郭文博

摘 要：我國(guó)目前處于經(jīng)濟(jì)深化改革的深水時(shí)期，營(yíng)改增作為結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重大舉措，在降低企業(yè)經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，優(yōu)化我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)方面發(fā)揮了重大作用。在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，將建筑業(yè)行業(yè)納入營(yíng)改增范圍意義重大，建筑業(yè)行業(yè)由于涉及面廣、情況復(fù)雜等特點(diǎn)成為營(yíng)改增政策推行過程中面臨的重點(diǎn)和難點(diǎn)。本文通過對(duì)建筑業(yè)行業(yè)進(jìn)行分析研究，探討營(yíng)改增對(duì)建筑業(yè)行業(yè)企業(yè)稅負(fù)的影響，以期為建筑業(yè)行業(yè)順利實(shí)施營(yíng)改增提供建設(shè)性意見和建議。

關(guān)鍵詞：稅率；建筑業(yè)；營(yíng)改增；企業(yè)稅負(fù)

1 引言

2013年11月，中共十八屆三中全會(huì)通過《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出深化稅制改革，完善稅收制度的決定，包括全面推進(jìn)增值稅改革，將增值稅的征稅范圍擴(kuò)大到全部服務(wù)業(yè)，進(jìn)一步發(fā)揮稅收的制度性。自2016年5月1日起，國(guó)家全面推動(dòng)實(shí)施營(yíng)改增政策，其中建筑業(yè)納入營(yíng)改增范圍。建筑業(yè)是推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱性產(chǎn)業(yè)，將其納入營(yíng)改增范圍不僅符合國(guó)家稅制上變化的要求，更能夠推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速穩(wěn)定發(fā)展。但建筑業(yè)面臨復(fù)雜的行業(yè)和社會(huì)環(huán)境，涉及行業(yè)眾多，建筑業(yè)行業(yè)的營(yíng)改增過程注定比其他行業(yè)更為復(fù)雜，推行難度大。本文通過對(duì)營(yíng)改增理論和實(shí)踐層次的分析，對(duì)建筑業(yè)行業(yè)的營(yíng)改增現(xiàn)狀進(jìn)行深入闡述，分析營(yíng)改增對(duì)建筑業(yè)行業(yè)的稅負(fù)影響，進(jìn)而提出建筑業(yè)行業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的策略。希望建筑業(yè)行業(yè)能夠以此為契機(jī)，抓住營(yíng)改增的東風(fēng)，改善經(jīng)營(yíng)模式，平穩(wěn)實(shí)現(xiàn)過渡，進(jìn)一步提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。

2 建筑業(yè)行業(yè)營(yíng)改增背景分析

2.1 營(yíng)改增概述

稅收是國(guó)家財(cái)政收入的重要源泉，其中流轉(zhuǎn)稅占到國(guó)家稅收的百分之七十以上，增值稅和營(yíng)業(yè)稅是流轉(zhuǎn)稅中的兩大稅種，因此營(yíng)改增意義重大，主要表現(xiàn)在：首先，由價(jià)內(nèi)稅轉(zhuǎn)變?yōu)閮r(jià)外稅。營(yíng)業(yè)稅稅金由銷售方承擔(dān)，屬于價(jià)內(nèi)稅，增值稅稅金由最終購(gòu)買方承擔(dān)，屬于價(jià)外稅，實(shí)行價(jià)稅分離制度，只對(duì)增值額征稅，能夠有效避免重復(fù)征稅。營(yíng)改增后，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的直接影響是增值稅作為價(jià)外稅計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)，不再對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生影響，但是繳稅業(yè)務(wù)會(huì)影響到企業(yè)的現(xiàn)金支出，影響企業(yè)的現(xiàn)金流。其次，增值稅實(shí)行銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額按差額計(jì)稅的方法，在稅收的計(jì)征方式上更加復(fù)雜，管控更加嚴(yán)格。

