王 曄，張古軍，高鎖平

（1.國家審計署，北京 100073；2.江蘇省水利廳，江蘇 南京 210029）

0 引言

水利審計工作是水利建設(shè)和管理的重要組成部分，在加強企事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)督、促進(jìn)水利領(lǐng)導(dǎo)干部勤政廉政、規(guī)范建設(shè)項目管理等方面都發(fā)揮了不可替代的作用。隨著水利投入的逐年加大，水利行業(yè)自身建設(shè)要求的提高，水利審計的重要性愈顯突出。但由于水利審計工作起步較晚、人員編制不足等原因，水利審計的質(zhì)量總體上還不高，與水利持續(xù)健康發(fā)展的要求還存在一定的差距，需要認(rèn)真研究解決。

1 水利審計質(zhì)量現(xiàn)狀分析

廣義上的審計質(zhì)量[1]，是指審計工作的優(yōu)劣程度，或者說審計質(zhì)量是滿足人們對審計結(jié)果運用的程度。狹義上的審計質(zhì)量是指一個審計項目審計目標(biāo)的實現(xiàn)程度和對相關(guān)職業(yè)規(guī)范的遵守情況。

本文所說的審計質(zhì)量指審計項目質(zhì)量，包括選項、立項、準(zhǔn)備、實施、報告、歸檔等一系列環(huán)節(jié)的工作效果和實現(xiàn)審計目標(biāo)的程度。從上述概念出發(fā)，所謂水利行業(yè)審計質(zhì)量不高具體表現(xiàn)為：

1.1 審計計劃管理不科學(xué)，目標(biāo)不夠明確

審計部門對審計計劃管理的重視程度不夠，滿足于完成上級、本級領(lǐng)導(dǎo)交辦的任務(wù)。對行業(yè)和單位重大決策部署研究不夠，對經(jīng)濟(jì)活動中的熱點、難點問題了解不多，對審計對象業(yè)務(wù)工作內(nèi)容、內(nèi)部控制狀況、經(jīng)濟(jì)運行情況研究較少，有計劃有目的有預(yù)案的審計項目少。普遍缺乏對審計項目數(shù)量的鋼性約束，造成審計任務(wù)過重，疲于應(yīng)對。

1.2 審計準(zhǔn)備不充分，審計方案操作性不強，重點不突出

日常審計過程中，常常是接到審計指令就組織審計進(jìn)場，審計準(zhǔn)備時間短。在缺乏深入調(diào)查研究的情況下制定審計方案，對審計事項的重要性水平和審計風(fēng)險未進(jìn)行初步評估，或者評估不充分，造成方案脫離實際，重點不突出，實施過程中變化大，有的甚至憑經(jīng)驗辦事，沒有制訂切實可行的審計方案。

1.3 審計深度不夠，覆蓋面小，重大問題未查清

審計實施過程中，由于時間緊，工作量大，審計組成員對審計實施方案的理解程度的差異，工作中對實施方案的遵循性控制不到位，甚至存在不同程度的偏離審計實施方案的問題，時常造成對一些重大經(jīng)濟(jì)問題未能查深查透。有些審計項目涉及的范圍廣，采取抽查方式審計，檢查的“樣本”偏少，對存在的問題未能及時發(fā)現(xiàn)，有的審計項目甚至存在“走過場”現(xiàn)象。

1.4 審計定性不夠準(zhǔn)確，規(guī)范化水平不高

由于審計人員未能熟練掌握法律法規(guī)和制度規(guī)定，對審計中發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違規(guī)問題缺少判斷標(biāo)準(zhǔn)，不能準(zhǔn)確定性，加之內(nèi)審工作容易受行政干預(yù)等，審計對一些問題的認(rèn)定存在“大事化小、小事化了”的現(xiàn)象。少數(shù)項目在審計執(zhí)法方面自由裁量權(quán)過大，對存在嚴(yán)重違紀(jì)問題處理處罰過輕。此外，內(nèi)審部門在組織實施項目審計時，對審計人員如何取證，如何編制審計工作底稿，缺乏嚴(yán)格規(guī)范要求，隨意性比較大。審計證據(jù)的充分性和相關(guān)性不夠，審計證據(jù)間不相匹配，有的底稿沒有相應(yīng)的證據(jù)作支撐。

