【摘 要】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)商品房時(shí)，按政府規(guī)劃要求，需要配套建設(shè)規(guī)定比例的車位。車位建造方式、位置、銷售進(jìn)度會(huì)對(duì)項(xiàng)目整體稅負(fù)產(chǎn)生較大影響，同時(shí)對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)車位產(chǎn)權(quán)屬性、車位成本的分?jǐn)偰壳按嬖谳^大爭(zhēng)議。本文在分析房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)地下車位財(cái)務(wù)管理與控制的重要性基礎(chǔ)上，深入分析了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)車位財(cái)務(wù)管理與控制存在的問(wèn)題，并針對(duì)性的提出在項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中對(duì)車位進(jìn)行財(cái)務(wù)管控，以及相應(yīng)的制度建設(shè)等對(duì)策措施。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)管理與控制；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；地下車位管理

一、引言

隨著小汽車持有量增加，車位配套建設(shè)不足，很多地方存在“停車難”問(wèn)題，市場(chǎng)的聲音多是車位“供不應(yīng)求”，但對(duì)于很多房地產(chǎn)開發(fā)商而言，很多在售（完工或未完工）的項(xiàng)目，尤其是二三線城市的剛需開發(fā)項(xiàng)目，車位售價(jià)較低，銷售緩慢。車位成本的歸集及分?jǐn)?，?duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表及土地增值稅和企業(yè)所得稅的影響較大，并影響整個(gè)項(xiàng)目的投資收益。房地產(chǎn)業(yè)內(nèi)人士曾有戲言“開發(fā)商賺的錢都?jí)涸谲囄焕锪恕薄?/p>

對(duì)于車位成本的分?jǐn)?，目前還存在較多的爭(zhēng)議，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，為滿足政府對(duì)項(xiàng)目車位配比的要求存在將建設(shè)的人防設(shè)施作為車位使用，對(duì)于這部分人防車位取得了收益，是否需分?jǐn)偝杀?，如何分?jǐn)?？另外，地下車位是否需分?jǐn)偼恋爻杀?？房地產(chǎn)項(xiàng)目中發(fā)生的成本（前期成本、建安成本、基礎(chǔ)設(shè)施、公共配套費(fèi)，開發(fā)間接費(fèi)）具體應(yīng)如何分?jǐn)偨o車位等一系列問(wèn)題。

二、目前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)車位財(cái)務(wù)管理與控制存在的問(wèn)題

1.賬面資產(chǎn)存在減值風(fēng)險(xiǎn)，且整體稅負(fù)率較高

因車位售價(jià)過(guò)低及銷售滯后會(huì)使賬面資產(chǎn)存在減值風(fēng)險(xiǎn)，此外還使項(xiàng)目整體的土地增值稅及企業(yè)所得稅整體稅負(fù)率提高，降低項(xiàng)目整體利潤(rùn)。具體體現(xiàn)在以下方面：

（1）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表影響

按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流入小于資產(chǎn)價(jià)值的，需對(duì)賬面資產(chǎn)提計(jì)減值，對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)后期未售的車位，賬面資產(chǎn)會(huì)存在減值的風(fēng)險(xiǎn)，可能會(huì)作為不良資產(chǎn)（低效資產(chǎn)）來(lái)進(jìn)行管理，增加企業(yè)管理成本；對(duì)于上市公司來(lái)說(shuō)，賬面計(jì)提的資產(chǎn)減值，還會(huì)影響投資者對(duì)企業(yè)的投資信心，從而影響企業(yè)的價(jià)值。

（2）對(duì)土地增值稅的影響

按土增稅清算的相關(guān)要求，當(dāng)項(xiàng)目預(yù)售率超過(guò)85%或預(yù)售三年以上，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求進(jìn)行清算，對(duì)于很多二三線城市的剛需項(xiàng)目將會(huì)存在很多項(xiàng)目在土地增值稅清算時(shí)，剩下的產(chǎn)品多為去化較慢的車位。因車位成本分?jǐn)偁?zhēng)議較多，目前稅務(wù)機(jī)關(guān)一般按所有產(chǎn)品成本按可售面積均攤，車位因售價(jià)過(guò)低，而車位與地上住宅等業(yè)態(tài)均攤成本，會(huì)造成未售車位部分保留大量成本，產(chǎn)生大量負(fù)增值，在清算時(shí)未能抵扣，而土增稅清算后，銷售再產(chǎn)生的負(fù)增值將無(wú)法申請(qǐng)退稅（或進(jìn)行土增稅二次清算成本過(guò)高），造成項(xiàng)目最終承擔(dān)土增稅稅負(fù)率提高，降低項(xiàng)目最終利潤(rùn)。

