郝蒲花，駱忠平

(渭南師范學院計財處，陜西渭南714099)

新會計制度下高校財務管理研究

郝蒲花，駱忠平

(渭南師范學院計財處，陜西渭南714099)

高等學校會計制度是高校財務管理工作的核心內(nèi)容。隨著我國經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，理財制度和會計制度也發(fā)生了巨大的改變，高校原有的會計制度已不再適應社會經(jīng)濟發(fā)展需要。社會會計制度的改變使得新版的《高等學校會計制度》的產(chǎn)生成為必然。通過對新頒發(fā)的《高等學校會計制度》和原版的《高等學校會計制度》的內(nèi)容進行辨析和解讀，并加以對比，指出了新制度改進后的優(yōu)點及新制度存在的問題和不足之處，提出了解決問題的對策和建議。

新會計制度;高校;財務管理;探討

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，公共財政體制包括教育體制的不斷深化，高等教育也發(fā)生了前所未有的變化。財政部新頒發(fā)的高等學校會計制度自正式施行之前，高等學校一直執(zhí)行的是1998年頒布的高等學校會計制度，原有的會計制度在很多方面存在不足。會計核算以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，不核算成本，不進行收支分配，只對收入和支出進行核算。收付實現(xiàn)制不能客觀地反映經(jīng)濟往來，當期的收入、支出、資產(chǎn)、負債以及收支、結(jié)余等過程，都不能反映資金運轉(zhuǎn)的全過程。因此，出臺并實施新的高等學校會計制度是經(jīng)濟發(fā)展的必然。在2013年高等學校新的會計制度出臺之前，國家財政部也在2010年和之前的2009年相繼出臺過《高等學校會計制度》兩套征求意見稿，在實務和理論研究方面進行了討論。因為看法不同，這兩稿沒有能以正式的制度形式出臺并實施，所以1998年頒布的高等學校會計制度沿用至今。由于高等學校體制的不斷深化使得高等學校會計制度改革具有緊迫性，另一方面國家財政主管部門也做了大量的科學論證和調(diào)查研究等工作，高等學校新的會計制度具備了成熟的可行性。筆者從事高校財務實踐工作多年，現(xiàn)對高等學校新的會計制度進行辨析和解讀，提出自己的看法和相應的建議，以便促進高等學校新會計制度不斷完善、不斷改進。

1 新舊會計制度的不同

1.1 增設(shè)會計科目

根據(jù)高等學校財務管理的需要和高校形勢的不斷變化，新會計制度理順了會計科目。同時又考慮到會計科目對財政改革的影響，又要考慮高校內(nèi)部資產(chǎn)、教育成本的會計核算，特增設(shè)了16個會計科目，并詳細闡述了新增會計科目的具體使用內(nèi)容。它包括以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)，設(shè)置累計折舊、累計攤銷兩個會計科目來備抵固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，這樣既能反映資產(chǎn)的原值，又能反映資產(chǎn)的凈值。真實地反映資產(chǎn)的發(fā)生使用情況，避免了過去的資產(chǎn)虛列這一弊端。新的高等學校會計制度還按照會計核算要求以及報表列示的需要，設(shè)置了長期借款、短期借款會計科目，來反映負債的時間長短。這一會計科目有利于高校財務管理人員清楚了解學校的債務情況。同時，也為他們控制高校財務風險提供了真實可靠的依據(jù)，使之相關(guān)部門對高校的財務狀況、運營情況做出準確評價。新制度在收入、支出方面，進行了全面的細化，收入、支出科目更加明細化。它通過資金的來源渠道不同、經(jīng)濟支出功能不同進行明細核算，不在使用98版的“大收大支”的核算理念，實現(xiàn)精細化管理，也新增了凈資產(chǎn)會計科目。新的高等學校會計制度比較注重財務報告所反映的會計信息，為此增設(shè)了16個會計科目。［1］

