文/李夢(mèng)云 南京財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政與稅務(wù)學(xué)院 江蘇南京 210023

1、引言

2017年5月，“營(yíng)改增”在我國(guó)全面施行。房地產(chǎn)行業(yè)作為我國(guó)的支柱型行業(yè)，其改革更是“營(yíng)改增”推行路程中的重要環(huán)節(jié)。近年來(lái)，房地產(chǎn)行業(yè)對(duì)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)度逐年增加，2016年占GDP比重已達(dá)6.5%；此外，房地產(chǎn)業(yè)對(duì)我國(guó)的稅收貢獻(xiàn)也很大，營(yíng)業(yè)稅收入占營(yíng)業(yè)稅收入總額的30%以上，企業(yè)所得稅占比也超過(guò)10%。“營(yíng)改增”給房地產(chǎn)行業(yè)帶來(lái)的效益有待驗(yàn)證，由此引發(fā)的一系列問(wèn)題也亟待解決。

研究“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)的影響，有助于進(jìn)一步消除房地產(chǎn)業(yè)重復(fù)征稅問(wèn)題，促進(jìn)稅制結(jié)構(gòu)的合理化；同時(shí)，分析“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)業(yè)所面臨的局面，能夠提高房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力，有利于房地產(chǎn)企業(yè)在我國(guó)新常態(tài)的背景下健康可持續(xù)的發(fā)展，也有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)運(yùn)行。

2、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)的影響

在“營(yíng)改增”前，房地產(chǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅的征收率是5%，價(jià)內(nèi)稅，全額征稅；實(shí)施“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)業(yè)增值稅的征收率是11%，價(jià)外稅，差額征稅，小規(guī)模納稅人及簡(jiǎn)易征收的稅率為5%，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。若是小規(guī)模納稅人，稅負(fù)基本無(wú)變化，但房地產(chǎn)業(yè)由于整體收入規(guī)模大，很難將其歸為小規(guī)模納稅人。此外，房地產(chǎn)業(yè)還涉及到土地增值稅，房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅等，要綜合考慮各稅種因素，改革前后的稅負(fù)變動(dòng)主要是看進(jìn)項(xiàng)稅能夠抵扣的數(shù)額大小和自身的投入產(chǎn)出水平。

此處簡(jiǎn)單舉個(gè)例子，假設(shè)一家房地產(chǎn)企業(yè)出售一棟樓，售價(jià)1000萬(wàn)，土地出讓金120萬(wàn)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本300萬(wàn)（均取得可抵扣的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅為25.48萬(wàn)），其他期間費(fèi)用為80萬(wàn)，印花稅萬(wàn)分之五，其他費(fèi)用扣除比例3%。經(jīng)過(guò)測(cè)算，“營(yíng)改增”前的營(yíng)業(yè)稅為50萬(wàn)，城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加為5萬(wàn)，印花稅為0.5萬(wàn)，土地增值稅182.73萬(wàn)，企業(yè)所得稅為65.44萬(wàn)，稅費(fèi)合計(jì)為303.67萬(wàn)，稅負(fù)率30.37%。而“營(yíng)改增”后，增值稅為61.73萬(wàn)，城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加為6.17萬(wàn)，印花稅為0.5萬(wàn)，土地增值稅119.45萬(wàn)，企業(yè)所得稅為41.67萬(wàn)，稅費(fèi)合計(jì)為229.52萬(wàn)，稅負(fù)率23.25%，稅負(fù)率為28.89%。由此看來(lái)，單從營(yíng)業(yè)稅和增值稅的比較來(lái)看，稅負(fù)上升，主要由于進(jìn)項(xiàng)稅抵扣較少；但綜合考慮各項(xiàng)稅金，總體稅率下降，主要由于“營(yíng)改增”后銷(xiāo)售額中土地出讓金的扣除，土地出讓金一般是房地產(chǎn)業(yè)的主要投入之一。當(dāng)然，這只是一個(gè)簡(jiǎn)單舉例，不能以點(diǎn)蓋面，但也能夠說(shuō)明“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)波動(dòng)有很大的影響。

