摘 要：目前我國(guó)個(gè)人所得稅制尚存在著稅目過(guò)多、稅率結(jié)構(gòu)和工資薪金費(fèi)用扣除欠合理、稅收征管體系不完善的問(wèn)題。在既有研究的基礎(chǔ)上，參考國(guó)外幾個(gè)具有代表性的個(gè)人所得稅制發(fā)現(xiàn)，為充分發(fā)揮個(gè)人所得稅收入調(diào)節(jié)功能，有效縮小收入分配差距，我國(guó)加快建立綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制勢(shì)在必行，具體地，我國(guó)需要簡(jiǎn)化個(gè)人所得稅稅目，完善工資薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，優(yōu)化個(gè)人所得稅稅率結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管體系建設(shè)。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅制 稅目 費(fèi)用扣除 稅率結(jié)構(gòu)

一、我國(guó)個(gè)人所得稅制現(xiàn)狀分析

1.我國(guó)個(gè)人所得稅制基本情況。個(gè)人所得稅是以個(gè)人在一定時(shí)期內(nèi)取得的應(yīng)稅所得為課征對(duì)象的直接稅，是政府利用稅收對(duì)個(gè)人收入進(jìn)行調(diào)節(jié)的一種手段。我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制分為以下幾個(gè)部分：

稅制模式上，我國(guó)個(gè)人所得稅采取的是分類所得稅制，即將納稅人不同來(lái)源、性質(zhì)的所得項(xiàng)目，分別按不同的稅率征稅。

稅目上，我國(guó)個(gè)人所得稅稅目有11個(gè)，有工資薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得等。

稅率方面，不同稅目分類所得采用不同的稅率，如工資薪金采用3%-45%七級(jí)超額累進(jìn)稅率，勞務(wù)報(bào)酬采用20%的稅率等。

關(guān)于收入計(jì)征周期，個(gè)體工商戶經(jīng)營(yíng)所得和企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營(yíng)所得是按年計(jì)征；工資、薪金所得按月計(jì)征；除此之外的其他7項(xiàng)所得都按次計(jì)征，在按次征收情況下，由于扣除費(fèi)用依據(jù)每次應(yīng)納稅所得額的大小，又分別規(guī)定了定額和定率兩種標(biāo)準(zhǔn)，勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得就實(shí)施定額和定率相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)。

關(guān)于減免額，為鼓勵(lì)特定納稅人或照顧部分特殊人群作出的補(bǔ)償，主要包括了一些特定的科學(xué)、教育、文化方面的獎(jiǎng)金；國(guó)債利息；單位和個(gè)人按規(guī)定繳納的住房公積金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)等。

關(guān)于征稅方式，有自行申報(bào)和代扣代繳兩種。其中，國(guó)家規(guī)定自行申報(bào)的有個(gè)體生產(chǎn)戶經(jīng)營(yíng)所得、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營(yíng)所得，以及從中國(guó)境內(nèi)兩處或兩處以上取得工資、年所得超過(guò)12萬(wàn)元以上的納稅人等其他情形；對(duì)于其它工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得等則采取的是以支付所得方代扣代繳的方式。

2.我國(guó)個(gè)人所得稅的收入結(jié)構(gòu)分析?？傮w規(guī)模上，2008到2015年我國(guó)個(gè)人所得稅的規(guī)模由3722.31億元增長(zhǎng)到8617.26億元，年平均增長(zhǎng)約16.44%，增速較快。個(gè)人所得稅總收入的分項(xiàng)收入里，比重最大的是工資薪金，都達(dá)到了60%以上；其他比重超過(guò)10%的只有個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得以及利息股息紅利所得兩項(xiàng)，平均分別占10.08%和12.47%，該兩項(xiàng)占比均有下降趨勢(shì)，其中個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得2008年占比12.81%，2015年則占比5.60%，利息股息紅利所得2008年占比18.42%，2015年則占比10.49%；值得一提的是，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得占比數(shù)值有上升趨勢(shì)，由2008年占比2.65%增至2015年占比11.40%；除此之外的分項(xiàng)比重均不超過(guò)5%，其中財(cái)產(chǎn)租賃所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得和其他所得占個(gè)人所得稅的比重不到1%。