2.2 建筑業(yè)行業(yè)營(yíng)改增現(xiàn)狀

建筑業(yè)行業(yè)內(nèi)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占有相當(dāng)大的比例，但建筑業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率確逐年下降。主要是因?yàn)椋菏紫?，建筑業(yè)長(zhǎng)期處于營(yíng)業(yè)稅和增值稅雙重征收的格局下，稅負(fù)較重；其次，建筑業(yè)行業(yè)自身行業(yè)特殊，涉及業(yè)務(wù)面廣，相關(guān)環(huán)節(jié)繁多，增值稅的征收鏈條不完善，鏈條斷裂嚴(yán)重，導(dǎo)致建筑業(yè)行業(yè)稅負(fù)不斷加重，阻礙其行業(yè)的發(fā)展。

根據(jù)中國(guó)建筑業(yè)協(xié)會(huì)的數(shù)據(jù)分析，在實(shí)行建筑業(yè)營(yíng)改增政策以后，只有少數(shù)企業(yè)稅負(fù)降低，大部分企業(yè)稅負(fù)有不同程度的增加，即營(yíng)改增后建筑業(yè)行業(yè)企業(yè)稅負(fù)狀況并沒有得到直觀的改善，而是出現(xiàn)了稅負(fù)不減反增的現(xiàn)象，這令人深思。本文認(rèn)為，之所以出現(xiàn)這種情況，主要原因在于建筑業(yè)行業(yè)處于營(yíng)改增初期，原有的會(huì)計(jì)核算制度和征稅制度還未成熟，沒有得到相應(yīng)的改善，直接導(dǎo)致了稅收減免的不明顯，大部分企業(yè)的抵扣機(jī)制無法順利實(shí)現(xiàn)。針對(duì)這一現(xiàn)狀，找出問題出現(xiàn)的深層原因，并提出相應(yīng)的解決措施，意義重大。

3 建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)增加原因分析

3.1 營(yíng)改增后稅率偏高

建筑業(yè)行業(yè)營(yíng)改增后稅率由3%的營(yíng)業(yè)稅稅率變成11%的增值稅稅率，中間稅率提高8%，稅改后畸高的稅率是導(dǎo)致建筑業(yè)行業(yè)稅負(fù)增加的一個(gè)直接原因。而由于建筑業(yè)行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激勵(lì)，產(chǎn)高利低，點(diǎn)多面廣，管理粗放，施工地點(diǎn)往往遍布全國(guó)，管理鏈條長(zhǎng)，其中涉及的生產(chǎn)環(huán)節(jié)和勞務(wù)環(huán)節(jié)十分復(fù)雜，各個(gè)環(huán)節(jié)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額難以統(tǒng)計(jì)，不盡相同。因此，對(duì)建筑業(yè)行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的不同勞務(wù)過程和不同環(huán)節(jié)不能區(qū)分對(duì)待，只采取一刀切實(shí)行單檔增值稅稅率的辦法無法真正達(dá)到為建筑業(yè)行業(yè)減輕稅負(fù)的目的。

3.2 抵扣環(huán)節(jié)相關(guān)證據(jù)難以取得

3.2.1 材料購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)

根據(jù)增值稅的抵扣辦法，購(gòu)進(jìn)原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠在銷項(xiàng)稅額中抵扣，作為納稅的抵減項(xiàng)。建筑業(yè)企業(yè)的重要環(huán)節(jié)是生產(chǎn)資料的購(gòu)進(jìn)，其成本能夠達(dá)到建筑業(yè)行業(yè)成本的60%以上，因此購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)的抵扣憑據(jù)獲得尤為重要。但在現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)過程中，建筑業(yè)行業(yè)常常由于一些不可避免的情況而錯(cuò)失抵扣憑據(jù)。如由于成本、地點(diǎn)、時(shí)間等原因，就近取材，通過與當(dāng)?shù)匦∫?guī)模納稅人甚至農(nóng)民或個(gè)體戶進(jìn)行交易，雖能夠提供較大優(yōu)惠，但只能獲得由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)代開的稅率為3%的增值稅專用發(fā)票甚至無法為其提供增值稅專用發(fā)票，在稅收繳納環(huán)節(jié)的抵扣額度大大降低。

3.2.2 生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)