1.2 統(tǒng)一高校的會計主體

高等學校會計核算增設(shè)了“在建工程—基建工程”專用會計科目，將原來的基建會計納入高校財務大帳統(tǒng)一核算。同時基建的收支情況也納入統(tǒng)一的會計報表體系，由“在建工程—基建工程”科目列示反映。這樣不僅解決了兩套賬務給財務工作帶來的不便，而且解決了會計信息不完整的弊端，保證了高校會計信息的真實性、完整性。

1.3 固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷不進入教育成本

固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷因不進入教育成本，則屬“虛提”的范疇，這都是因為新的高等學校會計制度引入了權(quán)責發(fā)生制的概念，它的具體核算使用的是期限內(nèi)年限平均法計提折舊和期限內(nèi)年限平均法進行分攤，它不進入當期的費用支出，而是沖減新增的凈資產(chǎn)會計科目“非流動資產(chǎn)基金”。這是因為我們在資產(chǎn)購置和研發(fā)時已作為費用列支，“非流動資產(chǎn)基金”科目的使用避免了費用的虛列，準確反映了資產(chǎn)的損耗程度，使得財務信息完整真實，同時也不影響預算口徑。對財務管理、財務預算有著重要的積極作用。［1］

1.4 完善了財務報表結(jié)構(gòu)和財務報表體系

98版的高等學校會計制度報表主要由資產(chǎn)負債表、收入支出表、支出明細表三大表組成。新的高等學校會計制度除了以上三個內(nèi)容外，還增加了財政補助支出表。同時，財務報告構(gòu)成的內(nèi)容、主表的列表格式等從其結(jié)構(gòu)上也進行了優(yōu)化，使得新制度下財務報告具有通用性、實用性等特點。(1)新制度下的資產(chǎn)負債表借鑒了國際會計慣例，項目按流動性和非流動性對會計科目排列有序，左方反映資產(chǎn)類的流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)項目，右方反映負債類的流動負債和非流動負債的項目，資產(chǎn)負債表不再反映原來的收入和支出。(2)收入支出表為了適應財政預算管理之要求，收入部分、支出部分均按照收支功能分類列出。這樣，可以從財務報告中一目了然地看到收支的全貌，也能反映出高校在完成事業(yè)結(jié)余前的整個分配過程。(3)財政補助收入表主要反映一定會計期間，通常為一年高等學校的財政補助收入、財政補助支出、財政補助結(jié)轉(zhuǎn)、結(jié)余等情況。(4)新的高等學校會計制度增設(shè)了財務報表的附注。附注要求高等學校對重大投資、資產(chǎn)處理、重大的業(yè)務活動、以前年度結(jié)余的調(diào)整、財務狀況等重要項目進行文字說明，用于補充財務報告內(nèi)數(shù)字無法反映的相關(guān)信息，使報表使用者更易理解。(5)新的高等學校會計制度要求對校醫(yī)院、招待所、食堂、附中、物業(yè)等方面的非法人資格者的會計信息，統(tǒng)一納入學校的財務報告進行反映，包括二級核算單位在內(nèi)高校整個財務信息在會計報表中得以全面反映。

2 高等學校新會計制度的優(yōu)點

2.1 完成的主要目標

作為新會計制度的制定者，考慮到全球化政府改革管理的現(xiàn)狀以及政府各部門運用新的公共管理理論概念，加上政府管理部門更加重視高等學校的績效考核等內(nèi)容，因此，以權(quán)責發(fā)生制的核算方法將成為政府考核各部門、各單位業(yè)績及財務收支狀況的必然。高等學校會計制度的改革既需要考慮預算的完善，又要兼顧財務管理及會計核算等。我國目前的公共管理體制改革和財政預算管理體制主要是實現(xiàn)預算目標，高等學校會計制度最主要的目標也是對預算目標的實現(xiàn)和完成，收付實現(xiàn)制為高等學校核算基礎(chǔ)，重點反映預算收支。［2］因此，高等學校新的會計制度在改革時基本上使用了現(xiàn)行的高等學校會計制度的思想及核心內(nèi)容，將收入支出與預算管理緊密相連，體現(xiàn)出的仍是以收付實現(xiàn)制為會計核算基礎(chǔ)。但它考慮到收付實現(xiàn)制的不足，對個別經(jīng)濟業(yè)務引入了權(quán)責發(fā)生制的核算內(nèi)容，并將企業(yè)會計的一些理念與原則用以實施，起到了改進及完善的作用。