由此可知，工資薪金所占的稅收收入部分一直是個(gè)人所得稅的主體部分，如果再算上儲(chǔ)蓄利息所得稅收入，來(lái)自工薪階層對(duì)個(gè)人所得稅總貢獻(xiàn)占比達(dá)70%左右，即我國(guó)個(gè)人所得稅的主要納稅人是工薪階層。而作為高收入群體的主要收入來(lái)源，如財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳交個(gè)人所得稅的比重較低。

二、我國(guó)與國(guó)外個(gè)人所得稅制的對(duì)比分析

2008-2015年我國(guó)個(gè)人所得稅占國(guó)家GDP的比例一直維持在1.16%左右，占全國(guó)稅收總收入比重不超過(guò)7%。而世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織國(guó)家的個(gè)人所得稅收入占GDP比重平均為11%，高于中國(guó)內(nèi)地10多個(gè)百分點(diǎn)，其占稅收總收入的比重平均為35.9%，高于中國(guó)內(nèi)地20多個(gè)百分點(diǎn)。

由上面的數(shù)據(jù)及與其他國(guó)家對(duì)比不難發(fā)現(xiàn)，無(wú)論是個(gè)人所得稅收入占GDP比重，還是在個(gè)人所得稅收入占全國(guó)稅收比重，我國(guó)均處于較低水平，不利于政府運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)居民收入分配差距。

與我國(guó)個(gè)人所得稅的分類所得稅制不同，國(guó)外大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家的個(gè)人所得稅都實(shí)行綜合所得稅制，充分考慮到納稅人的經(jīng)濟(jì)情況和家庭負(fù)擔(dān)，或是個(gè)人基本扣除、或是家庭生計(jì)扣除，或兩者兼顧；我國(guó)采用的征稅方式是自行申報(bào)和代扣代繳兩種，而在實(shí)行綜合所得稅制的國(guó)家中，基本都采用單獨(dú)申報(bào)和聯(lián)合申報(bào)的方式，家庭可以作為納稅申報(bào)單位，并且將家庭的實(shí)際生活情況納入家庭生計(jì)扣除的范圍內(nèi)；稅率方面，我國(guó)不同的稅目分類所得采用不同的稅率，即超額累進(jìn)與比例稅率，而國(guó)外大多選擇超額累進(jìn)稅率。

三、我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的缺陷

1.分類所得稅制下的不足。

1.1稅目較多，不利于稅收征管。首先，我國(guó)個(gè)人所得稅稅目達(dá)到了11項(xiàng)之多，且較為分散復(fù)雜，實(shí)際生活中各種收入難以與稅制所列項(xiàng)目一一對(duì)應(yīng)，不利于稅收征管；其次，我國(guó)不同的稅目適用不同的稅率、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，且在納稅期限方面也有差異，沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，這樣的結(jié)果可能導(dǎo)致納稅人合理避稅，也可能導(dǎo)致部分納稅人分解收入，多次扣除費(fèi)用，偷稅、漏稅。

1.2分類所得稅制下難以體現(xiàn)收入的稅負(fù)公平。其一，由于取得的應(yīng)稅收入來(lái)源不同，稅負(fù)可能會(huì)因?yàn)榉诸愃枚愔频挠绊懚笙鄰酵?。舉例來(lái)說(shuō)，A和B月收入均為4300元，A的月收入來(lái)源為工資薪金，那么按現(xiàn)在的扣除標(biāo)準(zhǔn)，扣除3500后的所得乘適用稅率3%，他的應(yīng)納稅額為24元；B的收入來(lái)源為工資薪金和稿酬所得，工資薪金為3500元，稿酬每月800元，那么B將不用繳納所得稅，而A則比B多出24元的應(yīng)納所得稅額。盡管收入相同，但承擔(dān)的稅負(fù)不同，這樣也就難以體現(xiàn)稅負(fù)的橫向公平；其二，由于取得的應(yīng)稅收入來(lái)源不同、計(jì)稅周期不同和對(duì)應(yīng)稅率不同，會(huì)出現(xiàn)高收入者稅負(fù)低于低收入者稅負(fù)的情況，造成稅負(fù)縱向不公平。

