周楊 何景周

【摘 要】隨著經(jīng)濟(jì)復(fù)雜性的增加和技術(shù)的不斷進(jìn)步，審計(jì)的難度不斷提高。防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的首要前提是提高對(duì)審計(jì)重要性的認(rèn)識(shí)；其次要做好具體審計(jì)工作，制定行之有效的審計(jì)計(jì)劃、嚴(yán)格審查客戶、建立審計(jì)模型加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，全面地對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，做好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；防范與控制；風(fēng)險(xiǎn)衡量

中圖分類號(hào)： F239.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A 文章編號(hào)： 2095-2457（2018）27-0063-004

DOI：10.19694/j.cnki.issn2095-2457.2018.27.029

【Abstract】With the increase of economic complexity and the continuous progress of technology， the difficulty of auditing has been increasing. The first prerequisite to prevent audit risks is to raise awareness of the importance of audit； secondly， we should do a good job in specific audit work， formulate effective audit plans， strictly examine customers， establish audit models to strengthen risk management， comprehensively evaluate audit risks of the auditees， and do a good job in preventing and controlling audit risks. To reduce audit risk.

【Key words】Audit risk； Prevention and control； Risk measurement

風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量隨著科學(xué)和技術(shù)的進(jìn)步，審計(jì)在商業(yè)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮了越來越大的作用，世界各國(guó)不斷完善審計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范審計(jì)行業(yè)，希望審計(jì)能夠達(dá)到商業(yè)經(jīng)濟(jì)及社會(huì)大眾的期望。要建立和完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，需要強(qiáng)化和完善審計(jì)監(jiān)督，因此要求審計(jì)不僅僅是財(cái)務(wù)賬目和合法合規(guī)性的審計(jì)，還要逐步演化為經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)。依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)調(diào)查統(tǒng)計(jì)，自2010年以來，我國(guó)平均每年有一百二十多家做審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和一百一十多名注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?qū)徲?jì)失誤面臨法律訴訟和行政處罰，一百多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和六百多名注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要進(jìn)行關(guān)于審計(jì)職業(yè)技能和職業(yè)道德的學(xué)習(xí)、在規(guī)定期限內(nèi)整治改正到符合法律法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)等處罰。審計(jì)行業(yè)得出了非常重大的教訓(xùn)和啟示：注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須采取科學(xué)有效的方法降低和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，以保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位發(fā)表的審計(jì)意見具有獨(dú)立、客觀、公允的特性。

1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在公布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)--內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》中對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)涵理解，有以下幾種情況：

1.1 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與被審計(jì)單位管理層的誠(chéng)信是否嚴(yán)重缺乏，是否舞弊營(yíng)私緊密相關(guān)，其獨(dú)立存在于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中。

1.1.1 財(cái)務(wù)報(bào)表層次

財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要指被審計(jì)單位的為了適應(yīng)未來環(huán)境變化尋求長(zhǎng)期生存和穩(wěn)定的發(fā)展而制定的總體性謀劃而帶來的風(fēng)險(xiǎn)。在現(xiàn)代復(fù)雜風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境指向?qū)徲?jì)模型與會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)合并涉及，可設(shè)計(jì)一個(gè)更能全面計(jì)量審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的分析模型。從戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的定義來看：戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)容易被忽略但十分重要的組成要素，這一風(fēng)險(xiǎn)不能經(jīng)過會(huì)計(jì)報(bào)表整體來表現(xiàn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中產(chǎn)生的實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)情況，該風(fēng)險(xiǎn)主要由被審計(jì)單位實(shí)質(zhì)的長(zhǎng)期戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)或者被審計(jì)單位管理層的通同營(yíng)私、虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)決定。

1.1.2 認(rèn)定層次

認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)指被審計(jì)單位的交易事項(xiàng)性質(zhì)、各分類賬戶余額、被審計(jì)單位是否誠(chéng)信地披露經(jīng)營(yíng)信息和另外與認(rèn)定層次切實(shí)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，包含固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。認(rèn)定層次的錯(cuò)報(bào)主要包括由于被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)本身的性質(zhì)、企業(yè)管理及業(yè)務(wù)流程的復(fù)雜程度所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，被審計(jì)單位管理層由于本身對(duì)經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)只有有限的認(rèn)識(shí)或者管理層的財(cái)務(wù)技術(shù)能力不夠所造成的錯(cuò)報(bào)。