2.2 高等學校新會計制度的創(chuàng)新

新的《高等學校會計制度》與1998年的《高等學校會計制度》相比較，不論是會計科目設(shè)置還是會計處理方法上都有明顯的改革。(1)對會計科目的設(shè)置，引入了企業(yè)會計制度的內(nèi)容。［2］如長短投資、短期投資、存貨、長短期借款、在建工程等科目，這些科目的引進使得高校財務信息披露更加準確、真實和完整。(2)依據(jù)企業(yè)會計的核算方法，對無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)進行攤銷、計提折舊等。在確認固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)方面繼續(xù)采用歷史成本入賬，如實反映固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的原始價值，根據(jù)高等學校的實際，將計提的折舊費、攤銷等按照現(xiàn)行的高等學校會計制度的核算方法，用非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)這一凈資產(chǎn)科目來反映，避免了支出、費用的重復與虛列。計提的折舊、攤銷等不計入核算成本。這種處理方法相比于舊的高等學校會計制度，即將折舊、攤銷等分期計入費用的方法，其更適合高等學校的實際，如高等學校的科研專利、教學軟件等都計入固定資產(chǎn)。新的高等學校會計制度引入“無形資產(chǎn)”的概念正好符合高校的實際，更加準確、真實、完整、有效地反映高校會計信息。

2.3 高等學校新舊會計制度的銜接

新的《高等學校會計制度》在1998年頒布的《高等學校會計制度》的基礎(chǔ)上進行了修訂，它保留了98版高校會計制度的大部分會計處理方法。(1)新會計制度會計科目設(shè)置:高等學校新的會計制度設(shè)置會計科目更有邏輯性和合理性。它考慮到高校的實際，以企業(yè)會計制度為依據(jù)，科目排列有序，按時間的長短對資產(chǎn)負債類進行有序排列。會計科目增加了“非流動資產(chǎn)基金、存貨、無形資產(chǎn)、長期借款、短期借款、折舊、待處理資產(chǎn)損溢”等會計科目，并對凈資產(chǎn)科目進行細化，取消了固定基金這一持續(xù)多年的會計科目。并根據(jù)高等學校實際需求增設(shè)了在建工程、無形資產(chǎn)、長期投資等科目。(2)核算方面的不同:新會計制度與98版的會計制度的大部分內(nèi)容相一致，收入科目類未發(fā)生變化。按照高等學校新會計制度會計核算應遵循的需求，新增加了企業(yè)會計方面比較相似的部分會計科目，但和企業(yè)會計科目相比較并不完全相同。比如固定資產(chǎn)計提折舊，則用“事業(yè)基金—非流動資產(chǎn)基金”這一新增的會計科目作為核算折舊的部分，并不用原來的固定資產(chǎn)折舊核算所耗費，也不核算高等學校費用成本。(3)承繼與銜接:高等學校新的會計制度與98版的高校會計制度既是高校會計制度設(shè)計理念上的一種承繼，也能有效地保證政策、制度的有效性、連續(xù)性，從而使之既繼承又銜接。

3 高等學校新會計制度的不足

3.1 增加預算核算

預算管理是高校財務管理的重要內(nèi)容，它能完整地反映高校的資源分配，98版的《高等學校會計制度》與2009年、2010的修改稿中對預算核算都做了具體的說明。新的《高等學校會計制度》卻取消了這方面的內(nèi)容，這是新制度內(nèi)容的一大缺陷。筆者認為，這部分是高校會計制度不可缺少的內(nèi)容，有必要補充和完善。