2.工資薪金的費(fèi)用扣除欠合理。

2.1未考慮個(gè)人身體狀況、年齡和住房等因素，也未考慮個(gè)人家庭贍養(yǎng)人口、婚姻狀況等，從而造成納稅人承擔(dān)的實(shí)際稅負(fù)相對(duì)不公平。

2.2費(fèi)用扣除未考慮物價(jià)因素的影響。就我國(guó)的工資薪金而言，采用3500元的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，沒(méi)有隨物價(jià)因素動(dòng)態(tài)調(diào)整。物價(jià)上漲時(shí)期而工資僅微弱上調(diào)時(shí)，將會(huì)給低收入人群帶來(lái)更大的壓力。

2.3個(gè)人費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)外有別，對(duì)外籍人員的待遇超過(guò)國(guó)民。符合條件的外籍人員在中國(guó)境內(nèi)取得的工資薪金所得，每月在扣除3500元的基礎(chǔ)上再減1300元。而國(guó)內(nèi)納稅人，每月工資薪金扣除額為3500元，這種規(guī)定顯然有悖于稅收公平。

3.稅率結(jié)構(gòu)欠合理。

3.1稅率級(jí)距使得中低收入群體成為納稅主體。我國(guó)的工資薪金所得的稅率級(jí)次為七級(jí)，級(jí)距顯得較多，且低稅率的級(jí)距較小，這使得我國(guó)的中低收入群體反倒成為了納稅主體，偏離了以高收入群體作為調(diào)控主要對(duì)象的初衷。

3.2對(duì)不同的來(lái)源所得采用不同的稅率，勞動(dòng)所得與非勞動(dòng)所得間存在差異。如個(gè)人工資薪金所得采用3%-45%的七級(jí)超額累進(jìn)稅率，對(duì)勞務(wù)報(bào)酬采用20%的稅率，對(duì)經(jīng)營(yíng)所得采用5%-35%的超額累進(jìn)稅率，對(duì)資本所得采用20%的稅率，對(duì)偶然所得采用20%的稅率。這會(huì)導(dǎo)致勞動(dòng)所得征稅高，而非勞動(dòng)所得征稅低的不正?，F(xiàn)象。

4.稅收征管體系尚需完善。

4.1納稅人申報(bào)質(zhì)量不夠高。根據(jù)稅法規(guī)定，有幾種符合條件的納稅人需要自行申報(bào)納稅，主要是年所得12萬(wàn)元以上的納稅人。而在稅收征管實(shí)踐中，這些納稅人的主動(dòng)申報(bào)意識(shí)還不夠強(qiáng)，往往需要稅務(wù)機(jī)關(guān)督促。

4.2尚未形成一個(gè)完整有效的個(gè)人收入監(jiān)控體系。在稅收征管實(shí)踐中，申報(bào)收入數(shù)據(jù)是稅收部門的征管依據(jù)，而這些數(shù)據(jù)容易因?yàn)槎嗲纴?lái)源造成信息失真，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以對(duì)納稅人收入進(jìn)行有效征管。

綜合而言，我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制還存在一些缺陷，這些缺陷使得個(gè)人所得稅難以充分發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配、縮小收入差距的作用。

四、我國(guó)個(gè)人所得稅制改進(jìn)建議

我國(guó)還屬于發(fā)展中國(guó)家，地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展存在較大差異，經(jīng)濟(jì)城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)特征明顯，人口數(shù)量多、家庭情況各異，立即推行綜合所得稅制還存在著一定難度。且綜合所得稅制對(duì)納稅人的主動(dòng)納稅意識(shí)、稅收征管體系等要求較高，我國(guó)尚不滿足全面推行綜合所得稅制的條件。建立綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制不僅是對(duì)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制進(jìn)行改進(jìn)，也是向綜合所得稅制過(guò)渡的必要階段。結(jié)合國(guó)外個(gè)人所得稅制的優(yōu)勢(shì)，針對(duì)我國(guó)個(gè)人所得稅制的缺陷，本文提出以下建議：