1.2 檢查風(fēng)險(xiǎn)

檢查風(fēng)險(xiǎn)指由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)減低至合理的程度為設(shè)計(jì)審計(jì)模型的目標(biāo)，在執(zhí)行審計(jì)程序后，沒有發(fā)現(xiàn)在被審計(jì)單位內(nèi)部存在的一種會(huì)獨(dú)立或者關(guān)聯(lián)其他錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。該風(fēng)險(xiǎn)主要依賴于審計(jì)模型及審計(jì)程序設(shè)計(jì)的全面性和合理性、履行的及時(shí)性和有效性以及解讀審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確性。由于檢查風(fēng)險(xiǎn)存在具有很大的關(guān)聯(lián)性，在實(shí)際審計(jì)過程中不能完全消除，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能降低檢查風(fēng)險(xiǎn)至合理最低水平。檢查風(fēng)險(xiǎn)指由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)減低至合理的程度為設(shè)計(jì)審計(jì)模型的目標(biāo)，在執(zhí)行審計(jì)程序后，沒有發(fā)現(xiàn)在被審計(jì)單位內(nèi)部存在的一種會(huì)獨(dú)立或者關(guān)聯(lián)其他錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。該風(fēng)險(xiǎn)主要依賴于審計(jì)模型及審計(jì)程序設(shè)計(jì)的全面性和合理性、履行的及時(shí)性和有效性以及解讀審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確性。由于檢查風(fēng)險(xiǎn)存在具有很大的關(guān)聯(lián)性，在實(shí)際審計(jì)過程中不能完全消除，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能降低檢查風(fēng)險(xiǎn)至合理最低水平。

1.3 兩者之間的聯(lián)系

在被審計(jì)單位審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境確定的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的評(píng)估結(jié)果成反向變動(dòng)關(guān)系。在被審計(jì)單位審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境確定的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的評(píng)估結(jié)果成反向變動(dòng)關(guān)系。

2 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

2.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)為風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的公式，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型必須以對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)評(píng)估為基礎(chǔ)，在被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)性質(zhì)、各類賬戶余額、列報(bào)與經(jīng)營(yíng)信息是否全面披露的注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)定層次上進(jìn)行施用。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的運(yùn)用過程為：

（1）制定審計(jì)業(yè)務(wù)流程。

（2）了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。

（3）對(duì)各個(gè)主要影響因素進(jìn)行準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量，設(shè)計(jì)適合被審計(jì)單位的審計(jì)模型。

（4）針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定“措施及實(shí)施方案”，并進(jìn)行有效率的實(shí)施。

（5）針對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)各主要影響因素進(jìn)行重新評(píng)估，重新設(shè)計(jì)審計(jì)過程，合理降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式否定了“管理層誠(chéng)信”的審計(jì)制度，即不再保持被審計(jì)單位管理層不存在舞弊造假的假定，而對(duì)被審計(jì)單位保持合理的懷疑態(tài)度，并以嚴(yán)謹(jǐn)合理的職業(yè)認(rèn)知進(jìn)行審計(jì)。不僅需要對(duì)管理層內(nèi)部管理制度，審計(jì)意見的實(shí)際執(zhí)行效率實(shí)施評(píng)價(jià)，而且需要對(duì)被審計(jì)單位管理層的經(jīng)營(yíng)管理進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)脑u(píng)估，在整個(gè)審計(jì)過程中保持嚴(yán)肅的審計(jì)態(tài)度。這一做法擴(kuò)展了審計(jì)的范圍，增加了審計(jì)的準(zhǔn)確性，為審計(jì)分析系統(tǒng)增添了被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)管理環(huán)境和舞弊因素，對(duì)任何可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都謹(jǐn)慎對(duì)待。同時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)材料進(jìn)行了篩選和優(yōu)化，避免對(duì)被審計(jì)單位的某些審計(jì)影響因素過度審計(jì)或者審計(jì)缺乏。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)為風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的公式，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型必須以對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)評(píng)估為基礎(chǔ)，在被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)性質(zhì)、各類賬戶余額、列報(bào)與經(jīng)營(yíng)信息是否全面披露的注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)定層次上進(jìn)行施用。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的運(yùn)用過程為：