1.5 審計工作底稿復(fù)核不到位，未能實現(xiàn)“復(fù)核”到“審理”的轉(zhuǎn)變

由于人員較少，審計者往往又是復(fù)核者，沒有開展認(rèn)真細(xì)致的復(fù)核工作，未能做到審計工作提出的“三級復(fù)核”，更達(dá)不到“審理”的要求。有的負(fù)責(zé)審計復(fù)核的人員由于對審計實施情況了解較少，難以對審計實施的質(zhì)量控制情況進(jìn)行評價，加之缺少對審計組審計實施質(zhì)量的監(jiān)督和制約，提交的審計成果差錯率較高。

1.6 審計綜合分析不透徹，意見和建議缺乏高度和針對性

一些審計人員習(xí)慣于就事論事，主要進(jìn)行微觀審計，對管理體制、機制上存在的問題往往不重視，審計成果“粗加工”多、“深加工”少，“初級產(chǎn)品”多、“精細(xì)產(chǎn)品”少。有的單位審計報告分析問題深度不夠，格式幾乎千篇一律，審計意見和建議缺乏可操作性和針對性。當(dāng)前被審單位普遍存在的“屢審屢犯”現(xiàn)象，一定程度上影響了審計監(jiān)督的權(quán)威。

1.7 審計成果運用不夠，審計的監(jiān)督和服務(wù)作用未得到充分發(fā)揮

有的審計部門對審計發(fā)現(xiàn)的重大問題未及時向單位領(lǐng)導(dǎo)匯報，未及時與相關(guān)主管部門溝通，審計報告完成后“束之高閣”，致使審計成果應(yīng)用不充分。有的被審計單位法規(guī)意識薄弱，加之審計執(zhí)行措施有限、主管部門保護(hù)干擾、審計部門督促不力等諸多因素影響，造成審計意見、審計決定未能得到有效執(zhí)行。有的審計人員站位不準(zhǔn)，缺乏服務(wù)意識，只強調(diào)監(jiān)督，未能在審計過程中提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。

2 水利審計質(zhì)量不高的原因分析

影響審計質(zhì)量的因素很多，由于目前尚無統(tǒng)一的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，各單位的審計環(huán)境、審計地位、審計技術(shù)方法、審計人員素質(zhì)等參差不齊，嚴(yán)重制約著審計工作質(zhì)量。

2.1 內(nèi)審工作認(rèn)識不到位，審計力量薄弱

部分單位領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計工作的重要性認(rèn)識不到位，沒有把水利審計工作納入議事日程。在日常經(jīng)濟(jì)管理工作中，重視決策、執(zhí)行程序，缺少審計前置環(huán)節(jié)，造成事后審計項目多，監(jiān)督關(guān)口滯后。平時未能定期聽取審計工作匯報，對審計報告批復(fù)不及時，對審計發(fā)現(xiàn)的問題未能督促相關(guān)單位整改，影響審計效能的發(fā)揮和審計人員工作的積極性。

大多數(shù)水利機關(guān)、企事業(yè)單位未單獨設(shè)立獨立的內(nèi)審機構(gòu)，審計職能設(shè)在財務(wù)部門或設(shè)立財務(wù)審計處（科），配備合格的審計人員較少。而隨著管理要求的提高，每年需要完成的審計項目卻越來越多，審計范圍不斷擴大。審計項目過多使每一個審計項目周期縮短，特別是現(xiàn)場審計時間減少，導(dǎo)致為完成任務(wù)而減少審計程序和審計操作環(huán)節(jié)，忽略對內(nèi)控制度的評審等，導(dǎo)致審計事實不清、失真，而出現(xiàn)審計質(zhì)量下降問題。