1.簡(jiǎn)化稅目。根據(jù)各項(xiàng)所得的性質(zhì)，可以按羅濤（2015）的建議將原有稅法中的11個(gè)分類整合為3大類，即勞動(dòng)所得，資本所得和其他所得。經(jīng)簡(jiǎn)化調(diào)整之后，對(duì)勞動(dòng)所得部分推行綜合征收改革，對(duì)資本所得和其他所得分別采用合適的稅率征收個(gè)人所得稅。這樣處理的好處在于：一方面，減輕了稅目繁多不利于稅收征管的現(xiàn)狀；另一方面，提高了稅收的公平性，即勞動(dòng)所得部分包含了工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得等，采用綜合統(tǒng)一征收的稅率，資本所得和其他所得的部分也采用相對(duì)應(yīng)的統(tǒng)一征收稅率。

2.完善費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。建議稅務(wù)部門改變?cè)械膯我豢鄢龢?biāo)準(zhǔn)，再根據(jù)稅目對(duì)應(yīng)設(shè)計(jì)出更合理的扣除標(biāo)準(zhǔn)。如首先保留基本的標(biāo)準(zhǔn)扣除，可將勞動(dòng)所得扣除標(biāo)準(zhǔn)額設(shè)定在5000元左右，并且每年的基本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)隨物價(jià)變化進(jìn)行指數(shù)調(diào)整，可取消對(duì)外籍人員扣除標(biāo)準(zhǔn)超國(guó)民待遇，統(tǒng)一國(guó)內(nèi)外納稅人扣除標(biāo)準(zhǔn)額；再者，資本所得部分可以扣除必要成本費(fèi)用，即為獲得應(yīng)稅收入而必要支出的部分；最后，可考慮個(gè)人身體狀況、年齡、住房支出（含住房貸款利息支出）、贍養(yǎng)人口等因素，試行生計(jì)扣除。

3.優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)。在稅率結(jié)構(gòu)方面，可結(jié)合我國(guó)情況、參照部分發(fā)達(dá)國(guó)家的稅率結(jié)構(gòu)來(lái)優(yōu)化。首先，對(duì)勞動(dòng)所得還是采用統(tǒng)一累進(jìn)稅率征收，提高稅收征管效率，實(shí)現(xiàn)公平待遇；其次，七檔累進(jìn)稅率的設(shè)置級(jí)數(shù)較過(guò)密、級(jí)距較過(guò)窄，可參考OECD國(guó)家個(gè)人所得稅累進(jìn)稅率不超過(guò)5檔來(lái)設(shè)計(jì)，45%的邊際稅率過(guò)高，可降低至40%左右，可差別化地設(shè)計(jì)該累進(jìn)稅率級(jí)距，即隨著稅率由低至高，對(duì)應(yīng)級(jí)距由寬至窄，從而照顧到中低收入者，發(fā)揮對(duì)高收入者的調(diào)節(jié)作用，縮小收入差距；最后，對(duì)于資本所得、其他所得部分，可試行在原20%比例稅率基礎(chǔ)上上調(diào)5%左右，按次計(jì)征。

4.加強(qiáng)稅收征管體系的建設(shè)。稅務(wù)部門首先應(yīng)逐步建立一個(gè)完整有效的個(gè)人收入監(jiān)控體系，對(duì)納稅人收入來(lái)源進(jìn)行較嚴(yán)密的監(jiān)管，最大程度上減少納稅人利用多渠道收入來(lái)源分解收入以達(dá)到偷稅、漏稅目的，這需要改變以單位為主體的申報(bào)方式，逐漸轉(zhuǎn)變至以個(gè)人為主體的申報(bào)方式。我國(guó)可結(jié)合居民身份證等信息來(lái)建立納稅人代碼制度，將此代碼關(guān)聯(lián)納稅人所有有關(guān)賬戶，做到個(gè)人所得稅稅收收入可控；其次，每年進(jìn)行幾次不規(guī)律的抽查，對(duì)虛假納稅申報(bào)者給予懲罰，發(fā)現(xiàn)有關(guān)逃稅、漏稅的納稅人，處罰后列為今后重點(diǎn)監(jiān)控對(duì)象；最后，發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)的作用，普及有關(guān)合理稅收籌劃知識(shí)，積極向納稅人宣傳稅收的最新政策，培養(yǎng)納稅人主動(dòng)納稅意識(shí)，提高納稅人的稅法遵從度。

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作者簡(jiǎn)介：黎名?。?994—）男。民族：漢。湖北咸寧人。湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)專業(yè)碩士研究生。