建筑業(yè)行業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)存在“點(diǎn)多面廣”的特點(diǎn)，其取得增值稅專用發(fā)票往往存在巨大的不確定性。眾周所知，建筑業(yè)行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)時(shí)間跨度大，往往存在委托方工程款延期支付現(xiàn)象，直接后果造成企業(yè)材料款的延期，導(dǎo)致上游企業(yè)材料供應(yīng)方不能確認(rèn)收入，無法開具增值稅專用發(fā)票，從而企業(yè)推遲進(jìn)行抵扣或者無法進(jìn)行抵扣，影響企業(yè)稅務(wù)結(jié)算，增加企業(yè)稅負(fù)。影響更大的是甲供工程（委托方自行購(gòu)買生產(chǎn)材料），在這一過程中存在建筑業(yè)行業(yè)11%和材料稅率17%之間的差距，導(dǎo)致的結(jié)果是：一，建筑業(yè)和施工單位之間征購(gòu)材料，使得建筑業(yè)行業(yè)呈現(xiàn)“純勞務(wù)化”和“取材料化”的趨勢(shì)；二，由委托方自行購(gòu)買原材料，材料供應(yīng)商將增值稅專用發(fā)票開給委托方，建筑業(yè)企業(yè)無法進(jìn)行抵扣。這直接導(dǎo)致的兩種情況都將對(duì)建筑業(yè)行業(yè)的稅收減免產(chǎn)生不利影響，增加建筑業(yè)企業(yè)的稅負(fù)。

3.2.3 人工成本環(huán)節(jié)

建筑業(yè)行業(yè)相對(duì)于其他企業(yè)而言，是典型的勞動(dòng)力密集型產(chǎn)業(yè)。人工成本在建筑業(yè)行業(yè)成本中能夠達(dá)到30%左右，而勞動(dòng)力成本只能由應(yīng)付職工薪酬來反應(yīng)，只能獲得工資支付憑證，無法取得增值稅專用發(fā)票。

3.3 納稅環(huán)節(jié)

對(duì)于納稅時(shí)間來說，目前我國(guó)建筑業(yè)企業(yè)基本采用預(yù)收工程款的方式進(jìn)行驗(yàn)收，稅法規(guī)定建筑業(yè)企業(yè)的納稅時(shí)間為收到預(yù)售款當(dāng)日。這種納稅方式往往會(huì)使得建筑業(yè)企業(yè)出現(xiàn)“頭重腳輕”現(xiàn)象，主要表現(xiàn)為，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的初始階段，由于企業(yè)購(gòu)買大量生產(chǎn)材料，其進(jìn)行稅額遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于銷項(xiàng)稅額，稅負(fù)較??；而在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的中后期節(jié)點(diǎn)，企業(yè)缺乏可抵扣的有力憑證，其稅負(fù)往往增加。其原因是建筑業(yè)生成經(jīng)營(yíng)過程和提供勞務(wù)過程時(shí)間跨度長(zhǎng)，階段性投入和回報(bào)不均衡，甚至存在拖欠工程款現(xiàn)象。endprint

對(duì)于納稅地點(diǎn)來說，現(xiàn)行增值稅管理辦法規(guī)定，企業(yè)納稅地點(diǎn)為企業(yè)注冊(cè)所在地，而建筑業(yè)行業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍和涉及面廣，提供勞務(wù)范圍廣，企業(yè)跨地區(qū)的業(yè)務(wù)眾多。根據(jù)這一情況，如果按照以往納稅管理辦法，建筑業(yè)行業(yè)在納稅過程中，需要將所有經(jīng)營(yíng)范圍以內(nèi)的增值稅抵扣發(fā)票進(jìn)行收集，上交到注冊(cè)所在地。這將會(huì)對(duì)增值稅的監(jiān)管、繳納等產(chǎn)生一系列阻礙，甚至催生偷漏稅現(xiàn)象的發(fā)生，影響企業(yè)稅負(fù)繳納和國(guó)家稅收穩(wěn)定收繳。

4 建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)增加的應(yīng)對(duì)策略

4.1 國(guó)家層面應(yīng)調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，實(shí)行多檔稅率