（3）對(duì)企業(yè)所得稅的影響

按目前各地政府的投資要求，房地產(chǎn)開發(fā)公司多為項(xiàng)目公司，一個(gè)項(xiàng)目一個(gè)法人公司，對(duì)于后期銷售負(fù)毛利產(chǎn)品產(chǎn)生的賬面虧損，賬面無(wú)利潤(rùn)可彌補(bǔ)。根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，虧損只能用企業(yè)以后五個(gè)年度內(nèi)的所得進(jìn)行彌補(bǔ)，而此時(shí)企業(yè)已經(jīng)面臨注銷，已經(jīng)沒有后續(xù)所得彌補(bǔ)虧損，將形成企業(yè)的實(shí)際損失，造成項(xiàng)目整體企業(yè)所得稅負(fù)率提高，降低項(xiàng)目最終利潤(rùn)。

2.無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)證的車位，其取得收益存在的法律風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)于無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)證的人防車位，房地產(chǎn)開企業(yè)一般與業(yè)主簽訂《銷售合同》將人防車位以出售使用權(quán)方式銷售給業(yè)主，或者與業(yè)主簽訂《車位租賃合同》將人防車位租賃給業(yè)主使用。但將無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)證的人防車位銷售，將造成銷售不合法（《城市房地產(chǎn)管理法》第38條），屬“禁止轉(zhuǎn)讓未登記的房產(chǎn)”。而對(duì)于簽訂出租合同的，實(shí)際很多則可能簽訂的是長(zhǎng)期租賃合同，租賃期超過(guò)20年，按目前法律租期最長(zhǎng)法定限額為20年，也會(huì)存在法律風(fēng)險(xiǎn)。

3.車位建筑規(guī)劃許可證辦理情況對(duì)項(xiàng)目整體土增稅稅負(fù)率的影響

目前，很多省市土增稅清算對(duì)象按建筑工程規(guī)劃許可證來(lái)劃分，但有些項(xiàng)目在實(shí)際施工過(guò)程中，為了工程進(jìn)度，一個(gè)項(xiàng)目（或期）辦理多個(gè)建筑規(guī)劃許可證，還存在將地下車位單獨(dú)辦理一個(gè)建筑規(guī)劃許可證，這將造成對(duì)最終項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，車位因售價(jià)過(guò)低，產(chǎn)生的負(fù)增值無(wú)法抵消項(xiàng)目正增值，造成項(xiàng)目整體土增稅增加，使項(xiàng)目整體收益降低。

4.車位成本分?jǐn)偡椒ú灰?，存在地下車位分?jǐn)偝杀具^(guò)高，成本可比性較差

（1）地下不計(jì)容的車位是否需分?jǐn)偼恋爻杀?/p>

對(duì)于建在地下不占容積率的車位，車位可以不分?jǐn)偼恋爻杀荆珜?shí)際很多城市，地下車位可以辦理土地證（或車位的房屋產(chǎn)權(quán)登記證有分割的土地占用面積），對(duì)于目前越來(lái)越高的土地拍賣價(jià)格，如車位分?jǐn)偟貎r(jià)，將造成車位成本進(jìn)一步增加，對(duì)于售價(jià)較低的車位，更是雪上加霜，車位毛利負(fù)的更多。

（2）以出讓使用權(quán)方式取得收益的非產(chǎn)權(quán)車位，是否需要分?jǐn)偝杀尽?/p>

按相關(guān)法規(guī)，對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)商建造的人防設(shè)施，可以作為配套設(shè)施，其建造成本由可售產(chǎn)品分?jǐn)?。但如果將建造的人防設(shè)施作為車位，且用作銷售，并取得轉(zhuǎn)讓使用權(quán)的收益，如果不分?jǐn)偝杀荆斐少~面只有收入并無(wú)成本，不配比，如果分?jǐn)偝杀?，這部分轉(zhuǎn)讓使用權(quán)的非產(chǎn)權(quán)車位價(jià)格較低，造成非產(chǎn)權(quán)車位負(fù)毛利。

（3）對(duì)于房地產(chǎn)項(xiàng)目中發(fā)生的成本（前后期成本、建安成本、基礎(chǔ)設(shè)施、公共配套費(fèi)，開發(fā)間接費(fèi)）如何分?jǐn)偨o車位，各公司分?jǐn)偡椒ú灰?，差異較大。

