張奕

[摘 要] 2016年全國(guó)兩會(huì)期間已經(jīng)把綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅法改革草案提交全國(guó)人大審議，決定于2017年探討實(shí)施。新稅制是建立在自行申報(bào)基礎(chǔ)上，需要綜合家庭的收入支出信息的，如果納稅人不申報(bào)或者不誠(chéng)實(shí)申報(bào)，設(shè)計(jì)再完美的個(gè)稅稅制也無法達(dá)到期望的效果。在分析現(xiàn)行稅制誠(chéng)信機(jī)制缺乏導(dǎo)致個(gè)稅流失的基礎(chǔ)上，探討了新稅制建立個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的可行性以及提出了建立個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的建議。

[關(guān)鍵詞] 分類與綜合個(gè)人所得稅；個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制；個(gè)稅改革

[中圖分類號(hào)] F810.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

近年來，我國(guó)個(gè)稅誠(chéng)信納稅情況不盡人意，偷逃個(gè)稅的人更多、技術(shù)方法更隱秘、金額更大。一份對(duì)網(wǎng)名的“個(gè)稅誠(chéng)信納稅”調(diào)查顯示：55.74%的納稅人會(huì)主動(dòng)去稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，44.26%的納稅人選擇不去申報(bào)[1]。我國(guó)個(gè)人所得稅流失情況非常嚴(yán)重，個(gè)稅誠(chéng)信納稅信用十分缺乏。

一、現(xiàn)行分類稅制下個(gè)人所得稅稅流失的現(xiàn)狀

（一）個(gè)稅比重嚴(yán)重偏小，許多個(gè)稅納稅人游離納稅遵從之外

從上表可以看出我國(guó)個(gè)人所得稅占國(guó)家稅收收入的比重長(zhǎng)期保持在6%。而國(guó)際上，個(gè)稅一般占到發(fā)展中國(guó)家稅收總收入的15%左右，我國(guó)個(gè)稅收入占稅收收入比重大大低于同類發(fā)展中國(guó)家水平。這與我國(guó)迅猛發(fā)展的經(jīng)濟(jì)、高國(guó)民生產(chǎn)總值增長(zhǎng)速度不相稱。反映出我國(guó)個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額與實(shí)際自愿繳納稅款的差距非常大，稅款流失非常嚴(yán)重，許多應(yīng)該納稅的個(gè)人并沒有繳納個(gè)稅款。

（二）個(gè)稅淪為工薪稅，多數(shù)高收入者游離個(gè)人所得稅之外

在現(xiàn)行分類稅制下，主要實(shí)行代扣代繳的征收方式，代扣代繳就是對(duì)工資薪金所得的，工薪階層淪為個(gè)稅的主要群體，工資項(xiàng)目個(gè)稅收入一直占到整個(gè)個(gè)稅收入的60%以上，比重過高。而很多高收入者由于具有足夠優(yōu)良的資源，他們往往隱瞞收入、不申報(bào)納稅。造成現(xiàn)行個(gè)稅牢牢掌控了工薪階層，卻對(duì)其他的高收入群體、高收入項(xiàng)目表現(xiàn)出無能為力的窘境。

（三）12萬(wàn)以上收入個(gè)人自行申報(bào)比例過小，大量應(yīng)納稅個(gè)稅者游離申報(bào)之外

我國(guó)除了代扣代繳主體方式征收個(gè)稅外，稅務(wù)機(jī)關(guān)還三令五申要求年收入12萬(wàn)以上的個(gè)人自行申報(bào)個(gè)稅，但該制度能否取得好的實(shí)施效果取決于納稅人的誠(chéng)信納稅意識(shí)的強(qiáng)弱。但由于現(xiàn)行個(gè)稅稅制沒有建立誠(chéng)信機(jī)制，自行申報(bào)制度實(shí)施效果一直不好，響應(yīng)者寥寥無幾。

二、個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制缺失是導(dǎo)致個(gè)人所得稅流失的重要原因

稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間存在的信息不對(duì)稱是個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制缺失的根本原因。納稅人自己清楚收入來源途徑、成本費(fèi)用，基于自私行為，在利益最大化的驅(qū)動(dòng)下，納稅人在個(gè)稅申報(bào)時(shí)會(huì)千方百計(jì)的偷逃稅收，隱瞞收入或者造假涉稅信息，卻向稅務(wù)機(jī)關(guān)宣稱自己是誠(chéng)實(shí)納稅的。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)在涉稅關(guān)系中是處于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)之外的，他掌握涉稅信息一般只能依靠納稅人的申報(bào)表、申報(bào)附屬資料以及后面的稅務(wù)稽查來實(shí)現(xiàn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在涉稅信息方面，處于劣勢(shì)。就因?yàn)檫@種信息不對(duì)稱，無論納稅人有無納稅意識(shí)，作為理性經(jīng)濟(jì)人，總會(huì)盡最大可能來保護(hù)和增加自己的經(jīng)濟(jì)利益，積極利用擁有的信息優(yōu)勢(shì)投機(jī)取巧，不誠(chéng)信納稅。

現(xiàn)行分類稅制進(jìn)一步為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制缺失提供了便利條件。分類個(gè)稅制的典型特點(diǎn)就是對(duì)來源不同的收入采取不同的征收方法和標(biāo)準(zhǔn)，這就給不誠(chéng)信納稅者提供了政策便利。那些收入來源渠道多、收入高的納稅人，就可以通過化整為零、分散取得的方法達(dá)到逃稅的目的，造成個(gè)稅大量流失。

個(gè)稅納稅失信成本偏低導(dǎo)致個(gè)稅誠(chéng)信缺失泛濫。失信成本高低是個(gè)稅納稅人選擇納稅或不納稅的重要決策因素。如不誠(chéng)信納稅成本小于不誠(chéng)信納稅收益時(shí)，作為理性納稅人，自然會(huì)選擇不誠(chéng)信納稅行為。更何況，現(xiàn)實(shí)的個(gè)稅制是不但不需要付出代價(jià)，反而還能撈到很多好處呢！現(xiàn)行個(gè)稅法里面對(duì)偷逃稅的處罰太輕，加上人們納稅意識(shí)不以非誠(chéng)信納稅為恥，經(jīng)濟(jì)上、道德上的低成本驅(qū)動(dòng)理性納稅人，放棄誠(chéng)信納稅的做法，導(dǎo)致納稅失信現(xiàn)象大量發(fā)生。

三、分類綜合個(gè)稅稅制改革亟待建立個(gè)人所得稅誠(chéng)信機(jī)制

2016年全國(guó)兩會(huì)期間已經(jīng)把綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅法改革草案提交全國(guó)人大審議，決定于2017年探討實(shí)施。

一方面，首先，分類綜合模式首要問題是明確各類收入、匯總各類收入。但在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)模式興起后，在金融產(chǎn)品種類繁多的情況下，民眾取得收入的途徑越來越多豐富，收入的表現(xiàn)形式越來越多樣化、隱性化，很多勞務(wù)報(bào)酬類、“灰色類收入”大量使用現(xiàn)金、實(shí)物和紅包的方式支付，要實(shí)現(xiàn)把一個(gè)人或一個(gè)家庭的所有收入?yún)R總是很難的。其次，分類綜合模式還要弄清楚一個(gè)人或一個(gè)家庭的所有支出情況，包括老人的贍養(yǎng)支出、小孩的撫養(yǎng)費(fèi)用、家庭的醫(yī)療支出、房貸支出等等。雖然大部門的費(fèi)用可以根據(jù)支付的憑據(jù)扣除，但是很多費(fèi)用是無法提供合法票據(jù)的，或者提供的票據(jù)有造假的情況。最后，分類綜合模式的一個(gè)基本條件要求按家庭為課稅單位申報(bào)個(gè)稅，那就要確保家庭有關(guān)的信息的真實(shí)性，比如家庭的人數(shù)、家庭的具體成員組成、家庭的經(jīng)濟(jì)情況、家庭成員的健康狀況等。分類綜合模式需要的收入、支出及家庭信息，如果納稅人不申報(bào)或者不誠(chéng)實(shí)申報(bào)的話，稅務(wù)部門是很難掌握真實(shí)情況的，這就是我國(guó)從分類模式改革到綜合模式最大的障礙。