通過前文的分析，建筑業(yè)行業(yè)營(yíng)改增后稅率由3%上升到11%，稅負(fù)畸高。而由于建筑業(yè)行業(yè)自身的特殊性，除了少數(shù)生產(chǎn)資料成本可以抵扣外，占據(jù)建筑業(yè)成本相當(dāng)大比重的相關(guān)人工成本等無法進(jìn)行扣除，造成建筑業(yè)行業(yè)在營(yíng)改增后稅負(fù)不降反增，建議國(guó)家及相關(guān)部門對(duì)建筑業(yè)行業(yè)進(jìn)行有針對(duì)性的合理的增值稅征收，采用多檔稅率或提供前期的相關(guān)扶持政策，促使建筑業(yè)行業(yè)在營(yíng)改增稅制變革中平穩(wěn)過渡。

4.2 提高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中稅負(fù)的抵扣能力

4.2.1 規(guī)范生產(chǎn)材料的購(gòu)進(jìn)工作

建筑業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，由于種種原因，往往選擇小規(guī)模納稅人或非納稅人進(jìn)行生產(chǎn)材料的采購(gòu)，導(dǎo)致不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，在營(yíng)改增以后，應(yīng)盡量避免這種情況發(fā)生，對(duì)供應(yīng)方進(jìn)行合理的選擇。建議國(guó)家能夠完善增值稅專用發(fā)票的簽發(fā)制度和代開制度，同時(shí)，大力推進(jìn)電子大票的普及范圍，電子發(fā)票在記錄和準(zhǔn)確性方面的優(yōu)勢(shì)大大提高了稅收管理、監(jiān)管方面的工作效率，對(duì)企業(yè)的稅收優(yōu)惠和國(guó)家稅收保障起到重大的保障作用。

4.2.2 提高稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)

對(duì)于上文分析得出的建筑業(yè)行業(yè)在增值稅專用發(fā)票獲得過程中的不確定現(xiàn)象，相關(guān)企業(yè)應(yīng)該提高自我保護(hù)和風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，確保能及時(shí)準(zhǔn)確獲得相應(yīng)的增值稅抵扣憑證。企業(yè)應(yīng)重視合同的作用，與委托方明確規(guī)定工程款的支付和增值稅發(fā)票票的取得時(shí)間，保證抵扣的及時(shí)性。國(guó)家相關(guān)部門也可出臺(tái)建筑業(yè)行業(yè)相關(guān)合同管理辦法，切實(shí)保障企業(yè)權(quán)益。

4.2.3 優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高增值稅抵扣范圍

建筑業(yè)行業(yè)是人口密集性行業(yè)，期間產(chǎn)生了大量不可抵扣的人工成本，大大增加企業(yè)稅負(fù)。相關(guān)企業(yè)應(yīng)盡快進(jìn)行產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型優(yōu)化升級(jí)，加強(qiáng)工業(yè)自動(dòng)化的普及范圍，提高工作效率，減輕人工成本。在這一過程中，國(guó)家應(yīng)該與相應(yīng)的扶持政策，企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)是一個(gè)艱巨漫長(zhǎng)的過程。例如，給與企業(yè)固定資產(chǎn)的抵扣優(yōu)惠，放寬固定資產(chǎn)抵扣范圍，允許企業(yè)對(duì)營(yíng)改增以前購(gòu)置的固定資產(chǎn)進(jìn)行全部或部分的抵扣優(yōu)惠，對(duì)企業(yè)水、電等消耗成本酌情給與相關(guān)優(yōu)惠抵扣贈(zèng)策。

4.3 規(guī)范納稅環(huán)節(jié)

建筑業(yè)納稅時(shí)點(diǎn)的規(guī)定帶來納稅時(shí)間和增值稅抵扣的不協(xié)調(diào)性問題，往往使得稅負(fù)增加，建議將建筑業(yè)納稅時(shí)點(diǎn)改為工程款收訖當(dāng)天，減少這種不協(xié)調(diào)問題出現(xiàn)的可能性。對(duì)于納稅地點(diǎn)，建議采取增值稅代扣代繳制度，減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān)。由相關(guān)代繳義務(wù)人進(jìn)行預(yù)繳稅款，再由總部機(jī)關(guān)進(jìn)行納說匯算清繳，多退少補(bǔ)，減輕企業(yè)稅負(fù)，提高稅收征集范圍。

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