上文中是假設(shè)所有開(kāi)發(fā)成本都能抵扣，現(xiàn)實(shí)當(dāng)然不同。房地產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈條較長(zhǎng)，上游涉及到金融業(yè)，建筑業(yè)及其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等。此番“營(yíng)改增”，這些行業(yè)均進(jìn)行改革，房地產(chǎn)業(yè)能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的幾率比大增，可以從建筑成本中獲得11%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，從金融業(yè)取得6%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。人工成本可抵扣的可能性不確定，勞務(wù)公司能夠開(kāi)具11%稅率的發(fā)票，而一些散工或農(nóng)民工根本不會(huì)開(kāi)票，勞務(wù)公司無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅，可能將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給房地產(chǎn)業(yè)。材料成本也不一定能夠全額低稅，很多材料供貨商為小規(guī)模納稅人，只開(kāi)普通發(fā)票，而一般納稅人開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票可能會(huì)提高售價(jià)，也會(huì)導(dǎo)致企業(yè)總成本的上升。

另外，如果房地產(chǎn)企業(yè)采用預(yù)收方式或者自行開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的方式，則需要預(yù)繳稅款，這就導(dǎo)致房地產(chǎn)業(yè)前期成本增加，加上近幾年我國(guó)信貸政策的逐步緊縮，都將影響到企業(yè)的現(xiàn)金流，最終使企業(yè)面臨資金短缺的局面。

3、“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)業(yè)的對(duì)策建議

3.1 納稅人身份的選擇

年應(yīng)納稅銷(xiāo)售額在500萬(wàn)以下的房地產(chǎn)企業(yè)為小規(guī)模納稅人，適用5%的征收率，這與“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅的稅率一致。而年一般納稅人可以根據(jù)實(shí)際情況做出調(diào)整，如在開(kāi)發(fā)老項(xiàng)目時(shí)選擇是否采用5%的征收率，納稅人一定程度上擁有自主選擇性，從而為納稅籌劃創(chuàng)造出空間。

3.2 增值稅發(fā)票的選擇和管理

“營(yíng)改增”后，增值稅實(shí)行的是差額征稅，因此，進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣就變得尤為重要。房地產(chǎn)企業(yè)在采購(gòu)物資時(shí)，除了要考慮質(zhì)量和價(jià)格，還要考慮能否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。上游企業(yè)若是能提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票，房地產(chǎn)企業(yè)就能用于抵扣減輕稅負(fù)，當(dāng)然也不排除上游企業(yè)為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁而提高價(jià)格的可能。

增值稅專(zhuān)用發(fā)票應(yīng)在開(kāi)具之日起180天內(nèi)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過(guò)的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。若是超過(guò)時(shí)間沒(méi)有認(rèn)證，或是發(fā)票不慎丟失，就不能進(jìn)行抵扣。因此，增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理也是重要一環(huán)，由于“營(yíng)改增”前企業(yè)沒(méi)有這一操作，改革初期企業(yè)往往容易忘記，造成不必要的損失。此外，增值稅專(zhuān)用發(fā)票是用于抵扣的重要憑證，也是稅務(wù)稽查的重點(diǎn)，做好發(fā)票管理工作也能降低企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)。

3.3 轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)模式

“營(yíng)改增”后稅法規(guī)定：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售精裝房，已在《商品房買(mǎi)賣(mài)合同》中注明的裝修費(fèi)用，已經(jīng)包含在房?jī)r(jià)中，無(wú)需視同銷(xiāo)售。相比而言，銷(xiāo)售精裝房比毛坯房更能減輕稅負(fù)，因?yàn)榫b房里的建筑材料以及家具等比較容易取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。此外，房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)的關(guān)系密不可分，且均為“營(yíng)改增”的重要環(huán)節(jié)，房地產(chǎn)業(yè)可以與上游建筑業(yè)進(jìn)行協(xié)商，加強(qiáng)合作，如注重材料的選擇，降低散工的比例等，形成一個(gè)良性循環(huán)。

[1]劉曉偉.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)和經(jīng)營(yíng)情況的影響研究[D].安徽大學(xué),2017.

[2]姜鑒航.“營(yíng)改增”背景下房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃方案研究[D].山東大學(xué),2017.

[3]陳金奎.房地產(chǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”的減稅效應(yīng)分析[D].中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院,2017.

[4]馬紅梅.關(guān)于“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)影響的思考[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí),2017(03):151+153.

[5]光衛(wèi)中.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)稅負(fù)影響研究[D].南京大學(xué),2017.

[6]孫作林.“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)和凈利潤(rùn)的影響及建議[J].財(cái)會(huì)月刊,2015(31):47-49.

[7]彭曉潔,王安華,肖強(qiáng).房地產(chǎn)行業(yè)“營(yíng)改增”效應(yīng)預(yù)估[J].稅務(wù)研究,2015(11):37-41.

[8]彭曉潔,肖強(qiáng).“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響預(yù)測(cè)[J].財(cái)會(huì)月刊,2014(22):55-59.