另一方面，分類綜合個(gè)稅征收模式還是建立在自行申報(bào)基礎(chǔ)上的，稅制模式的改革要求納稅人從被動(dòng)納稅完全轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲃?dòng)納稅。稅制改革成功與否，取決于納稅人是否有較高的個(gè)稅納稅意識(shí)，是否對(duì)個(gè)稅稅法有充分的理解、認(rèn)同。

因此，這次分類綜合模式改革中，我們不能只關(guān)注起征點(diǎn)、稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除等要素，更要關(guān)注保障個(gè)稅改革順利進(jìn)行的誠(chéng)信機(jī)制的建立，否則設(shè)計(jì)再完美的個(gè)稅稅制也無法達(dá)到期望的效果。只有納稅人具有較強(qiáng)的納稅意識(shí)和納稅觀念，也只有在正確認(rèn)識(shí)納稅人納稅意識(shí)的基礎(chǔ)上，才能制定更符合實(shí)際的新稅制，也才能更保證新稅制實(shí)施的效果。

四、分類綜合個(gè)稅稅制改革建立個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的可行性分析

（一）國(guó)家大力建設(shè)“信用中國(guó)”，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制建立提供了政策條件

國(guó)務(wù)院印發(fā)了《關(guān)于建立完善守信聯(lián)合激勵(lì)和失信聯(lián)合懲戒制度加快推進(jìn)社會(huì)誠(chéng)信建設(shè)的指導(dǎo)意見》，這是指導(dǎo)和規(guī)范守信聯(lián)合激勵(lì)、失信聯(lián)合懲戒工作的一個(gè)重要文件，也是我國(guó)社會(huì)信用體系建設(shè)的一項(xiàng)重要頂層設(shè)計(jì)，表明國(guó)家已經(jīng)看到誠(chéng)信機(jī)制建設(shè)的重要性和必要性。建立個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制是建設(shè)“信用中國(guó)”的重要組成部分，是積極配合社會(huì)信用體系建設(shè)的重要舉措，會(huì)得到國(guó)家的大力支持。

（二）增值稅一般納稅人納稅信用評(píng)級(jí)2016年開始實(shí)施，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制建立提供了豐富的經(jīng)驗(yàn)

2016年國(guó)稅總局正式開始在增值稅一般納稅人實(shí)施納稅信用評(píng)級(jí)制度。根據(jù)一般納稅人繳納稅款的信用情況，將一般納稅人分成納稅信用級(jí)別設(shè)A、B、C、D四級(jí)，根據(jù)等級(jí)的不同給予不同的稅收方面的優(yōu)惠、鼓勵(lì)政策或給予懲罰。一般納稅人納稅信用評(píng)級(jí)制度的實(shí)踐，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的建立從實(shí)踐層面提供了可能性，也積累了大量的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)。

（三）信息技術(shù)迅猛發(fā)展，計(jì)算機(jī)技術(shù)、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算已經(jīng)逐漸運(yùn)用到生活的各個(gè)方面，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制建立掃清信息不對(duì)稱提供了技術(shù)基礎(chǔ)

2009年國(guó)稅總局就著手將個(gè)人所得稅信息數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)，2012年全國(guó)地方稅務(wù)系統(tǒng)個(gè)人信息的聯(lián)網(wǎng)工作全面啟動(dòng)。工商、企業(yè)以及銀行等機(jī)構(gòu)各個(gè)部門的網(wǎng)站都已經(jīng)建立完畢，甚至最基層的街道部門都有自己獨(dú)立的門戶網(wǎng)站。信息技術(shù)的發(fā)展，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握個(gè)人收入支出信息變得更方便，更利于掃清納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)稅務(wù)信息不對(duì)稱，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制建立奠定技術(shù)基石。

（四）第二代、第三代居民身份證全覆蓋，為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的建立提供了前提條件

分類綜合個(gè)稅模式要求按家庭征收，必然要求按家庭的收入進(jìn)行匯總繳納，然而我國(guó)之前個(gè)人的納稅識(shí)別號(hào)制度是沒有建立的，導(dǎo)致個(gè)人的涉稅收入支出很難在家庭的名下歸集。而第二代、第三代居民身份證的全覆蓋，尤其是第三代帶指紋識(shí)別的身份證，對(duì)我國(guó)建立統(tǒng)一的納稅識(shí)別號(hào)制度提供了前提條件，也為個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的后續(xù)處理奠定了基礎(chǔ)。