2.2 審計的技術(shù)方法相對落后

目前水利行業(yè)對先進(jìn)的審計方法研究不夠，仍停留在對紙質(zhì)的賬簿憑證進(jìn)行核查，審計信息系統(tǒng)大多數(shù)單位未開發(fā)，在線審計項目少，利用信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、大數(shù)據(jù)開展日常審計的水平不高。由于審計面窄，系統(tǒng)分析深度不夠，審計效率低，形成高質(zhì)量審計成果少。

2.3 審計人員專業(yè)素質(zhì)有待提高

業(yè)務(wù)素質(zhì)是指對審計業(yè)務(wù)的熟悉程度以及對審計事項的判斷、分析能力。目前，水利審計人員宏觀意識和創(chuàng)新意識普遍不夠強，加之專業(yè)結(jié)構(gòu)不盡合理，懂財務(wù)的人員多，熟悉法律和工程的人員少，遇到新情況、新問題分析判斷能力不夠，宏觀把握不準(zhǔn)，提供的審計報告的威懾力、影響力小。

2.4 審計制度不夠健全

迄今為止，我國還沒有統(tǒng)一的審計質(zhì)量考核制度和審計工作監(jiān)督制度，雖然制定了一系列內(nèi)審工作的準(zhǔn)則和規(guī)范，但仍欠完備。水利系統(tǒng)多數(shù)單位內(nèi)審制度尚未健全，全面質(zhì)量考核工作尚未進(jìn)行，規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)與先進(jìn)單位相比尚有較大差距。無規(guī)矩不成方圓，由于未建立完備的審計制度，影響了審計工作有序、高效和高質(zhì)實施。

3 提高水利審計質(zhì)量的措施和方法

審計質(zhì)量是審計工作的生命，是審計部門存在和發(fā)展的基礎(chǔ)。做好審計項目質(zhì)量控制，是審計部門的首要任務(wù)。

所謂審計質(zhì)量控制是指審計組織和審計人員為確保審計質(zhì)量，提高工作效率而制定和運用的各項政策和程序。審計質(zhì)量控制是一個系統(tǒng)工程，只有對影響審計質(zhì)量的各個要素進(jìn)行全面的規(guī)劃和安排，才能形成一個有效的質(zhì)量控制體系。審計質(zhì)量控制一般包括計劃、實施、檢查、分析和反饋等一系列活動[1-3]。

3.1 控制論理論對審計質(zhì)量控制的要求

按照控制論的原理，審計質(zhì)量控制是對審計工作質(zhì)量全面的、系統(tǒng)的和連續(xù)的控制。按照發(fā)生控制的時間可分為事前控制、事中控制和事后控制三部分。

（1）事前控制，是對審計的總體規(guī)劃及審計工作進(jìn)行前的控制。它包括對審計人員的培訓(xùn)，強化質(zhì)量意識，制定和完善審計法規(guī)、審計準(zhǔn)則，完善審計程序，編制審計計劃，健全審計機構(gòu)和組織等所進(jìn)行的控制。

（2）事中控制，主要指對審計過程的控制。包括審計人員在現(xiàn)場作業(yè)時，要搜集充分的審計證據(jù)，以事實為依據(jù)編寫反映審計過程與結(jié)果的審計報告，并提出合適的意見與建議。審計部門要配備合適的質(zhì)量把關(guān)人員，認(rèn)真復(fù)核審計報告，提出恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姇蛯徲嫑Q定。審計審理是審計質(zhì)量控制的一個必備程序，它對審計項目的事實、證據(jù)、定性、處理、程序進(jìn)行全程監(jiān)督。鑒于審計實施中對審計組工作質(zhì)量缺少必要監(jiān)督和制約的實際情況，審計部門應(yīng)將審理工作的著力點前移，在實施過程中增加必要的審理程序。

（3）事后控制，即審計質(zhì)量的反饋控制，主要包括后續(xù)審計控制和審計檔案管理等。建立審計回訪制度，檢查審計建議的采納情況及審計決定的執(zhí)行情況，進(jìn)而采取相應(yīng)的措施。建立審計檔案管理，以保證審計檔案的安全完整性。