（1）制定審計(jì)業(yè)務(wù)流程。

（2）了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。

（3）設(shè)計(jì)適合被審計(jì)單位的審計(jì)模型對(duì)各個(gè)主要影響因素進(jìn)行準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量。

（4）針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定“措施及實(shí)施方案”并進(jìn)行有效率的實(shí)施。

（5）針對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)各主要影響因素進(jìn)行重新評(píng)估，重新設(shè)計(jì)審計(jì)過程，合理降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式否定了“管理層誠(chéng)信”的審計(jì)制度，即不再保持被審計(jì)單位管理層不存在舞弊造假的假定，而對(duì)被審計(jì)單位保持合理的懷疑態(tài)度，并以嚴(yán)謹(jǐn)合理的職業(yè)認(rèn)知審計(jì)。不僅需要進(jìn)行管理層內(nèi)部管理制度和審計(jì)意見實(shí)際執(zhí)行效率的評(píng)價(jià)，而且需要對(duì)被審計(jì)單位管理層的經(jīng)營(yíng)管理進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)脑u(píng)估，在整個(gè)審計(jì)過程中保持嚴(yán)肅的審計(jì)態(tài)度。這一做法擴(kuò)展了審計(jì)的范圍，增加了審計(jì)的準(zhǔn)確性，為審計(jì)分析系統(tǒng)增添了被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)管理環(huán)境和舞弊因素，對(duì)任何可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都謹(jǐn)慎對(duì)待。同時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位的某審計(jì)材料進(jìn)行了篩選和優(yōu)化，避免對(duì)被審計(jì)單位的某些審計(jì)影響因素過度審計(jì)或者審計(jì)缺乏。

2.2 數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=行業(yè)重大風(fēng)險(xiǎn)*數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)（1）行業(yè)重大風(fēng)險(xiǎn)，即關(guān)注整體行業(yè)傾向性問題，把審計(jì)對(duì)象由個(gè)別單位轉(zhuǎn)向有計(jì)劃、有重點(diǎn)的行業(yè)審計(jì)。（2）數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)指在審計(jì)工作中，由于具體運(yùn)算的精確度導(dǎo)致誤差值，使得數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)具有不確定性而給審計(jì)人員帶來的得出不符合審計(jì)單位真實(shí)狀況的風(fēng)險(xiǎn)。

數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=行業(yè)重大風(fēng)險(xiǎn)*數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)

（1）行業(yè)重大風(fēng)險(xiǎn)，即關(guān)注整體行業(yè)傾向性問題，把審計(jì)對(duì)象由個(gè)別單位轉(zhuǎn)向有計(jì)劃、有重點(diǎn)的行業(yè)審計(jì)。

（2）數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)指在審計(jì)工作中，由于具體運(yùn)算的精確度導(dǎo)致誤差值，使得數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)具有不確定性而給審計(jì)人員帶來的得出不符合審計(jì)單位真實(shí)狀況的風(fēng)險(xiǎn)。

數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型優(yōu)點(diǎn)：能夠及時(shí)取得充分可信的審計(jì)材料，彌補(bǔ)因?qū)徲?jì)材料過于復(fù)雜而造成的疏忽，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；利用數(shù)據(jù)庫信息進(jìn)行特定數(shù)據(jù)檢索，提高審計(jì)效率；同時(shí)，可以檢索審計(jì)痕跡，為預(yù)防電子化商業(yè)犯罪提供行之有效的方法。擴(kuò)大了審計(jì)資料、理論的范圍，減少了審計(jì)的時(shí)間，提高了審計(jì)的質(zhì)量。

