浙江九好網(wǎng)絡(luò)科技集團有限公司（下文統(tǒng)稱為九好集團），經(jīng)證監(jiān)會執(zhí)法人員調(diào)查，九好集團利用各種違法違規(guī)手段，將自身進行全面包裝，尤其是資產(chǎn)、收入等方面數(shù)值虛增情況嚴重，以期與鞍山重型礦山機器股份有限公司重組，滿足上市條件，獲得資金。

其中，利安達會計師事務(wù)所是九好集團2013～2015年度財務(wù)報告的審計機構(gòu)。故此，該會計師事務(wù)所與九好集團“忽悠式重組”案密切相關(guān)。

二、九好集團財務(wù)造假案主要內(nèi)容

九好集團財務(wù)舞弊主要表現(xiàn)在2013～2015年期間虛增了2.6億余元服務(wù)費用，以及2015年虛增了57萬余元，銀行存款虛構(gòu)金額高達3億元且未披露該借款及存款質(zhì)押事項。財務(wù)造假內(nèi)容及手段主要有以下幾點。

1. 通過虛構(gòu)供應(yīng)商虛增服務(wù)費收入，或者，通過幫助供應(yīng)商套取資金并充當(dāng)掮客的灰色業(yè)務(wù)模式等業(yè)務(wù)，將原不應(yīng)當(dāng)作為服務(wù)費收入的業(yè)務(wù)收入計入服務(wù)費收入，以達到虛增服務(wù)費收入的目的。

2. 2015年將已銷售并退回的貨物繼續(xù)做銷售處理，并且將已退回的貨物款，即應(yīng)收賬款，做收回處理，通過該種手段虛增2015年銷售收入。

3. 通過虛構(gòu)其他應(yīng)收款收回、虛構(gòu)銀行存款轉(zhuǎn)入以及轉(zhuǎn)出資金不入賬等手段，虛增貨幣資金。并且為了掩飾虛假賬面資金，進行多次虛假業(yè)務(wù)處理，處理后賬面仍然存在3億元虛假資金。

4. 通過借款的方式購買了銀行定期存款或理財產(chǎn)品3億元，然后在2天內(nèi)將購買單據(jù)作為質(zhì)押抵押給借款關(guān)聯(lián)方，采用承兌匯票貼現(xiàn)手段將這些資金歸還給借款方，并在集團賬面上顯示為3億元銀行存款。截至2015年年底，這虛構(gòu)的3億元銀行存款始終是質(zhì)押狀況，但是在集團對外公布的審計報告和重大資產(chǎn)重組報告書中，均未披露出實際情況。

三、利安達會計師事務(wù)所審計過程存在的問題

2016年4月21日，利安達出具審計報告，對九好集團2013～2015年度財務(wù)報表發(fā)表了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。2017年證監(jiān)會在對九好集團財務(wù)造假一案進行調(diào)查的過程中，發(fā)現(xiàn)利安達在2013～2015年九好集團財務(wù)報表審計過程中未勤勉盡責(zé)，出具的審計報告存在虛假記載。具體審計問題如下。

（一）對銀行存款審計程序不到位

對于九好集團3億元定期存單，在浙江證監(jiān)局已提示關(guān)注且銀行未回函的異常情況下，利安達僅查詢了網(wǎng)銀和征信中心的企業(yè)信用報告。但網(wǎng)銀頁面僅顯示存款是否存在，而企業(yè)信用報告由商業(yè)銀行進行信息錄入，存在滯后性。此外，審計工作底稿中存有一份單位存款質(zhì)押合同，合同附件明確可見九好集團其中一筆定期存款在2015年9月22日被質(zhì)押。在此情況下，利安達僅進行簡單查詢，在查詢結(jié)果與相關(guān)信息明顯矛盾的情形下，未獲取進一步審計證據(jù)，即出具了審計報告。

（二）對函證審計程序不到位

1. 利安達審計項目組在進行函證發(fā)函時未按擬定的選樣標(biāo)準(zhǔn)進行發(fā)函，實際發(fā)函數(shù)遠小于計劃發(fā)函數(shù)。

2. 未保持對函證的有效控制。利安達實施函證程序時，發(fā)函工作自始至終均有九好集團人員參與，且在子公司層面失去對函證的控制。從回函情況看，大量回函的快遞單存在連號或號碼接近、發(fā)函與回函快遞單號接近的情形。

3. 未充分關(guān)注函證回函的疑點。詢證函回函供應(yīng)商確認蓋章不符，部分詢證函回函供應(yīng)商確認蓋章用印為另一家供應(yīng)商；數(shù)家供應(yīng)商回函均留有同樣的郵寄信息；不同供應(yīng)商回函由同一快遞員收件；詢證函發(fā)函與回函地址不是同一個城市。

