戴舒心

摘要：營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）是我國減輕企業(yè)稅負的重要實踐，也是提高我國各行業(yè)綜合競爭力的一重大舉措。自2016年5月1日起，我國開始全面推進“營改增”試點，建筑行業(yè)納入試點范圍，將對其經(jīng)營管理、稅負水平產(chǎn)生重大影響。為此，對“營改增”內(nèi)涵及其進展、建筑行業(yè)“營改增”的意義、實施過程中存在的增值稅專用發(fā)票管理風險等主要問題進行了分析，并提出了加強增值稅專用發(fā)票管理等對策和建議。

關(guān)鍵詞：營改增；建筑業(yè)稅；負問題；對策

中圖分類號：F23

文獻標識碼：A

doi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.05.056

“十二五”規(guī)劃綱要提出：“要加快我國財稅體制改革，逐步調(diào)減營業(yè)稅稅收收入，擴大增值稅稅收范圍”。2016年3月23日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）明確，自2016年5月1日起，建筑業(yè)納稅人將告別營業(yè)稅，改為繳納增值稅。建筑業(yè)是國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè)，地位舉足輕重，與之相關(guān)的行業(yè)企業(yè)較多，專業(yè)門類也比較多。研究“營改增”政策會對建筑行業(yè)產(chǎn)生怎樣的影響，對我國稅制體系的改革和進步具有重大意義。

1“營改增”內(nèi)涵及其進展

新中國成立之后，我國經(jīng)歷了幾次稅制改革，其中以1994年的分稅制改革影響最為深遠，確立了實施增值稅、營業(yè)稅并行的兩大流轉(zhuǎn)稅體系（除此以外還包括消費稅），同時也確立了中央與地方的稅收分配格局。2012年1月1日，上海市率先進行了對交通運輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“營改增”試點改革，到2013年8月繼續(xù)推廣至全國范圍。2014年1月，郵政業(yè)以及鐵路運輸業(yè)均納入“營改增”試點改革，同年6月，電信業(yè)也正式的納入了“營改增”試點范圍。到了8月，財政部樓繼偉部長在向全國人大常委會作預算執(zhí)行情況報告時表示，最后四個行業(yè)將被適時納入“營改增”試點。在政府報告的表述中，從“力爭完成”到“適時納入”，發(fā)出了全面“營改增”將延遲推出的信號，同時也表明了國家對政策改革制定的綜合、全面考量及謹慎態(tài)度，以期平穩(wěn)過渡、順利改革。四年時間，試點區(qū)域由點及面，如今已經(jīng)逐步擴大、推廣至全國范圍的交通運輸業(yè)、電信業(yè)、郵政業(yè)、以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等。

2016年“兩會”期間的政府工作報告中，將財政赤字率增加到3%，主要用于減稅降費，進一步減輕企業(yè)負擔。其首要措施就是將全方位的施行“營改增”政策，從2016年5月1日開始，我國將“營改增”試點范圍擴大至房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)這幾個行業(yè)，并同時將所有企業(yè)新增加不動產(chǎn)所包含的增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業(yè)的稅負只降不漲。

2建筑業(yè)實施“營改增”的重要性

2.1建筑業(yè)內(nèi)存在的重復征稅問題將得到解決

2009年，我國實行消費型增值稅，這表明作為增值稅一般納稅人，在購進機器設(shè)備等固定資產(chǎn)時，可以抵扣進項稅額，減輕企業(yè)設(shè)備的投資稅收負擔。然而作為營業(yè)稅納稅人的建筑業(yè)不能夠進行進項稅額的抵扣，這在某種程度上極大地抑制、阻礙了建筑業(yè)的投資。另外，建筑業(yè)施工時所需要的原材料，如鋼材、水泥、砂石等，由于建筑企業(yè)并非增值稅的納稅人，因而他們建筑所需的原材料在取得時產(chǎn)生的進項稅額是不能夠進行抵扣的，而是最終計入了施工成本，形成了營業(yè)額繳納營業(yè)稅，從而造成了重復征稅問題，因為營業(yè)額中包含了未能抵扣的增值稅進項稅額。對于建筑業(yè)重復征稅的問題，在一定程度上造成了稅負的極大不公平，而建筑業(yè)實施“營改增”政策以后，建筑業(yè)重復征稅問題能夠得到有效的解決、甚至消除。

