閆怡達(dá)+雪楓+陳欣欣+董柳影

【摘要】質(zhì)量控制模式是會(huì)計(jì)師事務(wù)所多種因素共同作用的結(jié)果。本文從理論視角分析了會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制模式的基本制度架構(gòu)，總結(jié)歸納出當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所三種比較典型的質(zhì)量控制模式，闡述了質(zhì)量控制模式存在的突出問題以及模式背后的決定性因素，并提出了質(zhì)量控制模式改進(jìn)的建議。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)師事務(wù)所 業(yè)務(wù)質(zhì)量 控制模式 風(fēng)險(xiǎn)防范

一、研究背景及意義

隨著事務(wù)所行業(yè)的不斷進(jìn)步與發(fā)展，我國(guó)小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量整體有所提高，但不乏仍有一些小型事務(wù)所的整體審計(jì)質(zhì)量控制方面存在諸多問題。PH我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制當(dāng)中存在著組織結(jié)構(gòu)不合理，管理意識(shí)淡薄、質(zhì)量控制執(zhí)行不到位，缺乏規(guī)范的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制制度，沒有嚴(yán)格執(zhí)行業(yè)務(wù)審計(jì)質(zhì)量控制流程，審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度執(zhí)行、監(jiān)督不到位等問題，而我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制存在問題的主要原因在于組織形式的固有缺陷的影響，管理層風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄，整體業(yè)務(wù)流程失控，控制制度形同虛設(shè)，不能落實(shí)到實(shí)處等方面。雖然國(guó)內(nèi)大所在整體審計(jì)行業(yè)處于領(lǐng)導(dǎo)地位，但小型事務(wù)所的數(shù)量如此的龐大，整體匯總起來對(duì)整個(gè)行業(yè)的影響也是巨大的。送也就表明小型事務(wù)所的整體審計(jì)質(zhì)量影響著整個(gè)審計(jì)行業(yè)的質(zhì)量，要想保證事務(wù)所行業(yè)長(zhǎng)久穩(wěn)定地發(fā)展，就必須加大對(duì)小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督和管理力度。規(guī)范小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量控制制度，不僅有益于事務(wù)所自身的發(fā)展壯大，而且能夠有效的保障事務(wù)所提供的鑒證業(yè)務(wù)的質(zhì)量，提升整體的行業(yè)水平，促進(jìn)小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所更好地履行其職責(zé)，為廣大的潛在客戶和社會(huì)群體提供高品質(zhì)的專業(yè)服務(wù)。

二、審計(jì)質(zhì)量含義

審計(jì)質(zhì)量在審計(jì)領(lǐng)域是個(gè)非常重要的概念，其影響著審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，是事務(wù)所生存與發(fā)展的根本保障，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的定義進(jìn)行深層次的理解與剖析，考察影響審計(jì)質(zhì)量的因素并對(duì)其進(jìn)行分析，對(duì)完善審計(jì)質(zhì)量控制體系有著至關(guān)重要的作用。根據(jù)De）An-gelo（1981）的研究結(jié)論可W了解到，審計(jì)質(zhì)量是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中存在違規(guī)現(xiàn)象并且報(bào)告送些違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率。其主要將問題一分為二；注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶的違規(guī)現(xiàn)象，這一能力與注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的職業(yè)素質(zhì)有關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力越強(qiáng)其發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位違規(guī)的幾率就越大；而注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否將所發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行上報(bào)則與注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的獨(dú)立性有關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的獨(dú)立性越高就越可能上報(bào)。審計(jì)質(zhì)量的影響因素包含方方面面，如果僅從審計(jì)質(zhì)量定義的兩點(diǎn)來看很難全面把控審計(jì)質(zhì)量，因?yàn)槁殬I(yè)素質(zhì)與獨(dú)立性在現(xiàn)實(shí)生活中很難被考核估計(jì)。根據(jù)審計(jì)質(zhì)量流露于整個(gè)審計(jì)過程這一觀點(diǎn)，審計(jì)質(zhì)量可W分為兩部分：審計(jì)工作的質(zhì)量和審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量。審計(jì)工作的質(zhì)量簡(jiǎn)言之就是指審計(jì)工作的各個(gè)環(huán)節(jié)的質(zhì)量，包括審計(jì)業(yè)務(wù)的承接、審計(jì)程序的實(shí)施、審計(jì)報(bào)告的復(fù)核等；審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量就是審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，是審計(jì)工作的最后一部，包括審計(jì)報(bào)告的編制和審計(jì)意見的出具。

審計(jì)質(zhì)量控制是指為確保審計(jì)質(zhì)量采取的一系列措施。指為了達(dá)到國(guó)家相關(guān)規(guī)定的審計(jì)質(zhì)量水平，確保審計(jì)質(zhì)量的高品質(zhì)性w及審計(jì)工作有序高校的順利進(jìn)行，而制定的各種詳細(xì)的措施和程序。審計(jì)質(zhì)量控制可W劃分為立項(xiàng)活動(dòng)，即計(jì)劃、實(shí)施、檢查、分析和反饋。審計(jì)質(zhì)量控制是最有效的保證審計(jì)質(zhì)量的方法。