3.2 國外審計機構(gòu)實施質(zhì)量控制的措施和程序

主要考慮以下內(nèi)容：應(yīng)保證審計人員在審計時保持超然獨立的地位和態(tài)度；委派審計人員應(yīng)保證審計工作由經(jīng)過專門訓(xùn)練、具有專業(yè)技術(shù)的人員擔(dān)任；若有助理人員參加應(yīng)加以指導(dǎo)和監(jiān)督；應(yīng)保證審計人員在遇到技術(shù)問題時能夠得到專家的幫助和指導(dǎo)；通過監(jiān)督保證各項審計工作符合既定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)；雇傭的審計人員應(yīng)能勝任自己的工作，具備完成審計任務(wù)的業(yè)務(wù)素質(zhì)和水平；應(yīng)保證審計人員定期接受培訓(xùn)以掌握履行其職責(zé)應(yīng)具備的知識和能力；保證被提升的人員都能勝任其新職務(wù)；接受新客戶及繼續(xù)為老客戶服務(wù)，應(yīng)保證對新客戶和老客戶管理的正直性有充分的了解，以避免與不正當(dāng)客戶打交道，減少審計風(fēng)險；應(yīng)保證對質(zhì)量控制其他方面的檢查程序行之有效。

3.3 水利行業(yè)抓好審計質(zhì)量控制的措施和辦法

從水利審計的現(xiàn)狀出發(fā)，當(dāng)前應(yīng)著重抓好以下幾方面的工作：

（1）完善內(nèi)審制度，規(guī)范審計工作行為

為提高水利審計質(zhì)量，規(guī)范審計行為，實現(xiàn)審計工作的規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化，應(yīng)努力健全和完善各類內(nèi)審制度。重點要研究制訂單位內(nèi)部審計工作規(guī)定、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計辦法、水利基本建設(shè)項目審計辦法、水利審計項目質(zhì)量控制辦法等。要研究制定審計工作監(jiān)督制度，完善審計工作考核辦法，對審計人員的審計工作情況進(jìn)行監(jiān)控，對審計工作質(zhì)量進(jìn)行檢查，對工作中故意漏審或嚴(yán)重失職的行為，進(jìn)行追究和處理，對審計工作中表現(xiàn)較好的人員給予肯定和表彰，從而促進(jìn)審計工作的客觀、公正。要加強對委托中介機構(gòu)的管理和考核，出臺委托社會中介機構(gòu)管理辦法、考核辦法。加強審計廉政建設(shè)，制訂廉政建設(shè)規(guī)定。要規(guī)范審計定性處理標(biāo)準(zhǔn)，在梳理現(xiàn)行法律法規(guī)、規(guī)范性文件和制度辦法的基礎(chǔ)上，對各專業(yè)審計常見問題的定性、處理處罰做出統(tǒng)一規(guī)范。對同一個違法問題，引用統(tǒng)一的法規(guī)，減少錯用法規(guī)帶來的審計風(fēng)險。通過一系列制度辦法的出臺，逐步規(guī)范審計工作行為，努力做到依法審計、合規(guī)審計，不斷提高審計工作效率。

（2）探索完善“合作式審計+聯(lián)合審計”的工作模式

鑒于目前審計任務(wù)十分繁重，而審計力量相對不足的現(xiàn)狀，要充分利用社會中介機構(gòu)的審計力量。在總結(jié)審計經(jīng)驗教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，探索與中介機構(gòu)的合作方式，積極推行“合作式審計”模式。在委托中介機構(gòu)對項目實施審計后，不完全依賴中介機構(gòu)，而是在審計過程中派出審計人員全過程參與審計，發(fā)現(xiàn)“問題苗頭”組織深入審計，對審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題，直接負(fù)責(zé)審計。同時，及時協(xié)調(diào)解決審計中遇到的困難和問題，保障審計項目順利實施?！昂献魇綄徲嫛狈绞浇鉀Q了社會中介機構(gòu)審計中普遍存在的“審計不深不透”問題，可有效防范審計風(fēng)險。