數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型缺點(diǎn)：（1）審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)時(shí)運(yùn)用數(shù)據(jù)式審計(jì)技術(shù)的能力與數(shù)據(jù)挖掘下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)密切相關(guān)，由于目前能夠運(yùn)用數(shù)據(jù)式審計(jì)技術(shù)的審計(jì)人員十分匱乏，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中僅僅對(duì)數(shù)據(jù)庫所生成的電子審計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行審查，卻忽視了對(duì)審計(jì)模型的設(shè)計(jì)籌劃及審計(jì)軟件分析系統(tǒng)的運(yùn)行維護(hù)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的檢查；（2）審計(jì)軟件分析系統(tǒng)的開發(fā)應(yīng)用還未形成在行業(yè)中統(tǒng)一規(guī)范的準(zhǔn)則，實(shí)際運(yùn)行中可能潛伏較多的差錯(cuò)；（3）數(shù)據(jù)式審計(jì)模型的設(shè)計(jì)可能并不適用被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)管理環(huán)境，及被審計(jì)單位應(yīng)用的數(shù)據(jù)審計(jì)分析及數(shù)據(jù)審計(jì)信息檢索技術(shù)不恰當(dāng)，都會(huì)給審計(jì)分析帶來不當(dāng)?shù)膶徲?jì)資料，產(chǎn)生數(shù)據(jù)式檢測(cè)風(fēng)險(xiǎn)。

2.3 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重建

通過前文的分析可以看出：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析模型的構(gòu)建必須要建立在對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已有全面正確認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)上，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一種發(fā)表不恰當(dāng)意見的可能性，具體又可以分為財(cái)務(wù)報(bào)表本身的風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)人員審計(jì)過程中的風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)后發(fā)表不當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)，據(jù)此可以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表述為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)*注冊(cè)會(huì)計(jì)師表達(dá)不當(dāng)意見風(fēng)險(xiǎn)，為了使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)被審計(jì)單位具有更好的適應(yīng)性和可行性，需要對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素進(jìn)行全面分析，查找出所有可能引起會(huì)計(jì)報(bào)表層次風(fēng)險(xiǎn)的的因素。進(jìn)而依據(jù)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)審計(jì)環(huán)境構(gòu)建科學(xué)合理的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要由被審計(jì)單位管理層的審計(jì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位長(zhǎng)期戰(zhàn)略發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)管理失敗風(fēng)險(xiǎn)、管理層的舞弊風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)計(jì)量失敗風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)處理風(fēng)險(xiǎn)等其他風(fēng)險(xiǎn)動(dòng)因所導(dǎo)致的。通過前文的分析可以看出：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析模型的構(gòu)建必須要建立在對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已有全面正確認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)上，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一種發(fā)表不恰當(dāng)意見的可能性，具體又可以分為財(cái)務(wù)報(bào)表本身的風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)人員審計(jì)過程中的風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)后發(fā)表不當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)，據(jù)此可以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表述為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)= 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)* 檢查風(fēng)險(xiǎn)* 注冊(cè)會(huì)計(jì)師表達(dá)不當(dāng)意見風(fēng)險(xiǎn)，為了使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)被審計(jì)單位具有更好的適應(yīng)性和可行性，需要對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素進(jìn)行全面分析，查找出所有可能引起會(huì)計(jì)報(bào)表層次風(fēng)險(xiǎn)的的因素。進(jìn)而依據(jù)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)審計(jì)環(huán)境構(gòu)建科學(xué)合理的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要由被審計(jì)單位管理層的審計(jì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位長(zhǎng)期戰(zhàn)略發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)管理失敗風(fēng)險(xiǎn)、管理層的舞弊風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)計(jì)量失敗風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)處理風(fēng)險(xiǎn)等其他風(fēng)險(xiǎn)動(dòng)因所導(dǎo)致的。