對(duì)于單獨(dú)建造的停車場(chǎng)所，其成本可直接歸集，相對(duì)簡(jiǎn)單，但單獨(dú)建造成本較高；對(duì)于利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場(chǎng)所，如何分?jǐn)偡康禺a(chǎn)開發(fā)成本，分?jǐn)偡椒ㄝ^多，并不統(tǒng)一。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行土增稅清算時(shí)，一般按建筑面積均攤地上和地下成本，造成地下車位和地上房屋單方建造成本相同，對(duì)于車位售價(jià)較低和銷售進(jìn)度滯后的項(xiàng)目，土地增值稅稅負(fù)率將進(jìn)一步增加。endprint

三、加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)車位財(cái)務(wù)管理與控制的對(duì)策措施

1.深入房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管控

財(cái)務(wù)深入?yún)⑴c房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)流程，并通過(guò)梳理各開發(fā)流程管控的價(jià)值點(diǎn)，對(duì)車位存在的問(wèn)題，盡早進(jìn)行管控，避免后期造成項(xiàng)目整體利潤(rùn)降低。

（1）項(xiàng)目前期拿地測(cè)算階段

財(cái)務(wù)參與具體項(xiàng)目盈利測(cè)算，并重點(diǎn)關(guān)注所在地區(qū)土地增值稅清算具體要求，清算對(duì)象是按項(xiàng)目（期），還是按建筑規(guī)劃許可證？清算時(shí)是否需按不同產(chǎn)品分別計(jì)算土增稅，如住宅、非住宅分別計(jì)算土增稅等。關(guān)注項(xiàng)目車位的售價(jià)及銷售進(jìn)度。

對(duì)于業(yè)務(wù)部門預(yù)測(cè)的車位售價(jià)過(guò)低存在小于成本的，預(yù)計(jì)進(jìn)度又過(guò)慢的項(xiàng)目需重點(diǎn)關(guān)注，結(jié)合當(dāng)?shù)赝猎龆惽逅愕囊?，?cái)務(wù)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)算時(shí)需考慮土增稅清算時(shí)點(diǎn)對(duì)項(xiàng)目整體土增稅影響，并考慮后期企業(yè)所得稅是否可以彌補(bǔ)的風(fēng)險(xiǎn)，提出業(yè)務(wù)部門是否可以考慮采取各種方式加快車位銷售進(jìn)度，提高項(xiàng)目整體利潤(rùn)率。

（2）項(xiàng)目規(guī)劃建設(shè)階段

關(guān)注車位的建造方式，對(duì)于車位售價(jià)較低的地區(qū)應(yīng)盡量避免建造單獨(dú)的停車樓，關(guān)注項(xiàng)目開發(fā)進(jìn)度，對(duì)于按建筑規(guī)劃許可證作為清算對(duì)象的地區(qū)，重點(diǎn)關(guān)注建筑規(guī)劃許可證的辦理，向業(yè)務(wù)提出盡量合并辦理，如果影響進(jìn)度，可將低毛利產(chǎn)品與高毛利產(chǎn)品合并辦理，對(duì)于售價(jià)過(guò)低的車位，應(yīng)杜絕車位單獨(dú)辦理一個(gè)建筑規(guī)劃許可證。

（3）預(yù)售（現(xiàn)售）階段

關(guān)注非產(chǎn)權(quán)車位合同的簽訂方式，對(duì)于無(wú)法取得產(chǎn)權(quán)證的車位取得收益，綜合法律風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)回報(bào)，對(duì)于非產(chǎn)權(quán)車位成本作為配套，成本全部由可售部分分?jǐn)偅瓌t上與業(yè)主簽《銷售合同》，不建議簽訂租賃合同，原因是如簽租賃合同，因成本已由可售部分分?jǐn)?，這部分租金收益爭(zhēng)議較大，土增稅清算時(shí)這部分成本是否可以作為成本扣除，也存在較大爭(zhēng)議。應(yīng)杜絕與業(yè)主簽20年租賃+后續(xù)無(wú)償使用的合同，規(guī)避前述38條“禁止轉(zhuǎn)讓未登記的房產(chǎn)”的條款，因此業(yè)務(wù)將可能導(dǎo)致被稽查局以法律形式為依據(jù)征收12%房產(chǎn)稅同時(shí)被征收局以實(shí)質(zhì)原則征收土地增值稅，使企業(yè)陷入自相矛盾的困境。