2.2有助于建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)的優(yōu)化和升級

實行“營改增”政策的目的是解決服務(wù)業(yè)和制造業(yè)稅制不統(tǒng)一的問題，同時取消重復征稅，有效地促進社會分工協(xié)作，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。首先，實行“營改增”政策以后，建筑企業(yè)可以在更大程度上購買先進技術(shù)以及機器設(shè)備，由外至內(nèi)地推動企業(yè)將其勞動密集型的運作方式轉(zhuǎn)化、發(fā)展成科技技術(shù)型，這將更有助于建筑企業(yè)往科技化、大專業(yè)化方向優(yōu)化升級，促進建筑業(yè)內(nèi)部的調(diào)整、進步與創(chuàng)新，從而有效地鞏固我國建筑企業(yè)的綜合水平、增強我國建筑行業(yè)的整體競爭力。

2.3有助于提升企業(yè)的專業(yè)化水平和服務(wù)質(zhì)量

目前有很多建筑企業(yè)為了提高市場競爭水平，追崇一種大而全、小而全的經(jīng)營模式，從事施工服務(wù)的同時，還從事原材料的供應等，更加偏向于自行提供所需要的服務(wù)而非由外部提供，從而導致專業(yè)化程度較低?！盃I改增”政策實行之后，大多數(shù)企業(yè)若依舊選擇內(nèi)部供應所需原材料，將無法正常抵扣增值稅進項稅額，因此，實行“營改增”政策之后，將在一定程度上增強社會專業(yè)化分工的程度，從而有效的改善大而全、小而全的經(jīng)營模式，最終將企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)榇蠖慕?jīng)營模式，有助于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提升建筑企業(yè)的專業(yè)化水平以及服務(wù)質(zhì)量，極大地促進了我國經(jīng)濟的順利轉(zhuǎn)型。改征增值稅后，消除了重復征稅的問題，加快、促進了社會化分工，提高了企業(yè)專業(yè)化水平，增強了綜合競爭力，也使得稅制更加公平合理，“營改增”的稅制改革實踐顯然促進了我國服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展。

3建筑業(yè)“營改增”存在的主要問題

3.1進項發(fā)票取得難度大

第一，影響建筑業(yè)“營改增”后稅負高低取決于所能獲取的用來抵扣的增值稅進項發(fā)票數(shù)額。建筑企業(yè)目前的工程成本主要包括人工費、材料費、施工機械使用費、企業(yè)管理費、融資費用等，在企業(yè)增值稅核算時，有很多進項發(fā)票難以取得。如沙子、木材、水泥等供應商大多是小規(guī)模納稅人或者個體工商戶，他們不具備開具增值稅專用發(fā)票的資格，從而建筑企業(yè)難以取得增值稅進項發(fā)票。第二，“三角債”加大及時獲取發(fā)票難度。建筑市場上建設(shè)單位、施工企業(yè)和材料供應商之間相互拖欠工程款、材料款的三角債現(xiàn)象十分普遍，導致建筑企業(yè)不能及時獲取增值稅進項發(fā)票用以抵扣。第三，建筑業(yè)原材料的來源渠道大多為“甲供材”。在這種方式下，供應商將直接把增值稅專用發(fā)票開給甲方而非乙方（施工方），從而乙方不能夠取得進項發(fā)票來抵扣相應的進項稅額，只能取得相應數(shù)額的結(jié)算單。

3.2進項和銷項不匹配，不能及時取得進項發(fā)票，加劇企業(yè)現(xiàn)金流緊張

建筑業(yè)實行“營改增”政策之后，一大部分生產(chǎn)用存量資產(chǎn)如周轉(zhuǎn)材料、機械設(shè)備等還需要繼續(xù)投入生產(chǎn)，創(chuàng)造價值去繳納相應的增值稅銷項稅額，這樣就造成了可以抵扣的進項發(fā)票不能及時取得，或超過了抵扣時間導致進項稅額與銷項稅額在時間上的不匹配，從而嚴重增加了企業(yè)的稅負程度。由于資金占用過多，周轉(zhuǎn)速度太慢，加劇了企業(yè)現(xiàn)金流緊張。