五、分類綜合個(gè)稅改革中建立個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制的建議

面對(duì)現(xiàn)行分類稅制下，個(gè)稅繳納不誠(chéng)信、納稅不遵從的現(xiàn)實(shí)問題，在新分類綜合稅制改革的重要時(shí)刻，適時(shí)引入個(gè)稅誠(chéng)信機(jī)制是個(gè)稅發(fā)展的必然要求。個(gè)人所得稅誠(chéng)信機(jī)制是一種將個(gè)人利益與個(gè)人納稅信用以及稅務(wù)人員個(gè)體利益與誠(chéng)信征稅有機(jī)聯(lián)系起來的機(jī)制[2]，它以個(gè)稅納稅信用等級(jí)評(píng)價(jià)制度為中心。它的建立需要方方面面的配合，從多處同時(shí)入手，建立長(zhǎng)效機(jī)制，具體建立環(huán)節(jié)如下：

第一，分步走，先部分個(gè)稅納稅人參與個(gè)稅信用評(píng)級(jí)。參與信用評(píng)級(jí)的、比較符合現(xiàn)實(shí)情況的納稅人，應(yīng)該是主動(dòng)申報(bào)和稅務(wù)機(jī)關(guān)定期抽查的人。一部分人會(huì)主動(dòng)申報(bào)，也有一部分人不會(huì)主動(dòng)申報(bào)，應(yīng)在主動(dòng)申報(bào)的基礎(chǔ)上，采用定期抽查，比如一個(gè)地稅局轄區(qū)根據(jù)自身資源條件計(jì)劃5年之類使抽查的人數(shù)完成一次全覆蓋。

第二，建立個(gè)稅編碼制度。要實(shí)現(xiàn)對(duì)個(gè)稅相關(guān)納稅信息的監(jiān)管的，必須有一個(gè)固定的、唯一的、終身的納稅識(shí)別號(hào)，并且要求納稅人在后續(xù)辦理納稅事項(xiàng)，比如收入、支出、納稅申報(bào)、繳納稅款、退稅、稅收優(yōu)惠、社保、銀行等等所有涉稅事項(xiàng)中，都必須用這個(gè)納稅識(shí)別號(hào)。由于二代三代身份證已經(jīng)普及，可以把身份證號(hào)碼作為個(gè)稅納稅識(shí)別號(hào)。

第三，根據(jù)新分類綜合個(gè)稅改革方案，對(duì)個(gè)稅涉稅收入進(jìn)行分類。參考新分類綜合改革方案，為方便對(duì)個(gè)稅信用評(píng)級(jí)，我們可把個(gè)稅收入大致分成3類：勞務(wù)類、財(cái)產(chǎn)類和其他類，分別對(duì)不同類的收入進(jìn)行信用評(píng)級(jí)。先得出每類收入的評(píng)級(jí)結(jié)果，再根據(jù)一個(gè)納稅人每類收入的評(píng)級(jí)結(jié)果得出綜合信用結(jié)果。

第四，制定合理的個(gè)稅信用等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)。首先，應(yīng)由國(guó)稅總局制定一個(gè)總的考核辦法，各地方再根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定本地具體的信用等級(jí)評(píng)定辦法。其次，等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)不建議采用納稅信息管理辦法中采用的“百分制”，可借鑒去年增值稅一般納稅人信用評(píng)級(jí)采用的4級(jí)制度，將個(gè)稅信用等級(jí)劃分為A、B、C三個(gè)等級(jí)。

第五，具體做法如下：根據(jù)第三環(huán)節(jié)的收入分類，如某個(gè)納稅人的三類收入中有某一類信用評(píng)定為良好，就登記+1；如某個(gè)納稅人沒有任何收入來源，或者三類收入沒有一類達(dá)到納稅標(biāo)準(zhǔn)都不用納稅，就將其納稅信用登記為0；如某個(gè)納稅人三類收入中有某類收入納稅信用評(píng)級(jí)為不及格，就登記為-1；最后再根據(jù)某個(gè)人的三類收入的三個(gè)分綜合評(píng)級(jí)。如他的三個(gè)收入分有一個(gè)+1，就表示個(gè)稅信用良好，可以劃分到A級(jí)；如三類收入分都是0，就沒有收入達(dá)到個(gè)稅納稅標(biāo)準(zhǔn)，就劃分到B級(jí)；如三類收入分有一個(gè)-1，就表示個(gè)稅納稅有不誠(chéng)信行為，要?jiǎng)澐值紺級(jí)。