3 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因

在審計(jì)監(jiān)督披露過程中，由于被審計(jì)單位的不誠(chéng)信問題，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位存在著審計(jì)信息不對(duì)稱現(xiàn)象，審計(jì)人員掌握的審計(jì)資料相對(duì)較少、較為表面，因此審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師、被審計(jì)單位管理層及政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)三方為了實(shí)現(xiàn)利益最大化和風(fēng)險(xiǎn)最小化的目的而進(jìn)行博弈的結(jié)果。在審計(jì)監(jiān)督披露過程中，由于被審計(jì)單位的不誠(chéng)信問題，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位存在著審計(jì)信息不對(duì)稱現(xiàn)象，審計(jì)人員掌握的審計(jì)資料相對(duì)較少、較為表面，因此審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師、被審計(jì)單位管理層及政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)三方為了實(shí)現(xiàn)利益最大化和風(fēng)險(xiǎn)最小化的目的而進(jìn)行博弈的結(jié)果。

3.1 從被審計(jì)單位內(nèi)部控制角度看

（1）被審計(jì)單位內(nèi)部管理機(jī)制不夠完善，使得審計(jì)人員難以發(fā)現(xiàn)并及時(shí)處理被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)過程中存在的隱患與不足，也會(huì)給被審計(jì)單位招致?lián)p失。

（2）被審計(jì)單位內(nèi)部經(jīng)營(yíng)環(huán)境變化導(dǎo)致控制風(fēng)險(xiǎn)增加，企業(yè)財(cái)務(wù)的數(shù)據(jù)信息化在一定程度上減少了傳統(tǒng)審計(jì)痕跡及證據(jù)，導(dǎo)致公司各層的營(yíng)私舞弊活動(dòng)不斷浮現(xiàn)在經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，使企業(yè)不斷經(jīng)歷經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

（3）隨著小微企業(yè)的蓬勃發(fā)展，導(dǎo)致被審計(jì)單位將重點(diǎn)置于生產(chǎn)銷售上，而置于風(fēng)險(xiǎn)管理和控制機(jī)制上人力物力十分不足，沒有投入專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)和專業(yè)人才進(jìn)行企業(yè)實(shí)際的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和防范，造成被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)上存在各種隱患，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨之不斷增加。

3.2 從審計(jì)行業(yè)外部環(huán)境看

（1）市場(chǎng)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有多變性、復(fù)雜性。企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中存在很多不穩(wěn)定性因素，如企業(yè)更改體制、與其他企業(yè)兼并和重組等都會(huì)導(dǎo)致企業(yè)審計(jì)的形態(tài)、范圍及稅務(wù)等多方面的出現(xiàn)很多的不確定性，甚至由于處于變化的初步很多審計(jì)信息都不完善，使得審計(jì)人員難以獲得明確的審計(jì)信息，使得無法評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)，進(jìn)而加大了獲取正確審計(jì)結(jié)果的難度。同時(shí)，會(huì)計(jì)電算化的迅速普及和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的廣泛應(yīng)用使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中難以合理把握質(zhì)量，嚴(yán)格控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，給審計(jì)帶來了許多問題和挑戰(zhàn)。

（2）社會(huì)環(huán)境對(duì)審計(jì)環(huán)境的影響。即審計(jì)人員職業(yè)技能的局限性致使其未能及時(shí)察覺被審計(jì)單位內(nèi)部管理制度的不適當(dāng)或者審計(jì)意見執(zhí)行效率不夠高而帶來的潛在風(fēng)險(xiǎn)。 此時(shí)，即便審計(jì)人員計(jì)量出潛在的風(fēng)險(xiǎn)，不管審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位所提出的審計(jì)修改建議是否能夠真正適用其管理和控制活動(dòng)，都會(huì)使審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)一種修正風(fēng)險(xiǎn)。