3.3老合同工程殘留，企業(yè)稅負大幅提高

建筑業(yè)“營改增”試點的進行，無論在何時都會殘留一大批老合同工程問題，根據(jù)有關(guān)部門測算（2015），這些老合同工程大概平均占全年合同工程量的一半左右。老合同工程中已完工結(jié)算但尚未收回的款項內(nèi)都不含有增值稅進項稅額，但“營改增”實行之后，收訖以上款項時均應按照11%的稅率繳納增值稅銷項稅額，如果這些老合同工程無法像以前甲方（建設(shè)單位）取得進項發(fā)票，進項稅額不能夠得到正常抵扣，建筑企業(yè)將全額承擔納稅義務(wù)，這在極大的程度上加大了企業(yè)的稅負，造成納稅不公平。

4建筑業(yè)“營改增”的對策建議

針對上述存在的問題，結(jié)合增值稅以票控稅的特點，建筑施工企業(yè)必須樹立增值稅專用發(fā)票取得和抵扣的觀念，事先在業(yè)務(wù)承接、上游企業(yè)選擇、工程管理、成本控制、合同簽訂等多個方面進行納稅籌劃，積極應對營改增帶來的多種挑戰(zhàn)。

4.1加強對增值稅專用發(fā)票管理，著力防范發(fā)票的行政和法律風險

和營業(yè)稅相比，增值稅管理最大的特點是國家通過“金稅工程”系統(tǒng)，利用覆蓋全國稅務(wù)機關(guān)的計算機網(wǎng)絡(luò)對增值稅專用發(fā)票和企業(yè)增值稅納稅狀況進行嚴密監(jiān)控，是“以票控稅”的最為典型稅種。增值稅的計稅特點決定了增值稅專用發(fā)票的管理和取得比營業(yè)稅發(fā)票更為復雜和嚴格，查處和懲罰的力度非常大，因此加強增值稅專用發(fā)票的管理至關(guān)重要，取得、開具、保管、申報等每一個環(huán)節(jié)都要嚴加管控，著力防范發(fā)票的行政和刑事法律風險。（1）要加強對相關(guān)財務(wù)人員的培訓和指導，最好是設(shè)立專門機構(gòu)或派專人負責增值稅發(fā)票業(yè)務(wù)，要讓他們熟練掌握增值稅發(fā)票領(lǐng)、用、存及抵扣要求，正確地使用增值稅發(fā)票，確保增值稅發(fā)票符合規(guī)范。（2）要將增值稅發(fā)票的取得、保管、開具、申報、抵扣、繳銷、認證等各個環(huán)節(jié)納入嚴格管理，制定規(guī)范、全面的管理制度，具體地明確責任、認真地履行義務(wù)和深刻地理解違紀后果，并落實到崗到人。（3）要加強對增值稅專用發(fā)票的管理。企業(yè)在取得增值稅專用發(fā)票時，可以實行統(tǒng)一的合同簽訂制度、采購制度以及收付結(jié)算制度，要保證合同、貨物（服務(wù)）、發(fā)票、收付款相一致，即“三流合一”，確保發(fā)票的真實性、合法性、可靠性，以避免不法買賣增值稅發(fā)票行為的發(fā)生以及非法代開、虛開增值稅發(fā)票等行為的發(fā)生。

4.2強化供應鏈管理，積極拓寬增值稅抵扣鏈條

“營改增”的另一個作用就是促使企業(yè)進行管理改革。當前，我國的建筑企業(yè)存在的一個較為普遍的問題就在于管理體制落后，資金鏈安全往往處于較大的風險之中。原因具體如下：（1）“營改增”是繼消費型增值稅改革后我國流轉(zhuǎn)稅改革史上又一次偉大而深刻的變革，逐步打通連接二、三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進二、三產(chǎn)業(yè)協(xié)同發(fā)展的過程。建筑業(yè)屬于傳統(tǒng)的第二產(chǎn)業(yè)，建筑企業(yè)應該借此機會改變其粗放型管理經(jīng)營模式，倒逼企業(yè)實施主輔分離，將非核心業(yè)務(wù)如倉儲、運輸、營銷、設(shè)計、研發(fā)等部門獨立出來，一方面拓寬增值稅抵扣鏈條，另一方面也有利于企業(yè)逐步擺脫“大而全”的經(jīng)營模式，提高企業(yè)的核心競爭力。按企業(yè)的實際情況進行精細化管理，使得企業(yè)能夠借助“營改增”實現(xiàn)較為穩(wěn)定資金鏈管理模式，從而降低企業(yè)的資金成本。（2）“營改增”后，建筑施工企業(yè)必須樹立增值稅進項稅額抵扣意識，從招標到合同簽訂全過程都要考慮增值稅抵扣問題。在選擇供應商時，應避免選擇不具有一般納稅人資格的企業(yè)，防止進項稅額無法抵扣的問題，并同時將增值稅專用發(fā)票的開具、送達時間準確寫進合同，確保交易方提供的增值稅專用發(fā)票真實、合法、可靠。如果供應商是小規(guī)模納稅人，則要求小規(guī)模納稅人在價格上給予足夠的優(yōu)惠，可在一定程度上減少因不能取得增值稅專用發(fā)票造成的經(jīng)濟損失。