為讓各業(yè)務(wù)主管部門及時了解掌握經(jīng)濟(jì)管理和資金使用中存在的問題，也便于制訂整改措施，督促整改，在實施審計項目時，要采取內(nèi)部聯(lián)合審計的方法。審計初步結(jié)果出來后，主動邀請建設(shè)、計劃、農(nóng)水等部門人員參與審計交換意見。對干部實施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計時，邀請紀(jì)檢監(jiān)察委、人事、機關(guān)黨委等部門人員參與，重要審計項目請分管領(lǐng)導(dǎo)參加交換意見。內(nèi)部“聯(lián)合審計”的方式，爭取了相關(guān)業(yè)務(wù)部門的理解和支持，將增加審計工作的力度和深度，同時也能擴大審計的影響力。

（3）制訂切實可行的審計方案，建立審計責(zé)任制

俗話說：有了好的審計方案，審計已成功了一半。根據(jù)項目實際，制訂切實可行的審計工作方案是確保審計質(zhì)量的前提。在開展每一個項目審計前，要根據(jù)項目的具體特點和了解掌握的情況，研究制訂有針對性的審計工作方案。明確審計范圍、審計重點、審計方法等，有目的、有重點地開展審計，有效防止審計走過場的現(xiàn)象。在制訂審計方案時，要結(jié)合新形勢的要求，不斷拓展審計內(nèi)容，增加審計的范圍和威懾力。如：根據(jù)黨風(fēng)廉政建設(shè)的新要求，增加審計有無違反中央八項規(guī)定、省委十項規(guī)定精神的開支內(nèi)容，有無違規(guī)發(fā)放津補貼的行為等。針對當(dāng)前社會關(guān)注的“三公經(jīng)費”使用管理問題，要作為審計的重要內(nèi)容，嚴(yán)格審計，發(fā)現(xiàn)問題嚴(yán)肅處理。

建立審計責(zé)任制，明確質(zhì)量控制各環(huán)節(jié)主要人員的職責(zé)和義務(wù)，認(rèn)真執(zhí)行審計業(yè)務(wù)會議制度，分清各自責(zé)任。對出現(xiàn)的質(zhì)量問題，尤其是因個人主觀故意、不作為或過度作為導(dǎo)致的質(zhì)量事故，要從嚴(yán)追究審計組長、復(fù)核人員、審理人員等各級的責(zé)任。層層建立承諾制，要求選定的中介機構(gòu)與委托單位簽訂承諾書，承諾審計人員遵守職業(yè)操守，對審核報告的真實性、準(zhǔn)確性、完整性和公允性負(fù)責(zé)。審計進(jìn)點后，中介機構(gòu)要與設(shè)計、監(jiān)理、施工、設(shè)備供應(yīng)等相關(guān)單位及單位負(fù)責(zé)人（項目法人）簽訂承諾書，承諾對所提供的資料的真實性、完整性負(fù)責(zé)。要求中介機構(gòu)實行組長負(fù)責(zé)制，明確各參審人員職責(zé)。審計現(xiàn)場結(jié)束后，每位審計人員都要拿出審計成果，供審計組分析認(rèn)定。對審計中發(fā)現(xiàn)的疑點，要求進(jìn)一步查深查透，防止審計內(nèi)容不全、深度不夠、定性不準(zhǔn)等問題的發(fā)生。同時，對審計成果差的人員進(jìn)行批評教育。

要依據(jù)出臺的中介機構(gòu)審計質(zhì)量考核辦法對中介機構(gòu)審計質(zhì)量進(jìn)行考核，堅持獎優(yōu)罰劣，調(diào)動提高審計質(zhì)量的積極性，對審計質(zhì)量差的單位及時進(jìn)行批評教育或淘汰。

（4）加強協(xié)調(diào)溝通，為提高審計質(zhì)量創(chuàng)造良好的工作環(huán)境

協(xié)調(diào)溝通是確保審計質(zhì)量的重要手段。要堅持每個審計項目都召開審計進(jìn)點會，全面聽取被審單位情況介紹，主動征求被審單位主要負(fù)責(zé)人和財務(wù)部門負(fù)責(zé)人對審計的意見和要求，爭取理解支持，減少對立情緒。明確審計范圍和目標(biāo)任務(wù)，提出審計要求，讓被審單位和人員主動配合審計。審計現(xiàn)場結(jié)束后，及時召開審計意見溝通交流會，對審計發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行充分的溝通交流，力爭達(dá)成一致意見。對審計中發(fā)現(xiàn)的重大違紀(jì)違規(guī)問題，及時向單位分管領(lǐng)導(dǎo)匯報，爭取領(lǐng)導(dǎo)的支持，以利于及時解決存在的問題。