關(guān)注車位的去化進(jìn)度，如果去化較慢，應(yīng)在地上住宅未全部銷售完畢前盡早采取措施。

（4）項(xiàng)目達(dá)到土增稅清算條件時(shí)

建立項(xiàng)目清算預(yù)警機(jī)制，對(duì)于項(xiàng)目即將達(dá)到稅務(wù)清算條件，但尚存大量車位未售的項(xiàng)目，財(cái)務(wù)應(yīng)進(jìn)行測(cè)算，如果預(yù)計(jì)清算時(shí)因車位未售后期將產(chǎn)生負(fù)增值，使項(xiàng)目整體土增稅負(fù)率提高，考慮對(duì)車位進(jìn)行降價(jià)促銷，加快銷售進(jìn)度，減少這部分損失，需綜合降價(jià)、去化率及土增稅增加的金額對(duì)項(xiàng)目最終利潤(rùn)的影響，制定項(xiàng)目整體回報(bào)率最高的降價(jià)促銷方案。

2.建立和完善房地產(chǎn)財(cái)務(wù)管理制度

制定車位成本分?jǐn)偡椒ㄔ瓌t及規(guī)范，基于項(xiàng)目整體測(cè)算及車位售價(jià)和銷售節(jié)點(diǎn)等情況的基礎(chǔ)上，選擇適合本項(xiàng)目的車位成本方法。

企業(yè)應(yīng)建立和完善房地產(chǎn)成本管理制度，制定成本分?jǐn)傇瓌t，規(guī)范車位成本的分?jǐn)偅苊庖蜍囄怀杀痉謹(jǐn)偡椒ㄈ藶橐蛩剡^(guò)多，差異過(guò)大存在被審計(jì)或稅務(wù)要求重新調(diào)整賬務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，或在土地增值稅清算時(shí)被稅務(wù)機(jī)關(guān)核定統(tǒng)一按建筑面積分?jǐn)偟厣峡墒酆偷叵萝囄怀杀?，造成車位分?jǐn)偝杀具^(guò)高而產(chǎn)生的一系列問(wèn)題。

規(guī)范車位成本分?jǐn)傇瓌t及歸集口徑，地下產(chǎn)權(quán)車位屬于小區(qū)配套設(shè)施的一種，根據(jù)受益原則與配比原則，歸集為其直發(fā)生的前期費(fèi)用和分配的建筑安裝工程費(fèi)，原則上不分?jǐn)偲渌那捌谫M(fèi)用、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、增值服務(wù)費(fèi)、資本化借款費(fèi)用、開發(fā)間接費(fèi)等。單獨(dú)向國(guó)土局交納地下面積土地出讓金的，需分?jǐn)偼恋爻杀尽?/p>

對(duì)于屬于車位直接發(fā)生的成本，應(yīng)直接歸集，對(duì)于利用地下基礎(chǔ)設(shè)施建造的地下車位，基礎(chǔ)部分發(fā)生的成本，應(yīng)由地上和地下共同分?jǐn)?，?duì)于建筑安裝工程成本中應(yīng)屬于地上部分房屋成本，如外裝飾工程、門類工程、精裝修工程、機(jī)電工程、消防工程、弱電工程、燃?xì)夤こ痰荣M(fèi)用不應(yīng)分?jǐn)傆谲囄弧?/p>

地下非產(chǎn)權(quán)車位，如果與業(yè)主簽訂銷售合同的，仍需分?jǐn)偝杀荆蓞⒄债a(chǎn)權(quán)車位的分?jǐn)傇瓌t。

綜上，針對(duì)目前車位存在的各種問(wèn)題，要從財(cái)務(wù)角度對(duì)車位進(jìn)行管理，使企業(yè)價(jià)值最大化，應(yīng)在項(xiàng)目前期通過(guò)業(yè)務(wù)過(guò)程的管控，減少和規(guī)避后期存在稅務(wù)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)企業(yè)應(yīng)建立和完善房地產(chǎn)成本管理制度，規(guī)范各類成本的分?jǐn)偡椒?，做到車位成本的分?jǐn)偤侠砗弦?guī)，有理有據(jù)。

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作者簡(jiǎn)介：

李玲（1982—），女，漢族，學(xué)歷：本科，研究方向：房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及涉稅管理，現(xiàn)任華潤(rùn)置地（合肥）有限公司財(cái)務(wù)部副經(jīng)理。endprint