（3）社會(huì)法律環(huán)境的不斷發(fā)生變化，訴訟環(huán)境不完善及審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)處理處罰中的執(zhí)法主體資格不夠明確加劇了審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)領(lǐng)域的相關(guān)法律法規(guī)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所展開審計(jì)服務(wù)和制定事務(wù)所準(zhǔn)則的關(guān)鍵依據(jù)，假定法律體系對(duì)當(dāng)前行業(yè)的需求不能夠滿足，審計(jì)責(zé)任劃分不清，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)對(duì)審計(jì)的準(zhǔn)確度保持模糊性，失去統(tǒng)一的審計(jì)行業(yè)準(zhǔn)則。出于我國(guó)審計(jì)行業(yè)相對(duì)于國(guó)際來說起步較晚考慮，每年因種種原因而引發(fā)的審計(jì)訴訟案件的數(shù)量呈現(xiàn)不斷上升的趨勢(shì)，眼下正處在健全與發(fā)展的緊要時(shí)期，相關(guān)的審計(jì)機(jī)關(guān)需要加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，完善法律法規(guī)，提高審計(jì)監(jiān)督披露的水平。

（4）社會(huì)公眾期望的差距。審計(jì)期望差距指的是社會(huì)公眾認(rèn)為的審計(jì)應(yīng)起效用與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)果、審計(jì)職業(yè)界對(duì)審計(jì)效用的評(píng)定三者之間存在差距。隨著社會(huì)商業(yè)環(huán)境的變化，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)加劇，其中也不乏惡性競(jìng)爭(zhēng)、破產(chǎn)企業(yè)比例增大，由于這些原因，社會(huì)對(duì)審計(jì)需求愈加強(qiáng)烈，社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)結(jié)果所起到效用的期望值也愈發(fā)的高，這種情況主要表現(xiàn)為：一是舞弊和欺詐。社會(huì)公眾期望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能全面地審查被審計(jì)單位中所有可能存在的舞弊行為，并對(duì)其所揭露的舞弊行為負(fù)責(zé)；但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，他們對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)分析行為就是對(duì)被審計(jì)企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表是否遵守國(guó)家及行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在總體上出示相關(guān)意見，無法保證對(duì)被審計(jì)企所有所有舞弊行為都能夠調(diào)查分析出來，這兩者的差距在審計(jì)行業(yè)方面得到一定的調(diào)和，因?yàn)閷徲?jì)行業(yè)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)更大的揭露舞弊、審查錯(cuò)誤的責(zé)任負(fù)責(zé)。二是經(jīng)營(yíng)失敗。在投資者看來，無保留意見成為保證經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的重要依據(jù)，他們的經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗有強(qiáng)烈的聯(lián)系?？墒潜粚徲?jì)單位譬如企業(yè)生產(chǎn)收益未達(dá)到投資人的預(yù)期目標(biāo)、無法償還所借貸款甚至于企業(yè)破產(chǎn)倒閉等都是企業(yè)管理層的經(jīng)營(yíng)管理失敗，并不響審計(jì)師發(fā)表適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，這加大了期望差距，引致了很多意想不到的訴訟，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲望遭到一定程度的影響，同時(shí)需要付出高額的訴訟成本。

4 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制

4.1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)宏觀控制

（1）進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)保障基金投資并建立和完善審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)制度。隨著我國(guó)審計(jì)行業(yè)的不斷發(fā)展，審計(jì)失敗的案例也逐年增加，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)日益嚴(yán)峻，如銀廣夏事件、深圳原野事件等。如果對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)計(jì)提一定的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)保障基金，對(duì)于提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)抗因?qū)徲?jì)失敗或者訴訟失敗要賠付時(shí)陷入財(cái)務(wù)困境的能力具有一定的增強(qiáng)作用。再者，事務(wù)所也可以投入部分資金到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)商業(yè)保險(xiǎn)，可以減小事務(wù)所因法律訴訟失敗引起的巨大損失。

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施審計(jì)責(zé)任相關(guān)聯(lián)的收入分配制度及符合行業(yè)規(guī)范的會(huì)計(jì)事務(wù)所準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)要明確設(shè)定完成審計(jì)工作的獎(jiǎng)勵(lì)額，再者，也要建立違反審計(jì)法律法規(guī)的懲罰分配制度。

（3）建立健全審計(jì)質(zhì)量控制制度。在審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部建立的審計(jì)質(zhì)量檢測(cè)制度以便對(duì)審計(jì)工作的質(zhì)量進(jìn)行可計(jì)量化，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)有一個(gè)更為準(zhǔn)確的理解。