（三）對收入的審計程序不到位

九好集團的業(yè)務(wù)模式為向供應(yīng)商和客戶提供平臺，收取服務(wù)費。利安達僅審查九好集團與供應(yīng)商之間的交易，而未對供應(yīng)商和客戶的實際交易情況進行檢查。利安達在審計時，對九好集團提供的與營業(yè)收入相關(guān)的合同、用印及收入證據(jù)不足等疑點，未予以充分關(guān)注。同時，對于現(xiàn)有的收入審計工作底稿中錯誤和矛盾之處，利安達也未予以關(guān)注。

（四）利安達整體審計工作未勤勉盡責(zé)

利安達在九好集團總部審計工作底稿內(nèi)收錄了對69家供應(yīng)商的現(xiàn)場走訪記錄，大部分由西南證券或中聯(lián)資產(chǎn)評估公司人員走訪簽字，審計項目組人員很少簽字，經(jīng)核對底稿中訪談現(xiàn)場照片，確定利安達對九好集團總部的供應(yīng)商走訪11家。

利安達審計工作底稿中錯誤、矛盾和疑點眾多，前端審計未予以關(guān)注，工作未執(zhí)行到位，復(fù)核環(huán)節(jié)失效。

四、證監(jiān)會處罰結(jié)果

對于上述關(guān)于九好集團的財務(wù)造假案，證監(jiān)會進行全面調(diào)查，對涉及的多家機構(gòu)都進行了處罰。其中，對于九好集團，證監(jiān)會處罰如下：對相關(guān)負責(zé)人郭叢軍、宋榮生、陳恒文予以警告并處罰30萬元，對九好集團處以警告并罰款60萬元，并限期整改。對于利安達會計師事務(wù)所，證監(jiān)會決定沒收利安達業(yè)務(wù)收入150萬元，并處以750萬元罰款，對蔣淑霞、李杰給予警告，并分別處以10萬元罰款。

五、思考

（一）針對九好集團及處罰結(jié)果

通過對上述九好集團“忽悠式重組”案的細節(jié)分析，可以大致了解到公司財務(wù)造假的主要原因是利益的驅(qū)動。且這宗被查出的重組案具有造假涉及面廣、造假領(lǐng)域新、造假隱蔽性高、造價專業(yè)性強、市場影響大五大特點。

要遏制類似的惡性事件的發(fā)生，首要的還是要加強證監(jiān)會的監(jiān)管和處罰力度，究其根本，正是因為造假帶來的利益遠遠高于造假的成本，所以如今的經(jīng)濟市場才會出現(xiàn)此類案件。對于重組中出現(xiàn)的各種亂象，證監(jiān)會應(yīng)當(dāng)不斷完善規(guī)則制度，加大執(zhí)法力度，提高違法成本，凈化資本市場環(huán)境，維護市場秩序，從法律層面監(jiān)管市場秩序，讓市場健康發(fā)展，杜絕擾亂市場秩序的丑惡現(xiàn)象。

其次，九好集團應(yīng)當(dāng)吸取這次的教訓(xùn)，加大公司內(nèi)部整治力度，重新規(guī)劃企業(yè)發(fā)展方向和財務(wù)結(jié)構(gòu)，將漏洞一一改進，引導(dǎo)企業(yè)和員工向正確的市場發(fā)展方向發(fā)展，堅決杜絕類似財務(wù)問題的再度發(fā)生。

（二）針對利安達會計師事務(wù)所

1. 函證作為外部第三方證據(jù)，是最有說服力的審計證據(jù)之一，這種說服力尤其是在對銀行存款進行函證的過程中最為體現(xiàn)。在實施銀行函證的過程中，除了可以函證每個銀行賬戶的金額和性質(zhì)，還能函證資金的占用情況，即資金是否處于質(zhì)押或凍結(jié)狀態(tài)。利安達會計師事務(wù)所對銀行存款的審計程序不到位導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)3億元的定期存單被質(zhì)押，這是其進行審計過程中出現(xiàn)的問題之一。

針對利安達會計師事務(wù)所在未收到銀行詢證回函的情況下仍發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計錯誤，一般在實務(wù)中，銀行詢證函都是要求盡快發(fā)出，以防范在出具審計報告時收不到回函的情況，有一些項目甚至要求在沒有收到回函的情況下不得出具審計報告。由于銀行詢證函每封會收取一定金額的詢證函費，銀行都會回函，如果在出具審計報告時未收到回函的，可以通過電話詢問銀行的方式提前的知回函的結(jié)果。如果利安達會計師事務(wù)所在未收到銀行詢證回函的情況下采取對應(yīng)的其他措施，本著謹慎性的原則出具審計報告，可能在某種程度上可以避免此類審計問題。

2. 利安達會計師事務(wù)所收回的詢證函中存在諸多疑點，尤其是詢證函的真實性和準(zhǔn)確性。在存在諸多疑點的情況下，利安達會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)追加相應(yīng)的審計程序，比如在發(fā)函前后驗證信息，函證程序?qū)嵤┻^程中由審計組成員獨立于被審計單位完成，對于經(jīng)由被審計單位的詢證函保持警惕甚至作無效處理等，并且應(yīng)做到在未消除存在的疑點前，不發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告。這樣的做法才符合正常的審計程序。

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（作者單位：天津財經(jīng)大學(xué)）