三、質(zhì)量控制模式背后的隱憂與反思

事實(shí)上，質(zhì)量控制是建立在事務(wù)所現(xiàn)有資源、能力、經(jīng)驗(yàn)等各種相關(guān)要素基礎(chǔ)之上的內(nèi)部控制活動(dòng)。質(zhì)量控制是領(lǐng)導(dǎo)層、業(yè)務(wù)部門以及相關(guān)職能部門的共同職責(zé)，需要全體人員的集體參與、分工協(xié)作和共同努力。質(zhì)量控制應(yīng)當(dāng)貫穿業(yè)務(wù)執(zhí)行和實(shí)施的全過程，并遵循統(tǒng)一的規(guī)則與要求，采取協(xié)調(diào)一致的統(tǒng)一行動(dòng)。在上述三種質(zhì)量控制模式中，高度一體化模式無疑是一種相對(duì)比較完善和成熟的模式，其他兩種模式都存在明顯的缺陷與不足。這些缺陷與不足容易引發(fā)和推動(dòng)事務(wù)所出現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量問題，近期國(guó)內(nèi)資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)造假案例頻發(fā)就是典型的例證，其中有的還很有代表性，這不能不引發(fā)我們的憂慮和反思。

（一）業(yè)務(wù)“私有化”現(xiàn)象值得關(guān)注

如前文所述，在總所有限管控模式和總所主導(dǎo)模式下，由于事務(wù)所質(zhì)量管控的力度不夠、不均，很容易引發(fā)和滋生業(yè)務(wù)“私有化”現(xiàn)象。所謂業(yè)務(wù)私有化現(xiàn)象，是指表面上業(yè)務(wù)以事務(wù)所名義承接，但實(shí)質(zhì)上業(yè)務(wù)并非事務(wù)所財(cái)產(chǎn)，而是掌控在事務(wù)所的不同部門、團(tuán)隊(duì)或者合伙人手中，人來（比如合伙人加人事務(wù)所）業(yè)務(wù)來，人走業(yè)務(wù)走，誰接的業(yè)務(wù)誰做，誰做的業(yè)務(wù)誰受益。

（二）項(xiàng)目獨(dú)立復(fù)核質(zhì)量存在隱患

如前文所述，無論是總所有限管控模式還是總所主導(dǎo)模式，對(duì)于重大項(xiàng)目（這里以上市公司年報(bào)審計(jì)為例），項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核往往由質(zhì)控部門或其他類似機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)。事實(shí)上，這種質(zhì)控部門獨(dú)立復(fù)核模式存在很大問題，復(fù)核效果會(huì)大打折扣：一是除少量合伙人外，質(zhì)控部門的多數(shù)成員均為審核經(jīng)理及以下級(jí)別人員，其資歷、能力、經(jīng)驗(yàn)和權(quán)限都明顯在項(xiàng)目簽字合伙人之下，這種經(jīng)驗(yàn)較少、級(jí)別較低的人員去復(fù)核經(jīng)驗(yàn)豐富、級(jí)別較高人員業(yè)務(wù)的做法，不僅存在邏輯上的混亂，而且背離了質(zhì)量控制準(zhǔn)則的要求。在此情況下，獨(dú)立復(fù)核多為形式復(fù)核，難以發(fā)現(xiàn)和解決審計(jì)項(xiàng)目存在的重大問題，很難提出有價(jià)值的意見與建議，很難發(fā)揮應(yīng)有的作用。即便在復(fù)核中發(fā)現(xiàn)了重大問題，本身的級(jí)別和權(quán)限也決定了復(fù)核人員難以持續(xù)發(fā)表獨(dú)立、客觀的專業(yè)意見并能夠據(jù)理力爭(zhēng)，最終常常不了了之。

（三）分所質(zhì)量控制亟待加強(qiáng)

近一段時(shí)期以來，我國(guó)資本市場(chǎng)接連發(fā)生財(cái)務(wù)造假案例，其中不少案例涉及的審計(jì)業(yè)務(wù)均由分所承做。分所執(zhí)業(yè)不夠謹(jǐn)慎，擅自承接高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)和出具審計(jì)報(bào)告，使整個(gè)事務(wù)所承擔(dān)巨大執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。由于分所執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題引發(fā)整個(gè)事務(wù)所出現(xiàn)分裂甚至解散的個(gè)案已經(jīng)出現(xiàn)。分所的質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)管理問題已經(jīng)引起包括政府監(jiān)管部門在內(nèi)的相關(guān)各方的高度關(guān)注。endprint