3.2 會計科目支出部分的設(shè)置不夠科學

按照新的高等學校會計制度的要求，支出科目分為兩大塊:即財政補助支出和非財政補助支出。雖然這種區(qū)分方式有它的優(yōu)點和合理性，如政府部門隨時可以了解國家財政資金的實際支出情況，對管理國家財政資金起到了監(jiān)督作用。然而，這種管理方式卻與傳統(tǒng)的高等學校大收大支的基本理念相違背。根據(jù)新的高等學校會計制度，高校的預算經(jīng)費不僅包括國家財政撥款，也包括學校自身的各項收入，也就是各項收入的綜合。新的高等學校會計制度不僅要求人為劃分財政撥款部分經(jīng)費支出的明細，又要劃分自收自籌所安排的經(jīng)費發(fā)生支出的明細。這給高等學校的財務預算編制增加太多的麻煩和難度，加之由財務會計人員的主觀判斷會計支出是屬于財政支出部分，還是自有資金的支出部分，數(shù)額很難做到與實際發(fā)生數(shù)相一致，從而造成財務信息的不真實、不完整。因此，我們建議高等學校不管在財務預算方面還是在會計核算方面都要結(jié)合學校自身實際情況，繼續(xù)使用“大收大支”的預算、收支方法進行會計核算，無需由會計人員自己判斷資金支出的屬性。為了達到核算明細的目的，我們可以對財政資金、其他項目支出等單獨核算，以達到各項資金支出明細的目的需求。

3.3 “非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”所涵蓋的內(nèi)容

高等學校新會計制度中設(shè)置的“非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”科目用來核算高等學校財政補助以外的收支，包括專項資金收支、事業(yè)收支、科研收支、其他收支等等收支相抵后滾存結(jié)余。它必須按高等學校新會計制度所規(guī)定的用途使用，因此科目年終結(jié)轉(zhuǎn)資金。會計分錄如下:

這里的弊端是高校目前的專項資金收入不包含教育事業(yè)收入、其他收入、附屬單位繳款收入等。同時教育事業(yè)收入、其他收入、附屬單位繳款等收入已經(jīng)是高等學校用于支配的經(jīng)費，用于學校各項事業(yè)發(fā)展的經(jīng)費。在年初預算時就分配到學校各個部門的項目所需中去，它的收支結(jié)轉(zhuǎn)直接進入了結(jié)余，最后到事業(yè)基金。因為它不屬于專項資金的范疇，所以也無需列入非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)科目，從而是高校實際核算與新制度形成了偏差。

3.4 會計科目“事業(yè)基金”的弊端

高等學校新的會計制度規(guī)定，科研經(jīng)費所提取的管理費、以前年度支出的回收費、還有些間接費等均由事業(yè)基金科目來進行核算。事業(yè)基金科目的余額是核算高等學校非專項資金收支結(jié)余的專用科目，也是核算學校專項資金外的凈資產(chǎn)科目。我們?nèi)粘Ｋl(fā)生的業(yè)務，不進行收支核算，只在年終結(jié)轉(zhuǎn)時使用。按照高等學校新的會計制度的核算內(nèi)容，它所反映出的凈資產(chǎn)數(shù)與學校的實際情況存在一定的出入，不能真實地披露學校實際財務狀況。

4 完善高等學校新會計制度的建議

4.1 加強高校財務的預算管理，增設(shè)相關(guān)的會計科目

預算管理是高校財務管理的重要內(nèi)容，它包括高校財務預算的制定是否完善、執(zhí)行是否到位、控制是否有效最后到評估結(jié)果等等。新的高等學校會計制度缺少預算管理，解決的辦法就是增設(shè)相關(guān)的會計科目，它包括“預算收入”“預算支出”“預算分配”“預算結(jié)余”［3］等。98版的《高等學校會計制度》雖然沒有對預算收支進行核算，但它以輔助賬的形式按部門、單位、項目等來進行預算控制。新會計制度下為了能夠真實有效地反映高等學校的預算安排，則應設(shè)置完整的預算科目，用于核算預算管理的具體內(nèi)容，使得通過預算指標的執(zhí)行情況，以調(diào)整會計實務中的不足。因此，增設(shè)相關(guān)的預算管理會計科目是完善新會計制度的重要內(nèi)容。

4.2 凈資產(chǎn)會計科目“事業(yè)基金”和“專用基金”根據(jù)實際靈活運用

由于“事業(yè)基金”這一凈資產(chǎn)科目不利于核算高等學校計提的科研管理費用、間接費等問題，建議在“專用基金”［3］這一凈資產(chǎn)科目下設(shè)置若干明細科目。如:專用基金、科研管理基金、XX項目等明細科目。