第六，制定并嚴(yán)格執(zhí)行不同個(gè)稅信用等級(jí)的獎(jiǎng)懲辦法。首先，要制定切實(shí)可行的個(gè)稅信用等級(jí)獎(jiǎng)懲辦法。要杜絕說大話、搭空架子，優(yōu)惠落不到實(shí)處、懲罰沒有力度的做法。一方面，個(gè)稅信用等級(jí)的獎(jiǎng)懲要針對(duì)個(gè)人經(jīng)常接觸的領(lǐng)域，要讓納稅人享受到切切實(shí)實(shí)的好處。比如對(duì)A級(jí)納稅人，可享受去銀行辦理貸款買房、買車等業(yè)務(wù)時(shí)不用排隊(duì)、優(yōu)惠利率等優(yōu)待；可享受住酒店退房免查房待遇，可免去其子女入學(xué)的某些手續(xù)辦理，可享受在公共場(chǎng)所免費(fèi)停車的待遇，可享受優(yōu)先購(gòu)買公司原始股票的權(quán)利，可享受更高的購(gòu)物信用額度等等。而對(duì)C級(jí)納稅人則采取相反的措施，對(duì)其不誠(chéng)信納稅行為進(jìn)行懲罰。另一方面，對(duì)嚴(yán)重不誠(chéng)信納稅者還給予巨額罰款。比如對(duì)逃漏稅者處以相當(dāng)高額的罰金直至傾家蕩產(chǎn)，尤其對(duì)多次犯案的納稅人根據(jù)違法次數(shù)進(jìn)行加倍懲罰[3]；情節(jié)嚴(yán)重、負(fù)面影響非常大的逃漏稅行為，應(yīng)予以刑事處罰制裁，而不是以補(bǔ)代罰、以罰代刑。

第七，利用公共媒體加強(qiáng)對(duì)個(gè)稅誠(chéng)信納稅和重大不誠(chéng)信案件的曝光。要提高個(gè)稅納稅人自覺納稅意識(shí)，建立誠(chéng)信機(jī)制，光靠懲罰是不夠，我們要借助媒體對(duì)納稅不誠(chéng)信行為的曝光來放大稅收懲罰對(duì)納稅人意識(shí)的作用。要通過有影響力的媒體，選擇社會(huì)知名度大的納稅人，既宣傳誠(chéng)信納稅的先進(jìn)典型，又要對(duì)不誠(chéng)信納稅的逃、漏、抗稅的大案要案進(jìn)行公開曝光，對(duì)潛在不誠(chéng)信納稅者形成震懾，樹立個(gè)稅誠(chéng)信納稅意識(shí)。

第八，建立動(dòng)態(tài)個(gè)稅信用等級(jí)評(píng)級(jí)制度。個(gè)稅信用等級(jí)不能是一輩子的榮譽(yù)，要實(shí)行動(dòng)態(tài)管理，要采用一定時(shí)期內(nèi)對(duì)納稅人的信用等級(jí)進(jìn)行重新評(píng)定的管理方法。如有改變要及時(shí)調(diào)整信用等級(jí)，其對(duì)應(yīng)享受的待遇要及時(shí)隨著信用等級(jí)的調(diào)整而相應(yīng)變動(dòng)，所以在個(gè)稅信用等級(jí)調(diào)整后，要及時(shí)通知相關(guān)部門以及納稅人本身。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]張國(guó)強(qiáng).基于累積前景理論的個(gè)人所得稅納稅遵從研究[D].河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)碩士論文，2012（25）

[2]劉創(chuàng).誠(chéng)信稅收研究[D].江西財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士論文，2014（15）

[3]胡路茜.基于范拉伊模式的個(gè)人所得稅納稅人意識(shí)調(diào)查研究[D].湖南大學(xué)碩士論文，2012（41）

[責(zé)任編輯：高萌]