（4）規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)市場(chǎng)。由于社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)果期望值與實(shí)際有較大的差距，且審計(jì)市場(chǎng)需要進(jìn)一步進(jìn)行規(guī)范，有可能導(dǎo)致公眾對(duì)審計(jì)對(duì)社會(huì)各界具有好的方面作用的信心不斷下降。因此，需要在審計(jì)行業(yè)內(nèi)部引入司法機(jī)制，強(qiáng)化約束力，督促審計(jì)行業(yè)自律嚴(yán)謹(jǐn)；同時(shí)需要政府加強(qiáng)監(jiān)督，維護(hù)審計(jì)市場(chǎng)秩序。

4.2 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的微觀控制

（1）保證審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威。微觀上，要確保各個(gè)審計(jì)組織及內(nèi)部審計(jì)人員的中間立場(chǎng)不會(huì)被審計(jì)單位及具有相關(guān)影響的單位的改變。透過獨(dú)立審計(jì)部門，在被審計(jì)單位的審計(jì)過程中直接對(duì)最高管理層負(fù)責(zé)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理工作實(shí)施監(jiān)督，防止在審計(jì)過程中受到某方面的干擾。

（2）正確全面細(xì)致的認(rèn)識(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。首先，系統(tǒng)的對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行理論研究，設(shè)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析模型、建立和完善審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論體系；其次，提高審計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)，對(duì)從事審計(jì)的人員進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和職業(yè)道德方面的教育，使審計(jì)人員時(shí)刻保持防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高審計(jì)工作的針對(duì)性和效率；最后，提高審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全局性的防范，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行全面的管理。

（3）詳細(xì)了解被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，切實(shí)了解客戶的經(jīng)濟(jì)狀況，評(píng)估被審計(jì)單位管理當(dāng)局的誠(chéng)信程度，衡量?jī)?nèi)部控制結(jié)構(gòu)。在很多審計(jì)失誤的案例中，審計(jì)人員因?yàn)榉N種原因都未能對(duì)被審計(jì)單位保持應(yīng)有的專業(yè)嚴(yán)謹(jǐn)，沒有深入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)務(wù)現(xiàn)場(chǎng)了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)管理過程，這樣不免得出存有重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)結(jié)論。審計(jì)人員需要特別注意被審計(jì)單位資產(chǎn)重組、會(huì)計(jì)計(jì)量方法方法及會(huì)計(jì)估計(jì)變更、與其所屬單位的關(guān)聯(lián)交易等事項(xiàng)。

（4）加強(qiáng)監(jiān)督力度。被審計(jì)單位應(yīng)加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的監(jiān)督和管理，重視并監(jiān)督在審計(jì)過程中出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)違紀(jì)，違法案件的責(zé)任單位和負(fù)責(zé)人是否切實(shí)處理了審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的問題。

（5）正確利用審計(jì)方式。審計(jì)人員應(yīng)通過科學(xué)合理的審計(jì)方式，針對(duì)企業(yè)在內(nèi)部控制和管理上存在的不足，采取切實(shí)有效的措施，科學(xué)的提高審計(jì)材料的樣本量，擴(kuò)大審計(jì)覆蓋的范圍，獲得具有較高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的渠道。

5 結(jié)束語

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，審計(jì)行業(yè)的欣欣向榮，在金融電子信息充斥社會(huì)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，審計(jì)結(jié)果對(duì)被審計(jì)單位、社會(huì)投資者及審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)濟(jì)決策的影響不斷增大。由于審計(jì)的內(nèi)部和外部環(huán)境日益冗雜，審計(jì)人員審計(jì)行為需要承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任更加艱難。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是不可能完全革除的，在審計(jì)過程中審計(jì)人員需要重視審計(jì)責(zé)任，采取適當(dāng)，多樣的審計(jì)方法，預(yù)防并控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)的效率和質(zhì)量。這些需要審計(jì)人員，被審計(jì)單位及審計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的共同努力，以營(yíng)造良好的審計(jì)環(huán)境，達(dá)到最大的共同利益。

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