4.3 “大收大支”是98版《高等學校會計制度》的核心內(nèi)容，因符合高校實際，可繼續(xù)沿用

98版的《高等學校會計制度》核算是以“大收大支”思想進行會計核算的。該核算體制適合高等學校的實際情況以及辦學規(guī)律，它不僅可以準確地反映高校的收入、支出情況，還可以有效地安排實有的預算資金。新的《高等學校會計制度》則對收入部分的結(jié)轉(zhuǎn)、支出部分的會計核算等方面不再遵循“大收大支”理念，過度追求會計科目的明細化，導致實際工作中難以操作。建議高等學校新會計制度仍沿用“大收大支”的核算理念，不再一味強調(diào)收入、支出的絕對配比。同時，高等學校對收入、支出的確認、對結(jié)轉(zhuǎn)等核算也應遵循98版《高等學校會計制度》的做法，宏觀則可，過分細化太麻煩、作用不是很大。

4.4 不斷提高高等學校會計核算人員業(yè)務水平，建立健全監(jiān)督體系

為了保障高等學校財務會計工作有效的運行，會計核算人員的素質(zhì)是做好會計工作的前提條件之一。素質(zhì)高的會計工作人員不僅要有扎實的會計知識基本功，還要具備崇高的職業(yè)道德素質(zhì)。職業(yè)道德包括8個方面:(1)愛崗敬業(yè)。愛崗與敬業(yè)、相互支持、相輔相成，愛崗是敬業(yè)的基石。(2)誠實守信。人無信不立、國無信不強。做老實人，辦老實事，說老實話，執(zhí)業(yè)謹慎，信譽至上，不為利益所誘惑。(3)廉潔自律，樹立正確的人生觀不為利益所誘惑。(4)客觀公正?？陀^是公正的基礎(chǔ)，依法辦事，實事求是保持獨立性。(5)堅持準則。在熟悉準則的基礎(chǔ)上遵循準則。(6)提高技能。會計人員應有不斷提高會計專業(yè)知識的意識和愿望，及時接納和更新財務知識。(7)參與管理。會計人員應為管理者當好參謀，使管理者更具有針對性和有效性。(8)強化服務。會計人員要有強烈的服務意識，擺正自己的工作位置，提高服務質(zhì)量。隨著計算機技術(shù)的不斷發(fā)展，能夠熟練操作計算機信息技術(shù)是會計人員的必要條件，除此對新制度的掌握程度、良好的溝通能力、應變能力及會計核算基礎(chǔ)知識也是考核會計核算人員的重要內(nèi)容。［4］因此，高等學校應引進和培養(yǎng)高素質(zhì)的會計核算人員。首先，解決高等學校會計核算工作人員的人才流失。(1)建立健全有效的財務管理激勵機制。對于業(yè)務技術(shù)熟練、工作認真負責、熱愛財務工作并具有崇高的職業(yè)道德的財務會計人員，在晉升、轉(zhuǎn)崗、待遇等方面可優(yōu)先考慮。依據(jù)高校的人事代理制度引進的會計人員，大多是本科以上的專業(yè)會計人員，不排除他們中有一部分業(yè)務能力強、素質(zhì)高的專業(yè)人才，這些代理人員希望學校也能像正式人員一樣，給他們評定職稱的機會，提高他們的待遇，使他們能夠安心為學校服務。(2)建立健全高校財務人員的競爭機制。首先，公平、合理的考核制度的建立能增強財務會計人員的競爭意識，高校需要進行全面考核，定期公布個人考核情況，對那些工作成績突出的優(yōu)秀財會人員進行獎勵，大膽提拔有能力的財會人員進入管理崗位。利用物質(zhì)獎勵、精神鼓勵等方法來激發(fā)財會人員的積極性和創(chuàng)造性，從而達到提高財會人員素質(zhì)的目的。其次，提高會計核算效率。新的高等學校會計制度的實施，要求會計人員必須提高會計核算效率，加強業(yè)務素質(zhì)。會計人員是否對新制度了解、熟悉，哪些地方與98版相同可沿用，哪些方面有所變更，具體核算時如何操作，通過專家講座、定期培訓等方式，保證會計核算人員熟練操作新會計制度下的會計核算。同時，按照新的會計準則，高等學校必須建立相應的監(jiān)督機制，提高會計核算人員的風險意識。要讓會計核算人員知道，錯誤的會計核算方法會給學校帶來財務風險。因此，會計核算人員必須要認真鉆研財會業(yè)務，提高個人綜合素質(zhì)。