開展“參與式審計”，在審計過程主動邀請被審單位的財務(wù)、審計和業(yè)務(wù)部門的人員參與對一些經(jīng)濟(jì)事項的審計和調(diào)查，參與對審計發(fā)現(xiàn)的一些問題的研究和討論，共同制訂整改措施，既實現(xiàn)深度審計的目的，又達(dá)到“和諧審計”。

（5）狠抓審計隊伍建設(shè)，不斷提高審計人員業(yè)務(wù)水平

要健全內(nèi)審機構(gòu)，配備合格的審計人員。有條件的單位要成立獨立的內(nèi)審機構(gòu)，不設(shè)獨立機構(gòu)的要在相關(guān)部門明確內(nèi)審職能，要保障內(nèi)審工作能正常開展。要積極爭取領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)部門的支持，選派優(yōu)秀的人員充實審計崗位。審計工作是由審計人員具體實施完成的，“人”是審計工作質(zhì)量好壞的關(guān)鍵因素。實踐證明，即便有先進(jìn)的審計技術(shù)，較多數(shù)量的審計人手力量，但審計人員素質(zhì)不高，審計工作能力不強，照樣完成不了高質(zhì)量的審計工作。要積極推進(jìn)審計職業(yè)化建設(shè)，這是未來審計隊伍建設(shè)的發(fā)展方向，更是提高審計質(zhì)量的基礎(chǔ)和關(guān)鍵。要落實審計經(jīng)費，爭取將審計經(jīng)費納入單位部門預(yù)算足額安排。在中介機構(gòu)選擇和審計人員確認(rèn)上重點把握兩點：第一，擇優(yōu)選擇社會中介機構(gòu)；第二，對中介機構(gòu)上報的審計人員進(jìn)行審核確認(rèn)，選擇熟悉水利專業(yè)并具有一定審計經(jīng)驗的審計人員參加審計，人員要相對固定。如果中介機構(gòu)選送的審計力量不足，要求中介機構(gòu)調(diào)整人員，以滿足項目審計的需要。

加強審計業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷提高審計人員素質(zhì)。每年都要組織內(nèi)審人員開展培訓(xùn)，既要講解審計前沿理論，又要請具有豐富實踐經(jīng)驗的人講解審計實務(wù)，剖析審計中發(fā)現(xiàn)的問題及原因。通過組織專項業(yè)務(wù)培訓(xùn)、審計專題講座等多種形式，補充和更新審計人員知識，完善知識結(jié)構(gòu)，促進(jìn)業(yè)務(wù)技能和業(yè)務(wù)水平的提高。要重點加強計算機審計、法律知識的培訓(xùn)，讓審計人員掌握先進(jìn)的審計手段。要定期召開審計工作座談會，組織審計人員交流審計心得，解決審計工作中遇到的難點問題。要重視審計理論研究，鼓勵審計人員撰寫審計理論文章，不斷提高審計人員綜合素質(zhì)。

4 結(jié)語

本文分析了水利系統(tǒng)審計質(zhì)量存在的問題及問題產(chǎn)生的原因，結(jié)合控制論理論對審計質(zhì)量管理的要求，借鑒國外審計質(zhì)量控制的方法，提出水利行業(yè)應(yīng)通過加強制度建設(shè)、不斷完善審計模式、制訂切合實際的審計方案、落實審計責(zé)任和做好協(xié)調(diào)溝通工作、提高審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)等途徑，保障水利審計質(zhì)量逐步提高。值得指出的是，提高審計質(zhì)量不能期望一蹴而就，需要長時間不懈的努力，但只要目標(biāo)明確，措施有力，審計質(zhì)量一定會有明顯的提高。