4.3財稅部門應進一步出臺“營改增”相關(guān)配套的政策

建筑企業(yè)實施“營改增”并不是一蹴而就的，而是一個長期的、漸進的過程。建筑企業(yè)應加強同上級主管理部門及財稅部門溝通匯報，主動反映“營改增”過程中存在的問題，力爭財稅部門支持。財稅部門需繼續(xù)出臺建筑業(yè)“營改增”過渡期的扶助政策。首先，為確保建筑業(yè)“營改增”的順利推行和實施，國家應該給予建筑業(yè)2至3年的過渡期，實行“即征即退”（超征返還）政策，既解決了不再區(qū)分新老合同工程分別納稅和生產(chǎn)用存量房資產(chǎn)進項稅額抵扣等問題的操作難度，又在不降低國家稅收收入的前提下，將建筑業(yè)“營改增”進程穩(wěn)步向前推進。其次，進一步完善建筑業(yè)“營改增”的稅制設(shè)計。最后，建議對建筑企業(yè)購進的沙石

用的一般納稅人扣除率計算進項稅額，進行進項稅額抵扣；采用“甲供材”方式經(jīng)營的，如果不能取得甲方開具的進項發(fā)票，乙方可依據(jù)甲方提供的實際材料價款為計算依據(jù)，按建筑業(yè)適用的一般納稅人扣除率計算進項稅額，進行進項稅額抵扣。

4.4強化會計從業(yè)人員“營改增”知識培訓，努力提高業(yè)務(wù)技能

通過上述分析，“營改增”對建筑行業(yè)經(jīng)營管理模式、會計核算產(chǎn)生了重大影響，管理和會計核算難度相對營業(yè)稅來說復雜得多，應對上述問題主要靠企業(yè)財會人員。企業(yè)財務(wù)人員的會計素養(yǎng)和業(yè)務(wù)能力往往是影響稅制改革的關(guān)鍵性、實質(zhì)性因素。在會計實務(wù)中，很多企業(yè)的財務(wù)人員對稅務(wù)方面知識的掌握都是較為短缺、不夠牢固的。所以企業(yè)應該借助“營改增”的機會，加強財務(wù)人員對會計核算、稅務(wù)知識的扎實掌握，增強相關(guān)財會人員對“營改增”政策的理解和實際操作的掌握。首先，財會人員應熟練掌握建筑業(yè)營改增有關(guān)政策。主要包括：《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號）、《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）及住建部發(fā)布《關(guān)于做好建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價依據(jù)調(diào)整準備工作的通知》。其次，學習掌握增值稅與營業(yè)稅的主要差異，包括：增值稅的稅負形成機制與營業(yè)稅稅負形成機制差異、稅率和稅負差異、納稅地點、納稅時間不同、稅源歸屬的差異；建筑業(yè)核算的范圍，包括：建筑業(yè)增值稅稅率及“營改增”涉及的稅率和征收率、存量資產(chǎn)的進項稅額能否進行抵扣、“營改增”對掛靠、資質(zhì)共享等經(jīng)營模式的影響、“營改增”下建筑施工企業(yè)的經(jīng)營模式的改造與重塑。最后，掌握“營改增”對建筑業(yè)的主要影響，包括：對可抵扣金額、供應商選擇、建設(shè)工程合同、建筑企業(yè)經(jīng)營管理、建筑項目招投的影響。其四，掌握建筑企業(yè)“營改增”后賬務(wù)如何調(diào)整，主要是“營改增”后，建筑施工企業(yè)收入與銷項稅額的計算、建筑施工企業(yè)進項稅額的計算抵扣、稅收會計核算增值稅實務(wù)、增值稅票證管理風險規(guī)避。

參考文獻

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