4.5 高等學校財務管理工作的其他方面

高等學校新的會計制度下要求高校不僅要提高財務管理的工作效率，又要降低高校的教育成本，為了能夠保障高校業(yè)務的正常運行與持續(xù)發(fā)展，就必須對高校的財務管理工作進行改革并創(chuàng)新，通過改革創(chuàng)新，使高校財務管理工作適應新的高校會計制度。首先，樹立籌資觀念?，F(xiàn)階段，高校的資金來源已不是單一的財政撥款，多元化的籌資渠道是高校持續(xù)發(fā)展的必然。多元化籌資包括:爭取國家財政支持，按時足額收繳學費，加強高校的產(chǎn)業(yè)收入，爭取社會資金、科研基金、教育基金、合作收入等，樹立多渠道、多元化、多形式的創(chuàng)新財務管理理念。［5］解決高校經(jīng)費供需矛盾，利用人才優(yōu)勢、技術(shù)優(yōu)勢、設(shè)施設(shè)備優(yōu)勢等開展校銀合作、校廠合作以及捐贈、校友會、設(shè)立名人基金會等。同時，高校財務管理要做到不僅管財也會理財，不僅要社會效益也要經(jīng)濟效益，生財有道、理財有方，善于計算教育投資成本，制定有效的制度措施，使高校財務管理上臺階。其次，樹立風險意識。財務控制和財務監(jiān)督是控制財務風險的重要內(nèi)容。因此，新會計制度下要制定出一套完善的財務監(jiān)督機制，它包括:各項收入監(jiān)督機制、各項經(jīng)費支出監(jiān)督機制、會計監(jiān)督機制、財務內(nèi)部監(jiān)督機制、內(nèi)部管理審計等，使得高校的有限資金發(fā)揮出最大的社會效益和經(jīng)濟效益。

［1］李華麗.對《高等學校會計制度》的思考和建議［J］.會計之友，2013，(9):69－71.

［2］陳勝全.試論高等學校新舊會計制度比較［J］.會計之友，2010，(10):56－57.

［3］何小紅.高校新會計制度的辨析及建議［J］.教育財會研究，2014，(10):62－64.

［4］高級會計實務編寫組.高級會計實務［M］.北京:現(xiàn)代出版社，2010:234－245.

［5］謝愛香.《高等學校會計制度》(征求意見稿)探析及建議［J］.會計之友，2010，(6):32－33.

Discussion and Research on University Financial Management work Based on New Accounting System

HAO Pu－h(huán)ua，LUO Zhong－ping
(Weinan Normal University，Weinan 714099，China)

Accounting Regulations for Colleges and Universities is the core content of financial management in colleges and universities.With the rapid development of China，there will be a huge change in financial management system and accounting system.The former financial system in universities will not be able to adapt the requirement in growth of community economy.It is necessary that the new edition of Accounting Regulations for Colleges and Universities will be published due to the change of social accounting system.This paper has discrimination and interpretation on contents of the former and the latter of Accounting Regulations for Colleges and Universities，points out the excellence and the shortage of new Accounting Regulations for Colleges and Universities by comparison，and puts forward the countermeasures and references.

new accounting system;universities;financial management;discussion

F234.4

A

1009－5128(2017)24－0072－06

2017－06－26

渭南師范學院人文社科研究一般項目:基于新會計制度下的高校財務管理創(chuàng)新與研究(17SKYB08)

郝蒲花(1961—)，女，陜西蒲城人，渭南師范學院計財處高級會計師，主要從事財務管理研究。

【責任編輯 馬小俠】